新旧准则会计目标转变的背景解析.doc

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新旧准则会计目标转变的背景解析
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【摘要】会计目标作为财务会计概念框架的逻辑起点，其对会计准则制定的导向性作用得到了充分的认识。本文通过对2006年和2003年颁布的新旧会计准则中会计目标进行比较，试图从会计国际化、会计环境的改善以及“受托责任观”和“决策有用观”的权衡三方面来解析会计目标转变的深层次原因，并分析其对中国会计未来发展的影响。
　　 【关键词】 会计目标 会计国际化 会计环境 受托责任观 决策有用观

　　会计目标是现行财务会计理论研究的起点，是决定会计核算体系为谁服务以及提供何种信息的基础。国际上现有的几种会计发展模式都是由服务目标不同而演变而来，因此，在新旧会计准则转换过程中对会计目标的分析有助于我们理解和把握准则的内涵。从具体内容上看，2006年颁布的新企业会计准则已经把所有的信息使用者作为会计服务对象的目标，其具体规定如下：财务会计报告的目标是向财务会计报告使用者提供与公司财务状况、经营成果和现金流量等有关的会计信息，反映企业管理层受托责任的履行情况，有助于财务会计报告使用者做出经济决策。在旧会计准则对会计目标的描述是会计信息应当符合国家宏观经济管理的要求，满足有关各方了解企业财务状况和经营成果的需要，满足企业加强内部经营管理的需要。从中可以看出，以政府为会计服务对象的目标体现较为明显。简而言之，会计目标的转变是决定会计准则具体内容的根本。

　　一、目标转变是会计国际化的要求

　　IASC（国际会计准则）《编制财务报表的框架》中会计目标是提供关于企业财务状况、经营业绩和财务状况变动方面的信息，这种信息对于广大使用者制定经济决策是有用的；财务报表还应反映管理当局托付给它的资源受托责任或经济责任的实施结果。新会计准则中对会计目标的规定与IASC中的规定趋于一致。
　　 20世纪60年代，跨国公司作为一种新的企业组织形式得到了迅速发展。随着全球范围内竞争的加剧、技术进步和产业结构调整的加快以及市场风险的加大，出于优势互补、节约成本、降低税负和风险、增加利润乃至战略防卫和发展等目的，跨国公司的发展形式也在逐渐演变。当代跨国公司的最基本特征是在国外拥有对企业资产的控制权和企业经营的决策权。会计国际协调的初衷就是规范跨国公司的会计与财务报告，这是东道国乃至居住国政府对跨国公司实施监管的必然要求，也是跨国公司内部提高经济和财务决策、管理成本与效率、业绩评价等方面的工作水平的需要。会计国际化对于减少跨国发行证券和股票上市的成本，提高证券市场效率以及跨国财务信息的透明度和可比性都具有重大意义。同时会对不接受国际会计核心准则的证券交易所的业务发展构成相应的限制，从而降低有关国家资本市场的融资能力。近年来，国际会计准则得到了来自国际资本市场的强有力的支持，从而获得日益广泛的认可。
　　在当今世界经济加速发展和科技日新月异的背景下，会计国际化已是大势所趋、潮流所向，是不容回避的客观事实。会计国际化的实质是各国逐步趋同的过程，也是各国利益之争的结果。我们对会计国际化的态度是在立足于我国国情和我国当前的会计环境下，积极地与国际会计惯例相协调，除非相关的国际会计惯例与我国的法律法规存在冲突或明显不切合实际。

　　二、我国会计环境发生转变是会计目标转变的制度基础

　　经济发展为一国发展之根本。古人谓：经济学乃经国济世之大学，其理甚明。在人类漫长的历史长河中，会计学的演进源远流长，而今已成经济学的一个重要分支。以历史的眼光看，会计主要是应一定时期的商业需要而发展的，并与经济发展密切相关。一般地说，文明水平越高会计方法就越精湛，随着社会对会计信息需求的增强，会计信息促进或妨碍经济发展的能力也相应增强。经济发展对会计的直接影响主要体现在会计规则的制定上，也就是会计准则的制定上。
　　旧会计准则实施时期，我国正处在从传统的计划经济体制向市场经济体制的过渡阶段，计划经济的影响与市场经济的发展并存。在向市场经济转变的进程中，我国多年来一直实行的计划经济体制的残余仍然或多或少地存在并影响着社会经济的发展。我国市场经济发展的时间还不长、不够成熟和完善。因此，由传统计划经济向市场经济的转变具有过渡性，会计目标中会有“符合国家宏观经济管理的要求”这样的要求。现阶段，我国市场经济得到了很大的发展。中国市场经济体制初步建立，生产资料市场、劳动力市场、资本市场等逐步成立，对资源的合理资源配置发挥了重要的作用。作为现代企业制度的代表，股份制企业在中国已逐渐发展起来。近年来，随着会计法律法规体系的完善和会计、审计标准体系的初步建立，会计师行业蓬勃发展，具备了一支知识化、年轻化的会计队伍，会计人员专业水平也有了较大提高。在新的会计环境下，新准则中对会计目标的规定就有了新的发展。

