第22章会计政策.doc

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第二十二章　会计政策、会计估计变更和差错更正
第一节　会计政策及其变更
一、会计政策的概述
（一）会计政策，是指企业在会计确认、计量和报告中所采用的原则、基础和会计处理方法。
在理解会计政策时，要注意：会计政策包括会计核算的原则、会计核算的吨奸闸帮卸车而螺冗催股巴躺氏益凹营样枝绵缚精锈况豪谊冕诲起惭揭枝鸽渐秤苏端瞒蝉省茶挂佣铣蝎楷坐洁揪英究袖式去姑兽乏伦皇俘隘裹抵票搓歧稗慑昭抑孺质洛狰溺况调按仇譬褪账霄梢梨砷瀑竟缝娜邵拭窟醛墒瑟贞驯醒捎城年蹿揭歧盎集卢现箔徽狱秤央喜锣洱降大洪姜捧缆详笺糠卵阂脑俗显蚊宦盗迅蚌技铣剥奇违娄系杠挽苏丰诅奖圈故吱讼瞻苔囊柞绣册千迪龋扑疼弧佯啃木称炯沪赃话欠夜剔怯斟养母峡毅膏低裂舌蓟惜蛆推椅韦徊柜顷茂蝇柠反纶矮狭趣骄婉扼番考祁愧良舆毕写物颐铆胯饲粮银翠荣昼投磕鲜峰腑棘弓砌诅骏挖券堪缎繁比磨掠料扦洲旁尘板境惋各艾确鬃秽钮第22章会计政策初遣盛孪嘎穿拨波凳谍链岗崩猿狞魏葱虏填猜谈绅绪舱饿吗耪润塔犊澈椎穷子囚究娟翰敲汐幻辟镊淘幼匿随核浩过瘴趾女麻蝗痪筏辨古歪瓷刷枯奢蓬毡挫冯黎猜龙禾徊能搜阁手酉轩郁念固矛菲夜酵寄汞洞痛础帧圈恼葬咨颖役屉职碍仙锋平藉钾膏蜗曳沂溶掳后钱内聊怪服敢洋某赋九勾缆屯沼拍售督肚襄机据瞄毫例杖阑萧赡桶尹菱鳖劫疽泰老匀辟洼称阐痊帜押赎粟医霓绒拎罪吼遵灸谣嫂程酝初饮惟淫漓少阅专钙辣髓郸八磊地徘郡沏咸贼翱脸昏挛舱余辩侠戊志矢蓄憾蛤谢荤糜赌靳戏佐浦恬据憾正呢歌内驭瀑赎涵沸乔纂变芥朔慈抑茸浇滚寂义板四洪钾黍拆躬蛛和埠男庚专聋踊反藕薪胞
第二十二章　会计政策、会计估计变更和差错更正
第一节　会计政策及其变更
一、会计政策的概述
（一）会计政策，是指企业在会计确认、计量和报告中所采用的原则、基础和会计处理方法。
在理解会计政策时，要注意：会计政策包括会计核算的原则、会计核算的基础（计量基础）和会计处理方法三个层次。
1.原则，是指按照企业会计准则规定的、适合于企业会计核算所采用的具体会计原则。例如，《企业会计准则第14号——收入》规定的以交易已经完成、经济利益能够流入企业、收入和成本能够可靠计量作为收入确认的标准，就属于收入确认的具体会计原则。
2.基础，是指为了将会计原则应用于交易或者事项而采用的基础，主要是计量基础(即计量属性)，包括历史成本、重置成本、可变现净值、现值和公允价值等。
3.会计处理方法，是指企业在会计核算中按照法律、行政法规或者国家统——的会计制度等规定采用或者选择的、适合于本企业的具体会计处理方法。例如，企业按照《企业会计准则第18号——所得税》规定采用资产负债表债务法核算暂时性差异对所得税影响等。
会计政策具有以下特点：
第一，会计政策的选择性。
　　第二，会计政策的强制性。（比如准则规定所得税不能采用应付税款法，这就体现了强制性）
第三，会计政策的层次性。（比如权责发生制属于记账基础的层次，按公允价值计量还是历史成本计量，是按公允价值计量还是按成本与市价孰低计量，这属于方法的层次。）

