基于“基本指引”和“具体指引”的民办高职院校成本核算研究.pdf

SHANG YE KUAI JI 商业会计2023 年第 20 期85COMMERCIAL ACCOUNTING高校财务基于“基本指引”和“具体指引”的民办高职院校成本核算研究【摘要】参照财政部 2019 年 12 月 17 日发布的 事业单位成本核算基本指引 和 2022 年 9 月 26 日发布的 事业单位成本核算具体指引高等学校，文章针对民办高职院校的特点和办学要求，从提高学校的管理水平、持续提升学校的办学质量出发，探索创新科学的民办高职院校成本核算模式。准确核算学校成本费用水平，有助于强化成本控制、优化成本结构、厘清成本价值，提高学校内部管理水平和运行效率。同时，可以为社会各方提供准确的办学成本信息，为政府相关部门的监督和精准决策提供基础保证。【关键词】民办高职院校；成本核算；成本管理【中图分类号】F810 【文献标识码】A 【文章编号】1002-5812（2023）20-0085-03谢红梅 （副教授）蓝瑞群 盛秋生 （教授）（广东工商职业技术大学 广东肇庆 526000）2019 年 12 月 17 日，财政部印发了 事业单位成本核算基本指引（以下简称“基本指引”），提出了事业单位成本核算工作的基本要求，明晰了事业单位成本核算应当遵循的基本原则和依据，明确了事业单位成本核算的对象确认、归集和分配的基本方法，为各类事业单位进行成本核算指明了方向，对各类事业单位加强成本核算，提高单位内部财务管理水平和运行效率，强化绩效管理奠定了坚实的基础。2022 年 9 月 26 日，财政部又推出了 事业单位成本核算具体指引高等学校（以下简称“具体指引”），针对高等院校，对其成本核算对象、成本范围、成本项目、业务活动成本归集与分配、成本报告等进一步提出了明确的要求和说明。两个“指引”的颁布，必将规范高校的财务活动，更好地指导高校财务管理工作，促进高校改善和加强成本核算工作，更加科学准确地反映学校办学成本，为提高财务会计信息质量、节约办学资源、提升学校办学效率、完善绩效考评、服务高等教育改革发展提供了政策指引。一、两个“指引”与民办高职院校的成本核算“基本指引”指出，做好事业单位的成本核算工作，主要是基于下面三个方面的思考：一是对影响事业单位成本费用的各种因素、环境和条件进行科学的预测和决策，从而实现成本控制的目标；二是通过事业单位准确核算公共服务或产品的成本，为政府定价和有关单位制定相关价格或收费标准提供依据和参考；三是针对事业单位成本费用支出与工作绩效的特殊关联性，进行更加科学准确的成本费用业绩考评，提升事业单位运行效率、运行效果和政府各类相关政策、项目资金及资源的投入效果。“具体指引”进一步指出，高校成本核算工作要规范提效，通过强化成本核算，不断提升高校内部管理水平和运行效率，为预算拨款和学费标准制定提供成本信息参考，推动高等教育高质量发展。高校在运营过程中发生的各种耗费，应按照一定的成本核算对象和成本项目进行成本费用的归集、分配、计算，确定各成本核算对象的成本费用，并把信息及时快速地传递给相关的组织及个人，不断满足学校内部管理和外部监督调控的特定成本信息需求。对民办高职院校而言，从其产权属性、资金来源、运营机制等方面来看，与“指引”中的事业单位性质完全不同。但从学校教育属性、办学目标、主要职能、学校运作过程、运作内容、运作资金的主要流向和运作成本费用的构成和内容来看，与“指引”中事业单位的公办高校基本是相同的。从市场经济角度分析，目前我国大部分民办高校除了要追求一定的回报外，其成本费用的基本结构、主要内容、形成过程、绩效考评等，与公办高校也是基本一致的。