生产企业出口货物“免、抵、退”税讲义(11).doc

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生产企业出口货物“免、抵、退”税讲义

一、“免、抵、退”税的概念
实行“免、抵、退”税办法的“免”税，是指对生产企业出口的自产货物，免征本企业生产销售环节增值税；“抵”税，是指生产企业出口的自产货物所耗用的原材料、零部件、燃料、动力等所含应予退还的进项税额，抵扣内销货物的应纳税额；“退”税，是指生产企业出口的自产货物在当月内应抵顶的进项税额大于应纳税额时，对未抵顶完的部分予以退税。

实行“免、抵、退”税办法的生产企 业，必须同时具备三个条件：
一是独立核算；二是经主管国税机关认定为增值税一般纳税人；三是具有实际生产能力。

二、“免、抵、退”税的计算
生产企业出口货物“免、抵、退”税的计算，是正确执行生产企业“免、抵、退”税政策的重要环节。“免、抵、退”税计算较为复杂，其计算的复杂性具体表现在4个方面：一是“免、抵、退”税的计算依据是出口货物离岸价。二是在征、退税率不一致的情况下，需要计算免抵退税不得免征和抵扣税额，并将其从当期进项税额中转出进成本。三是当期应退税额、免抵税额的计算过程比较复杂，需先计算当期期末留抵税额，通过当期免抵退税额与当期期末留抵税额比较大小，确定当期应退税额及计算免抵税额。四是有进料加工复出口业务的出口企业在计算免抵退税额时，先要计算免抵退税不得免征和抵扣税额抵减额、免抵退税不得免征和抵扣税额。

（一）“免、抵、退”税的计税依据
“免、抵、退”税的计税依据是正确计算免抵税额和应退税额的基础。生产企业出口货物免抵退税额的计算依据是出口货物离岸价格和出口货物退税率。出口货物离岸价（FOB）以出口企业开具出口发票上的离岸价格为准（如为委托代理出口的，出口发票可能是委托方开具的或受托方开具的）。
（二）“免、抵、退”税的计算方法
“免、抵、退”税中的免抵退税额、应退税额和免抵税额要分以下三步逐项计算：
第一步，计算期末留抵税额。期末留抵税额时计算应退税额和免抵退额的重要依据。“当期期末留抵税额”的计算，在实际工作中是通过当期《增值税纳税申报表》中的有关栏目计算出来的，其计算原理是通过当期应纳税额的计算公式：
当期应纳税额＝当期内销货物的销项税额－（当期进项税额－当期免抵退税不得免征和抵扣税额）。
当期应纳税额计算公式中的免抵退税不得免征和抵扣税额，是指当出口货物征、退税率不一致时，因退税率小于征税率而导致部分出口货物进项税额不予抵扣和退税，需从进项税额中转出进成本的税额。计算公式：
免、抵、退税不得免征和抵扣税额＝当期出口货物离岸价×外汇人民币牌价×（出口货物征税率－出口货物退税率）－免抵退不得免征和抵扣税额抵减额。
免抵退税不得免征和抵扣税额抵减额＝免税购进原材料价格×（出口货物征税率－出口货物退税率）。
第二步，计算免抵退税额。计算公式为：
免抵退税额＝出口货物离岸价×外汇人民币牌价×出口货物退税率－免抵退税额抵减额。
免抵退税额抵减额＝免税购进原材料价格×出口货物退税率。
第三步，计算当期应退税额和免抵税额。免抵退税的计算过程是先计算应退税额，再由免抵退税额减去应退税额计算出免抵税额。
（1）当期期末留抵税额≤当期免抵退税额时，
当期应退税额＝当期期末留抵税额
当期免抵税额＝当期免抵退税额－当期应退税额
（2）当期期末留抵税额＞当期免抵退税额时
当期应退税额＝当期免抵退税额
（三）“免、抵、退”税计算的特殊规定
“免、抵、退”税方法是一种政策性强、操作复杂的出口退（免）税管理方法。为加强小型出口企业和新发生出口业务的生产企业“免、抵、退”税管理，有效地防范骗取出口退税， “免、抵、退”税办法对小型出口企业和新发生出口业务的生产企业的退税办法作了特殊规定：自发生首笔出口业务之日起12个月内发生的出口业务，不计算当期应退税额，当期免抵税额等于当期免抵退税额；对未抵顶完的税额，结转下期继续抵扣，12月后仍抵扣不完的，从第13个月开始再按免抵退计算公式计算办理退税。
三、生产企业“免、抵、退”税申报
（一）“免、抵、退”税申报的程序
企业的“免、抵、退”税申报与增值税申报（包括出口货物的预免、预抵申报，下同）即分开进行又互相衔接。从程序上，增值税纳税申报在前，“免、抵、退”税申报在后。生产企业按月在货物出口并按会计制度规定在财务上做销售后，在次月税务机关规定的纳税其内（一般为次月的1－10日）向主管征税机关征税部门办理增值税纳税申报，征税部门按月审核；在每月1－15日（节假日顺延）前向主管征税机关退税部门办理“免、抵、退”税申报。生产企业按月计算申报应退税额，主管征税机关退税部门按月审批。
（二）《生产企业出口货物“免抵退”申报汇总表》与《增值税纳税申报表》相关数据的填写
1、《增值税纳税申报表》第7栏“免、抵、退税办法出口货物销售额”按《生产企业出口货物“免抵退”申报汇总表》第2栏“免、抵、退税出口货物销售额”数据填写；
2、《增值税纳税申报表附列资料》（表二）第18栏“免、抵、退税办法出口货物不得免征和抵扣税额”按《生产企业出口货物“免抵退”申报汇总表》第15栏“免、抵、退税不得免征和抵扣税额”数据填写；
3、《增值税纳税申报表》第15栏“免、抵、退税货物应退税额”按《生产企业出口货物“免抵退”申报汇总表》第24栏“当期应退税额”数据填写；