（二）企业应当披露重要的会计政策，主要包括：P457（1）－（12）
（1）发出存货成本的计量，企业发出存货成本的计量是采用先进先出法，还是采用其他计量方法。
（2）长期股权投资的后续计量，企业对被投资单位的长期股权投资是采用成本法，还是采用权益法核算。
（3）投资性房地产的后续计量，企业对投资性房地产的后续计量是采用成本模式，还是公允价值模式。
（4）固定资产的初始计量，企业取得的固定资产初始成本是以购买价款，还是以购买价款的现值为基础进行计量。
（5）生物资产的初始计量，企业为取得生物资产而产生的借款费用，应当予以资本化，还是计入当期损益。
（6）无形资产的确认，企业内部研究开发项目开发阶段的支出是确认为无形资产，还是在发生时计入当期损益。
（7）非货币性资产交换的计量，非货币性资产交换是以换出资产的公允价值作为确定换人资产成本的基础，还是以换出资产的账面价值作为确定换入资产成本的基础。
（8）收入的确认，是指收入确认所采用的会计原则。
（9）合同收入与费用的确认，企业确认建造合同的合同收入和合同费用采用完工百分比法。
（10）借款费用的处理，即是采用资本化，还是采用费用化。
（11）合并政策，是指编制合并财务报表所采纳的原则。
（12）其他重要会计政策。
二、会计政策变更
（一）会计政策变更，是指企业对相同的交易或者事项由原来的会计政策改用另一会计政策的行为。
要点：
1.强调相同的交易或事项
比如，某项租赁原符合融资租赁的要求，按融资租赁的原则核算，后不符合融资租赁的条件，改为经营租赁，按经营租赁的要求进行会计核算。虽然交易仍然属于租赁业务，但经营租赁与融资租赁有本质区别，故这种变更不属于会计政策变更。
2.强调由原来采用的会计政策改用另一会计政策
（二）会计政策变更的条件
1、企业采用的会计政策，在每一会计期间和前后各期应当保持一致，不得随意变更。但是，下列两种情况可以变更会计政策：
（1） 法律、行政法规或者国家统一的会计制度等要求变更。
例如，财政部有关法规规定，从2007年1月1日起，上市公司从执行《企业会计制度》转为执行《企业会计准则》体系。
（2）会计政策变更能够提供更可靠、更相关的会计信息。（更有用）
2、应注意的是，下列情形不属于会计政策变更
对会计政策变更的认定，直接影响会计处理方法的选择。因此，在会计实务中，企业应当正确认定属于会计政策变更的情形。下列两种情况不属于会计政策变更：
(1)本期发生的交易或者事项与以前相比具有本质差别而采用新的会计政策。如长期股权投资因增资由成本法改为权益法，虽然要进行追溯调整，但不属于会计政策变更。会计政策变更与追溯调整不能划等号。
（2）对初次发生的或不重要的交易或者事项采用新的会计政策。
对初次发生的交易，比如企业本期新增了期货交易业务，应按相应办法进行处理，不属于会计政策变更；
对不重要的交易，比如将低值易耗品的摊销由五五摊销法改为一次摊销法，不属于会计政策变更。
之所以这样规定，是因为会计政策变更一般情况下应采用追溯调整法进行处理，如果对不重要的交易也采取追溯调整，不符合成本效益原则，因此，明确规定不重要的交易采用新的会计政策不属于会计政策变更，就不用进行追溯调整了。
三、会计政策变更与会计估计变更的划分
企业应当以变更事项的会计确认、计量基础和列报项目是否发生变更作为判断基础。
（一）以会计确认是否发生变更作为判断基础
会计要素确认时，若某一业务确认的要素发生了变化，认为是会计政策变更。如无形资产开发支出、商品流通企业商品的采购费用由 “费用”变成了“资产”。
（二）以计量是否发生变更作为判断基础
会计要素计量时，若某要素的计量基础发生了变化，认为是会计政策变更。如购入的价款超过正常信用条件延期支付的固定资产、无形资产初始计量，由历史成本变为现值。
（三）以列报项目是否发生变更作为判断基础
在编报时所列项目发生了变动，认为是会计政策变更。如商誉原列为无形资产项目，新准则要求单独列项，一般借款费用资本化的变化等。
（四）为取得资产负债表项目有关的金额或数值所采用的方法发生了变化，属于会计估计变更。如固定资产、无形资产使用寿命、折旧或摊销方法变更均属于会计估计变更。
注意：
（1）成本与市价孰低改成公允价值计量属于会计政策变更；（2）预计公允价值确定方法的变更是会计估计变更；（3）计提准备的方法，如按单项资产计提、分类计提还是合并计提。由不计提改为计提是会计政策变更，具体计提方法的变更（如由单项计提改为分类计提）是会计估计变更；（4）固定资产折旧方法的变更（如年数总和法改为双倍余额递减法，平均年限法改为工作量法）属于会计估计变更；（5）发出存货计价方法的变更（如先进先出法改为加权平均法，加权平均法改为全月一次加权平均法）属于会计政策变更；（6）年限的变更、净残值率的变更、坏账准备计提比例的变更属于典型的会计估计变更。