从民办高校本身所追求的社会效益、经济效益、肩负的社会责任、行业竞争、受教育者的经济承担等诸多方面来看，规范、强化学校的成本核算，既是提升学校财务管理水平和办学质量的需要，也为政府有关部门及社会各界对学校的监督、各种宏观调控政策的出台和精准施策奠定了坚实的成本信息基础。因而，参照两个“指引”，对民办高校成本核算进行研究，是完全可行的，也是非常必要的。此外，考虑到高等职业教育的类型及特点，与普通高等教育相比，其本身对教育环境、教育条件、教育方式方法具有更高的依赖性，也决定了学校在运作过程中对各种教育资源的配置、各种成本结构及结构变化的频繁调整，提出了更为严格的要求。所以对民办高职院校而言，对成本费用更为关OMMERCIALCACCOUNTING2023 年第 20 期商业会计 SHANG YE KUAI JI86高校财务注，对成本费用核算的研究更为迫切和重要，对其长远可持续发展来说意义重大、势在必行。基于两个“指引”，针对民办高职院校的特点，从最大程度地提升民办高职院校教学质量出发，本文科学选择成本核算对象、确定成本项目、成本费用归集和分配，进行科学的成本核算，为成本报表编制、分析和资源优化配置做好铺垫，不断提升学校的成本绩效。同时，也可以为政府各级管理部门、社会各界及时准确地提供财务成本信息。二、民办高职院校成本核算对象的选择“基本指引”中明确指出，事业单位根据自身情况，如职能目标、行业特点、成本信息的不同需求等，可以多维度、多层次地确定成本核算对象。从成本控制的目的来看，以事业单位的业务活动类型、项目、内部组织部门等作为成本核算对象；从公共服务或产品科学定价来看，以公共服务或产品作为成本核算对象；从突出单位内部绩效评价来看，以项目、内部组织部门、业务团队等作为成本核算对象；从单位外部绩效评价出发，以政策和项目、单位整体等作为成本核算对象。“具体指引”更进一步明确指出，按照业务活动类型，学校应当将基本业务活动教学活动作为基本的成本核算对象；也可以按照管理层次，包括学校整体、内部组织部门、学科、专业确定成本核算对象。两个“指引”中对成本对象的选择要求、选择方式和选择内容，为民办高职院校成本核算研究和成本管理工作提供了非常有价值的参考。从管理的角度来看，民办高职院校可以参照两个“指引”，以成本核算为抓手，以不断满足内部管理和外部监控的特定成本信息需求为导向，注重成本控制、成本价值提升、夯实绩效管理，核心是不断提升办学质量，为学校可持续发展奠定坚实的基础。除了参照两个“指引”外，还要根据民办高职院校本身的成本实际状况和成本管理重点，科学确定成本核算对象。抓住学校成本核算对象具有多维度、多视角、多层次的特点，通过不断考察研究民办高职院校的成本运行规律，深入分析学校的经济特征和管理要求。本文根据民办高职院校的成本形成过程、成本构成、成本水平等具体情况，选择按学校业务活动的类型和内部组织部门构成这两方面对成本核算对象进行成本核算研究。主要从成本费用流向和用途构成、组织机构部门成本水平及结构的视角，明确成本项目，进行成本归集和费用分配，探索民办高职院校进行成本核算、强化成本管理的路径。（一）按学校业务活动的类型确定成本核算对象。高校的业务活动包括五个方面：人才培养、科学研究、社会服务、文化传承创新和国际交流。我国民办高职院校发展历史较短，目前主要的业务活动是人才培养（包括基本教学业务活动和其他教学活动），成本费用的形成也基本上是围绕人才培养活动产生的。基本教学活动可分为理论教学活动和实践教学活动；其他教学活动可分为辅助教学活动和教学管理、服务、保障活动。理论教学产生的成本费用类别较少、内容相对明确。但实践教学活动，对于培养高层次应用技术技能型人才的高职院校来说，由于其特定的办学类型和培养目标，决定了其对教学要求多，教学过程对教学环境、教学条件、教学方式方法和管理服务等方面的依赖性比较强，与其他类型的高校存在较大差异，再加上民办院校的资源投入机制不同于公办院校，其成本费用的形成过程和内容构成更加复杂、多样、多变。