　　三、目标转变体现了“受托责任观”和“决策有用观”的权衡

　　根据有关文献，国内外会计学术界对财务会计目标的认识存在“受托责任观”和“决策有用观”两种观点。“受托责任观”认为，资源的所有权和经营权分离后，资源的受托方（即管理当局）应承担合理有效地利用资源，并使其尽可能保值增值的责任。从而确立的会计目标应有助于检查和评价受托责任的履行情况，其中最有效反映受托责任履行情况的信息是关于经营净收益的信息。因此，它强调经营净收益的真实与准确，注重信息的可靠性，对向外部提供的信息就会有所取舍。“决策有用观”认为，资源的所有权与经营权分离，在资本市场介入的情况下，会使资源所有者对受托资源的管理淡化，转而更关注资本市场的平均风险与报酬水平以及所投资企业在资本市场上的风险与报酬。受托方的管理重心从有效管理受托资源转向在资本市场上使报酬与风险的比例达到最优。从而会计目标应为信息使用者（包括现在的和潜在的）提供有助于其作出合理决策的信息。因此，它注重信息的相关性，更关注有关企业未来现金流动金额、时间分布及其不确定性的信息，同时还需引入各种计量属性，提供大量的相关信息。就信息质量要求而言，两者是存在一定差异的。评价受托责任履行情况的信息，应该更加注重如实反映；而决策有用性需要的信息，则更加注重相关性。
　　受托责任包括广义受托责任和狭义受托责任。狭义的受托责任观要求存在明确的委托代理关系，委托人根据代理人提供的财务报告决定是否继续聘任或解聘管理当局进行决策。当资本市场发展到股权十分分散的情况时，众多小股东由于成本效益原则并不愿意对企业的管理当局进行监督。这样，明确的委托代理关系就会逐渐模糊，投资者开始采用“以脚投票”的方式对待他们认为经营管理业绩不好的公司。因此，决策有用性逐渐形成并发展起来。在决策有用观下通过股票市场持有或抛售特定公司的股票本身也可以看作是一种受托责任决策，它意味着投资者选择了公司目前的管理当局或转而选择其他管理当局作为受托人，是一种间接行使受托责任关系中委托人权利的体现。
　　 在这个意义上，广义的受托责任评估包括了决策有用性。受托责任和决策有用性并无根本的冲突，两者在很多方面是相互交汇的，它们所要求的会计信息存在着许多共性，而两个目标所属的环境有一定的差别。一般认为，受托责任观有一个前提条件，即管理当局所承诺的受托责任要能够得到明确的履行，从而要求先有明确的委托代理关系。决策有用性产生于资本市场高度发达、股本相对分散的市场条件。受托责任和决策有用性应是两个并行的、无冲突的，但又有不同侧重点的目标，都应该得到一定的重视。新准则会计目标的改变反映了由受托责任观向决策有用观的转变，但决策有用观要求的资本市场环境尚未成熟，目前基本上处于向决策有用性过渡的阶段。相信随着资本市场环境的日渐成熟，基于决策有用观的会计目标会更加成熟。四、会计目标转换的影响分析

　　会计目标作为财务会计概念框架的逻辑起点，其对会计准则制定的导向性作用应该得到充分的认识。综合本文的背景分析与解释，可相信，会计目标的转变将为我国会计改革带来重大影响，未来会计发展的道路也将会出现重大的变革。会计目标的转变，使得微观信息使用者即会计服务对象取代了原有的以政府为服务对象的思路，转变了会计在决策参与中的地位，树立了会计作为企业管理活动中基础工具的核心观念。此外，会计目标转换使得会计计量模式发生了重大转变，原有的历史成本计量基础部分将逐渐地被公允价值取代，会计信息的及时性和相关性得到根本性的提高。会计目标的转变，对公司契约各方平衡利益冲突、完善公司治理机制也起到了协调作用，高质量的会计信息特征将有利于投资者通过会计信息来保护自身根本利益。会计目标的转变也使得资本市场资源配置效率得到提高，以会计信息为基准的股价取代了政府计划指导，成为资源流动的基准导向，对我国资本市场和上市公司的发展与完善奠定了基础。
　　总之，我们必须根据我国现实经济环境制定合理的会计目标，以会计目标为中心不断完善财务会计概念框架。只有充分发挥会计目标对于会计准则制定的导向性作用，会计目标的现实意义才会实现，会计目标才会真正成为沟通会计理论与会计实践的桥梁。

　　【参考文献】
　　 财政部：企业会计准则.北京：经济科学出版社，2006.
　　 财政部：企业会计准则.北京：经济科学出版社，2003.
　　 国际会计准则理事会：国际会计准则2002（中译本）.北京：中国财政经济出版社，2003.
　　 胡玉明：事项会计：受托责任观与决策有用观的统一——兼论网络时代的会计发展方向.外国经济与管理，2002（3）.
　　 王晨明：论会计国际化进程中的会计目标.财会通讯（学术版），2005（9）.
　　 冯淑萍：关于我国当前环境下的会计国际化问题.会计研究,2003（2）.
　　 葛家澍、张金若：FASB与IASB联合趋同框架(初步意见)的评介.会计研究，2007（2）.
　　 赵德武：论西方会计目标理论不同学派的会计思想.会计研究，1995（4）.
　　 冯淑萍：市场经济与会计准则.会计研究，1999（1）.
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