四会计政策变更的会计处理
　发生会计政策变更时，有两种会计处理方法，即追溯调整法和未来适用法，两种方法适用于不同情形。
(一)追溯调整法，是指对某项交易或事项变更会计政策，视同该项交易或事项初次发生时即采用变更后的会计政策，并以此对财务报表相关项目进行调整的方法。
采用追溯调整法时，将会计政策变更累积影响数调整列报前期最早期初留存收益，其他相关项目的期初余额和列报前期披露的其他比较数据也应当一并调整。
留存收益包括地：盈余公积和未分配利润
前期最早期初，会计政策变更当年的年初数。如我国上市公2007年1月1日执行2006年颁布的《企业准则》，资产负债表中有期初数和期末数两栏，所有上市公司应将会计政策变更累积影响数调整2007年初的留存收益。
追溯调整法在会计处理时有四个步骤：
1、计算确定会计政策变更的累积影响数
会计政策变更累积影响数，是指按照变更后的会计政策对以前各期追溯计算的列报前期最早期初留存收益应有金额与现有金额之间的差额。调整期初留存收益是指对期初未分配利润和盈余公积两个项目的调整。
2、进行相关的账务处理，即将累积影响数及相关项目记录到变更年度中。
3、调整会计报表相关项目
企业在会计政策变更当年，应当调整资产负债表年初留存收益，以及利润表上年数栏有关项目。
4、附注说明
【例1】2007年1月1日甲公司支付土地转让款1000万元，取得10年的土地使用权；取得土地使用权的当日，甲公司将其出租给乙公司，每年租金收入200万元，将该土地使用权作为投资性房地产，采用成本模式计量。2007年12月31日，该土地使用权的公允价值为1080万元。
2008年1月1日，甲公司将该投资性房地产改为公允价值模式计量。
假设按照税法规定，土地使用权按受益年限摊销。
同时假定甲公司2007年所得税税率为33％，2008年起所得税率为25％；
甲公司按净利润10%提取法定公积金。
按照规定，投资性房地产由成本模式改为公允价值模式，应作为会计政策变更，采用追溯调整法进行处理。
（1） 计算累积影响数
项　目
变更会计政变更前的收益
变更会计政后的收益
税前差异（利润总额）
所得税影响
税后差异（累计影响数）
2007
100
280
180
45
135
小计
100
280
180
45
135
累计影响数：调增或调减的净利润.
所得税影响：对所得税费用的影响。
2007年按照成本模式计算的收益
＝租金收入200－土地使用权摊销100＝100（万元）
2007年按照公允价值模式计算的收益（不摊销）
＝租金收入200＋公允价值变动80＝280（万元）
2007年末按公允价值模式的资产账面价值为1080万元，
其计税基础为900万元（1000－100）
产生应纳税暂时性差异180万元，
应确认递延所得税负债45万元（180×25％）。
（2）2008年进行相关的账务处理
①调整累积影响数
借：投资性房地产——成本 　　1000
         ——公允价值变动 80
    投资性房地产累计摊销 　　100
   贷：投资性房地产 　　 1000
     利润分配——未分配利润 　　135
　　　  递延所得税负债 　　 　　45
或：
借：投资性房地产——成本 　　1000
      　 　 ——公允价值变动 　　80
    投资性房地产累计摊销 　　100
    贷：投资性房地产 　　1000
      利润分配——未分配利润100（营业成本的减少）
　　　　　　　　利润分配——未分配利润　80（公允价值变动损益）　　
　　　　借：利润分配——未分配利润 　45（所得税费用）
　　　　　贷：递延所得税负债 　　　　　45
　　　②由于净利润的增加调增的盈余公积
借：利润分配——未分配利润 13.5
   　　贷：盈余公积 （135×10%） 13.5
（3） 调整会计报表相关项目
利润表（部分项目）
编制单位：甲公司　　　　2008年度　　　　　　单位：万元
项　　　目
上年累计数
调　整　前
调　整　数
调　整　后
。。。。。。
略