选择以教学业务活动为对象进行成本核算，主要是考虑到目前在我国民办高职院校大都处于起步阶段，其主要职能是人才培养，项目资金和日常运营资金绝大部分都投入到了基本教学和其他教学过程中。以成本费用产生、流向和用途为线索，明确成本结构，理清人才培养过程中各种教学资源的流向，也就是成本费用的发生、积累和流向，便于开展成本结构分析和对成本结构的调整，凸显学校培养职业技术技能的特点。同时，也利于政府相关部门对学校成本费用流向的监控。但这种核算对象的选择，会导致学校内部成本费用责任主体不明晰、不能清晰地反映学生应承担的合理的成本费用水平、难以对学校各级组织部门的成本责任进行科学的绩效考核，不利于校内各组织部门对成本费用的控制。（二）按学校组织机构部门设置确定成本核算对象。将学校组织机构部门设置为成本核算对象，主要是考虑到对学校不同组织机构部门的成本业绩考核评价、清晰各机构部门业务的成本费用，科学确定各机构部门业务成本费用的合理补偿水平，为政府监管和相关政策的制定提供成本信息参考和依据。同时有利于机构部门成本费用预算的编制，有利于对成本费用产生的原由、水平和运行情况进行考核和评价，提高日常成本费用管理工作效率。学校组织机构部门可分为教学机构和非教学机构。教学机构是学校的业务机构，直接为社会提供教学服务。非教学机构为教学机构提供服务，辅助保证教学机构的业务运行。教学机构包括各院、系、部，非教学机构包括管理（行政、党团、工会等）、图书信息、后勤保卫等。教学机构的成本费用可细分到不同系、专业、学生，非教学机构的成本费用按照谁受益谁承担的原则分摊到教学机构。核算对象机构细分到哪一个层级，一般可与预算独立编制部门一致。因为学校的成本费用基本都是采用预算管理的方式，若部门的成本费用核算对象与预算管理对象相吻合，利于成本费用数据的归集、利于各部门成本费用预算的编制、利于预算执行过程的控制和业绩考评，利于学校管理层（或投资管理层）从学校整体上判断各部门机构成本费用支出结构（或整体支出水平）的科学性、合理性，为决策提供强有 SHANG YE KUAI JI 商业会计2023 年第 20 期87COMMERCIAL ACCOUNTING高校财务力的财务信息支撑。学校在实际运作中，成本核算对象的选择是以一种模式为主还是多种并重，还要根据本单位的实际和成本管理重点来确定。考虑到民办高职院校内部管理和外部监督考评对特定成本信息的需求，对成本控制、成本价值提升的愿望更强烈，科学选择成本核算对象，是提高学校内部管理水平、夯实绩效管理不可或缺的前提条件和重要的基础工作。民办高职院校成本核算的内生动力主要是满足学校内部成本控制、成本绩效考评的成本信息需求，因而，研究以强化学校内部组织机构部门管理为主的成本费用核算对象非常有必要。三、民办高职院校的成本范围和成本项目两个“指引”中都指出，应当根据单位对成本信息的需求，在确定成本核算对象的基础上，按照一定的要求和标准设置成本项目，并对每个成本核算对象按照其成本项目进行数据归集。成本范围的界定应当与成本核算对象、成本信息需求相适应。对于高校来说，成本核算对象为学校整体的，其成本范围包括学校发生的全部费用，即业务活动费用、单位管理费用、经营费用、资产处置费用等。成本核算对象为教学、科研活动的，其成本范围包括业务活动费用和单位管理费用中与开展教学、科研活动相关的部分。学校应当根据成本信息需求，按照成本经济用途、成本要素等设置成本项目，并对不同成本核算对象按照其成本项目进行数据归集。