例题：某自营企业是一般纳税人，出口货物征税率17％，退税率13％。2008年5月有关经营业务为：购进原材料一批，价款200万元，准予抵扣进项税34万元，货物已验收入库；当月进料加工免税进口料件150万元，上期期未留抵税额6万。本月内销销售货物的不含税销售额180万元，本月直接出口销售额折合人民币250万元（全部单证不齐），收齐以前单证不齐出口额折合人民币300万元在当月收集齐全，要求计算该企业免抵退税额。

一、计算期末留抵税额
1、免抵退税不得免征和抵扣税额抵减额＝免税购进原材料价格×（出口货物征税率－出口货物退税率）
=150×(17%-13%)
=6
2、免、抵、退税不得免征和抵扣税额＝当期出口货物离岸价×外汇人民币牌价×（出口货物征税率－出口货物退税率）－免抵退不得免征和抵扣税额抵减额
=250×(17%-13%)-6
=4
3、当期应纳税额＝当期内销货物的销项税额－（上期期末留抵 + 当期进项税额－当期免抵退税不得免征和抵扣税额）
=180×17%-(6+34-4)
=-5.4
即:当期期末留抵税额=5.4
二、计算免抵退税额
1、免抵退税额抵减额＝免税购进原材料价格×出口货物退税率。
=150×13%
=19.5
2、免抵退税额＝出口货物离岸价×外汇人民币牌价×出口货物退税率－免抵退税额抵减额
=300×13%-19.5
=19.5
3、比较当期期末留抵税额与当期免抵退税额
5.4≤19.5
三、计算应退税额、免抵税额
（1） 当期期末留抵税额≤当期免抵退税额时，
① 当期应退税额＝当期期末留抵税额
=5.4
② 当期免抵税额＝当期免抵退税额－当期应退税额
=19.5-5.4
=14.1
（2） 当期期末留抵税额>当期免抵退税额时
① 当期应退税额＝当期免抵退税额
② 当期免抵税额＝当期免抵退税额－当期应退税额

某自营出口生产企业本月外购原材料、动能费等支付价款600万元，支付进项税额102万元，本月海关核销免税进口料件价格100万元，本月内销货物销售额500万元，自营进料加工复出口货物折合人民币金额600万元(按离岸价计算,单证不齐)，该企业内、外销货物适用增值税税率17％(非应税消费税品)，复出口货物的退税率为15％。假设上期无留抵税款，本月未发生其他进项税额。
(三)解答
1．进料加工是指有进出口经营权的企业，用外汇购买进口原材料、元器件、零部件和包装材料，经生产加工成成品或半成品返销出口的业务。进料加工贸易，货物出口按“免、抵、退”计算退(免)增值税。
2．本月应纳(退)税额计算及账务处理如下：
(1)外购原辅材料、备件、能耗等，分录为：
借：原材料等科目 6000000
应交税金——应交增值税(进项税额) 1020000
贷：银行存款 7020000
(2)免税进口料件，分录为：
借：原材料 1000000
贷：银行存款 1000000
(3)产品外销时，分录为：
借：应收外汇账款 6000000
贷：主营业务收入 6000000
(4)内销产品，分录为：
借：银行存款 5850000
贷：主营业务收入 5000000
应交税金——应交增值税(销项税额) 850000
(5)月末，计算当月出口货物不予抵扣和退税的税额

免抵退税不得免征和抵扣税额=当期出口货物离岸价×外汇人民币牌价×(征税率-退税率)-免抵退税不得免征和抵扣税额抵减额=当期出口货物离岸价×外汇人民币牌价×(征税率-退税率)-免税购进原材料价格×(出口货物征税率-出口货物退税率)=600×(17％-15％)-100×(17％-15％)=10(万元)
借：产品销售成本 100000
贷：应交税金——应交增值税(进项税额转出) 100000
(6)计算应纳税额或当期期末留抵税额
应纳税额=销项税额—进项税额=85-(102-10)=-7(万元)
由于应纳税额小于零，说明当期“期末留抵税额”为7万元。
(7)计算应退税额和应免抵税额
免抵退税额抵减额=免税购进原材料价格×出口货物退税率=100×15％=15(万元)
免抵退税额=出口货物离岸价×外汇人民币牌价×出口货物退税率-免抵退税额抵减额
=600×15％-15=75(万元)
当期期末留抵税额7万元≤当期免抵退税额75万元时，
当期应退税额=当期期末留抵税额=7(万元)

当期免抵税额=当期免抵退税额—当期应退税额=75-7=68(万元)
借：应收出口退税 70000
贷：应交税金——应交增值税(出口退税) 70000

(8)收到退税款时，分录为：
借：银行存款 70000
贷：应收出口退税 70000

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