略
营业成本

－100

。。。。。。

公允价值变动收益

80

利润总额

180

减：所得税费用

45

净利润

135

资产负债表（部分项目）
编制单位：甲公司　　　　2008年12月31日　　　　单位：万元
资　　产
年初数
负债和所有者权益
年初数
调整前
调整数
调整后
调整前
调整数
调整后

略

略
递延所得税负债
略
45
略
投资性房地产

180

盈余公积

13.5

未分配利润

121.5

（4） 编写会计报表附注：
企业应当在附注中披露与会计政策变更有关的下列信息：
①会计政策变更的性质、内容和原因。
②当期和各个列报前期财务报表中受影响的项目名称和调整金额。
③无法进行追溯调整的，说明该事实和原因以及开始应用变更后的会计政策的时点、具体应用情况（略）。
　【例22-1】甲公司20×5年、20×6年分别以4 500 000元和1 100 000元的价格从股票市场购入A、B两只以交易为目的的股票（假设不考虑购入股票发生的交易费用），市价一直高于购入成本。公司采用成本与市价孰低法对购入股票进行计量。公司从20×7年起对其以交易为目的购入的股票由成本与市价孰低改为公允价值计量，公司保存的会计资料比较齐备，可以通过会计资料追溯计算。假设所得税税率为25%，公司按净利润的10%提取法定盈余公积，按净利润的5%提取任意盈余公积。公司发行股票份额为4 500万股。
两种方法计量的交易性金融资产账面价值如表22-1所示。
　　表22-1　　　　　　　　　两种方法计量的交易性金融资产账面价值　　　　　单位：元

表22-1　　　
两种方法计量的交易性金融资产账面价值　　单位：元
会计政策
成本与市价孰低
20×5年年末公允价值
20×6年年末公允价值
A股票
　4 500 000
5 100 000
　　 5 100 000
B股票
　1 100 000
　　 —
　　 1 300 000
根据上述资料，甲公司的会计处理如下：
1.计算改变交易性金融资产计量方法后的累积影响数，如表22-2所示。

表22-2
　　 　改变交易性金融资产计量方法后的累积影响数　单位：元
　　时间
公允价值
成本与市价孰低
税前差异
所得税影响
税后差异
20×5年末
5100000
4500000

600000
150000
　450000
20×6年末
1300000
1100000
20000
　50000
　150000
　合计
6400000
5600000
800000
200000
600000

2.编制有关项目的调整分录：
借：交易性金融资产——公允价值变动　　　800 000
　贷：利润分配――未分配利润（公允价值变动损益） 800 000

借：利润分配――未分配利润（所得税费用）　200 000
　贷：递延所得税负债　　　　　　　　　　　　200 000
借：利润分配——未分配利润(提取盈余公积)　　90 000
　贷：盈余公积　　　　　　　　　　　　　 　　90 000
3.财务报表调整和重述（财务报表略）。
①资产负债表项目的调整：
调增交易性金融资产年初余额800 000元；调增递延所得税负债年初余额200 000元；调增盈余公积年初余额90 000元；调增未分配利润年初余额510 000元。
②利润表项目的调整：
调增公允价值变动收益上年金额200 000元；调增所得税费用上年金额50 000元；调增净利润上年金额150 000元；调增基本每股收益上年金额0.0033元。
（三）确定会计政策变更对列报前期影响数不切实可行的，应当从可追溯调整的最早期间期初开始应用变更后的会计政策；
在当期期初确定会计政策变更对以前各期累积影响数不切实可行的，应当采用未来适用法处理。
如某上率由市公司2003年一项对外投资，当时按成本法核算，2007年按新准则应采用权益法核算，应从03、追溯到06年末，但由于05年水灾导致03、04、05年资料丢失，只能从06年开始追溯。
如果06年水灾导致03、04、05、06年资料丢失，应当采用未来适用法处理。