参照两个“指引”的要求，民办高职院校按学校的业务类型确定成本核算对象时（初期可先只考虑教学业务活动，随着学校业务活动内容的不断增多，再进行其他业务内容成本项目的核算），其成本项目按照教学业务活动（基本教学业务活动和其他教学业务活动）进行成本项目划分，基本教学业务活动成本项目按理论教学和实践教学（包括模拟实训、跟岗实训、顶岗实践等）划分，其他教学活动成本项目按教学管理活动和教学服务保障活动进行划分。对成本项目的划分是否科学准确，划分标准是关键。不同的划分标准，会改变一定时期项目成本额度的高低和结构，对成本的全过程管理成本预测、决策、预算、控制和业绩评价会带来不同的影响。在目前高校成本项目还没有严格统一划分标准的情况下，由于决策者对成本管理的不同认知、不同管理重点，成本项目的划分会产生很大的不同。因而，对每个成本核算对象按照其成本项目进行科学、合理的成本数据归集尤为重要。实践中可参照 ABC（Activity Based Classification）分类法，对发生的频次低、数额大、比重高的某一类成本项目，要尽可能细分，以便为管理者及时准确提供所需要的成本费用信息，更利于成本控制。四、民办高职院校的成本归集和分配（一）以业务活动类型为成本核算对象的成本费用归集和分配。对教学业务活动（可以分为以学校为整体的教学业务活动和以院、系、部为整体的教学业务活动两个层级）为对象进行成本核算时，为了更好地控制成本、优化资源分配、最大限度地体现高职院校的办学特点，可从基本教学活动和其他教学活动、理论教学活动和实践教学活动两个方面进行成本费用的归集、分配。从基本教学活动和其他教学活动方面进行成本费用的归集和分配，能够十分清晰地反映哪些成本费用是用于直接教学业务、哪些是用于教学管理和服务保障，利于教学效率的分析和教学业绩的评价，优化不同教学资源的投入。从理论教学和实践教学活动方面进行成本费用的归集和分配，能直接体现理论教学和实践教学的投入比例，准确反映各种实践教学短期耗材的消耗和长期资产投入的水平及使用情况，利于突出高职院校强化职业技术技能的特点，保证各种技术技能性教学资源（用于职业技术技能提升的各种实践教学资源）的有效投入。学校可根据自身的实际和特点及发展要求，科学分析调整成本结构，突出强化培养学生各种不同技术技能的办学特色。同时，也为各级政府对民办高职院校专项政策的制定和实施、各种专项资金的划拨和业绩评价提供信息支撑。（二）以组织机构构成为成本核算对象的成本费用归集和分配。参照两个“指引”的要求，直接费用按照所对应的成本项目类别，直接归集计入成本核算对象。间接费用选择合理的分配标准或方法，按照谁受益谁承担的原则，分配计入各个成本核算对象。对教学机构（院、系、专业、学生）进行成本核算时，除了直接成本费用外，需要将公共教学机构、辅助教学机构及非教学机构的间接成本费用，按一定的标准（可按学生的培养时间或人数）分配到核算对象中。学校各种教学业务活动直接产生的如耗材、图书信息资料、实验器具、工资福利费及补助费等，比较清晰明确，容易归集核算。但间接产生的如联络、对外委托、联合培养、场、馆、所、室，设备、仪器、工具等的价值损耗，各种环境、场所的维护费用，各种无形资产的摊销等间接费用，尤其是对于高职院校来说，这方面的投入要求往往很高，相应地会产生巨大的间接费用。实践中，哪些属于教学投入、哪些投入真正用于教学，如何进行成本费用分配，还没有严格的标准，各个学校在这方面的管理产生了很大差异，直接用于教学的资产价值不清，因而不能准确核算和反映相应的教学成本费用。对于教学管理及服务保障活动的投入，目前也没有科学的标准要求和比例限制，实际中这方面投入形成的资产金额巨大，各个学校真正用于教学管理服务保障的差异巨大，由此产生的成本费用不可小觑。此外，教学中发生的直接单一的显性成本费用比较清楚，容易归集，但间接共同的隐性成本复杂混乱，名目繁多，分配标准也多种多样，缺乏科学性，并且往往与直接成本的比例严重失调，教学要求（特别是实践教学，其教学过OMMERCIALCACCOUNTING2023 年第 20 期商业会计 SHANG YE KUAI JI88高校财务程中对“技术技能性成本费用”消耗的比例依赖性比较高）难以得到保障，导致成本费用控制整体效率低下。学校各种长期资产价值评估值与可有效用于教学价值的差异，及其价值摊销标准的确定、摊销方法的选择，也对学校的内部管理和外部调控带来极大的影响，也是造成目前民办高职院校成本管理不够规范甚至混乱的主要原因之一。这些由于成本费用归集和分配产生的问题，对于民办高职院校人才培养质量产生了很大的影响。以组织机构为成本核算对象进行成本费用归集和分配，主要优点是方便各部门成本费用的预算编制，利于考核评价各部门预算的执行情况，利于对各部门成本费用支出水平、支出结构的控制，提高成本费用的运行效率。同时，也为学生培养成本费用的补偿提供了科学的依据，利于政府有关部门的监督检查。五、民办高职院校的成本绩效考评与成本报告高校成本绩效从不同的角度看，表现为时效性、关联性、多样性、多变性等特征，包括短期的、长期的，有形的、无形的，显现的、隐形的，直接的、间接的，群体的、个体的，等等。这些特征决定了成本费用绩效考评的复杂性，考核方式方法的选择必须综合考虑这些特征，可以用量化的方法和非量化的形式，如科研成果、专利转让、有偿服务等方面的结果，直接用价值计量，而文化创新、社会推广、排名获奖等方面的绩效只能以非量化的形式来评价。成本费用界限范围不同、用途不同，其考核的内容、重点也不同，如决策层主要考核成本的总体额度和成本结构产生的总体价值表现；职能层主要是监督检查；执行层主要是成本费用的具体执行效果。成本价值和绩效考评会反作用于成本运行效率，这两者关系如果处理不好，就很难获得好的成本费用运行效率，实现提高学校管理水平的目的。所以，在对学校成本费用业绩进行考评时，要充分考虑成本业绩形式的特点，在参照两个“指引”的同时，还要针对不同对象采用不同的评价方式方法，在此基础上，结合学校运营状况和未来发展战略，进行分析、测算评估、更新改进，建立定期成本费用分析报告制度。【主要参考文献】1 陈绿萍等.事业单位成本核算研究以高职院校为例J.商业会计，2020，（08）.2 周常青.高等教育成本控制存在的问题及对策建议 J.财会月刊，2019，（S1）.3 谢红梅等.民办高职本科试点院校技能性成本费用控制研究 J.商业会计，2021，（12）.4 谢红梅等.民办高职院校成本核算研究 J.江苏商论，2021，（06）.高校固定资产管理与财务管理相结合的探讨基于会计核算方法程序的角度【摘要】高校的固定资产管理活动，应当坚持资产管理与财务管理相结合，实现实物管理与价值管理相统一，即实现对资产使用价值与价值的统一管理。文章分析发现目前高校资产管理业务流程中存在会计核算程序不规范、账簿设置分散、固定资产台账登记信息不完整、财产清查不到位、国有资产管理信息报告填报基础工作不扎实等问题，并提出相应对策，以促进高校加强资产管理与财务管理的基础工作，从而实现国有资产安全完整、使用有效的管理目标。【关键词】高校；固定资产；会计核算方法；账务处理程序；资产管理【中图分类号】F810 【文献标识码】A 【文章编号】1002-5812（2023）20-0088-04周银丹 （宁德师范学院 福建宁德 352100）一、引言自党的十八大以来，国家财政性教育经费支出占 GDP的比例连续多年保持在 4%以上，随着国家对高等教育财政投入的增加，高校支配使用的固定资产规模逐渐增大，呈现出价值大、数量多、种类复杂多样、使用部门广、使用人员多、管理主体多元化的特点，与此同时，高校的固定资【基金项目】福建省教育会计学会 2022 年研究课题“高校固定资产管理与财务管理相结合的探讨”（项目编号：KJXH-B-2022-70）阶段性成果。