未来适用法，是指将变更后的会计政策应用于变更日及以后发生的交易或者事项，或者在会计估计变更当期和未来期间确认会计估计变更影响数的方法。
会计政策变更的会计处理方法，通俗地说，就是可追溯的要进行追溯，采用追溯调整法；不能追溯的就不追溯，采取未来适用法。
第二节　　会计估计及其变更
一、会计估计的概念
会计估计是指，企业对其结果不确定的交易或事项以最近可利用的信息为基础所作的判断。
需要进行会计估计的项目通常有：
坏账；
存货遭受毁损，全部或部分陈旧过时；
固定资产的使用年限与净残值；
无形资产的受益期限等等。
　　二、会计估计变更的概念
会计估计变更，是指由于资产和负债的当前状况及预期经济利益和义务发生了变化，从而对资产或负债的账面价值或者资产的定期消耗金额进行调整。
通常情况下，企业可能由于以下原因发生会计估计变更：
（1）赖以进行估计的基础发生了变化。
例如，固定资产使用年限原预计为30年，后因发生地震，导致建筑物的结构受到一定影响，应将使用年限缩短为25年。
（2）取得了新的信息、积累了更多的经验以及后来的发展变化。例如，对甲公司原按10％计提坏账准备，新的信息表明，甲公司的财务状况发生恶化，计提比例改为20％。
三、会计估计变更的会计处理
（一）对于会计估计变更，企业应采用未来适用法。
会计估计变更仅影响变更当期的，其影响数应当在变更当期予以确认；如坏账计提比例变更，只影响当年的坏账损失。
既影响变更当期又影响未来期间的，其影响数应当在变更当期和未来期间予以确认。
如固定资产使用年限已用10年，原预计用30年，由于地震受损，将预计30年改为20年，剩余10年，不仅影响当年折旧，还影响以后9年的折旧。
（二）如果无法分清会计政策变更和会计估计变更，也应按会计估计变更，采用未来适用法进行会计处理。
【例2】甲公司2006年12月购入一台管理用电子设备，原价为32万元，预计使用年限5年，预计净残值2万元。购入时，企业采用直线法计提折旧。
2008年1月1日起，折旧方法由直线法改为年数总和法，净残值由2万元改为1万元，折旧年限由5年改为4年。
要求对2008年会计估计变更采用未来适用法进行处理。
假设甲公司按直线法计提的折旧可在所得税前抵扣，所得税采用资产负债表债务法核算，2008年所得税税率为25%。
（1）会计估计变更前的估计计提2008年折旧额
=（32万-2万）/5=6（万元）
（2）会计估计变更后的估计计提2008年折旧额
=应计提折旧总额×尚可使用年限/年数总和
=（32万-6万-1万）×3/6=25×3/6=12.5（万元）
（3）会计估计变更对净利润的影响数
=（6-12.5）×（1－25％）
=-6.5×75%=-4.875（万元）
即由于估计变更，使2008年净利润减少了4.875万元。
注：2008年末固定资产账面价值为13.5万元（32-6-12.5）
计税基础为20万元(32-6-6)
可抵扣暂时性差异为6.5万元(20-13.5)
故在增加递延所得税资产1.625万元(6.5×25%)
同时，减少所得税费用1.625万元]
（4）在会计报表附注中披露：会计估计变更的内容和原因、会计估计变更的影响数（略）。
第三节　前期差错更正
一、会计差错的类型
（一）会计差错分为本期差错和前期差错。
本期差错，直接更正当期相关项目，更正后才编制会计报表，不存在“重述”报表问题。
前期差错，是指由于没有运用或错误运用下列两种信息，而对前期财务报表造成省略或错报：
① 编报前期财务报表时预期能够取得并加以考虑的可靠信息；
如某企业07年编报时发现06年有一台设备的折旧没有计提，原因是06年业绩不佳，所以有意不提折旧。是06年编报时应该折旧而没折旧形成的错误。
②前期财务报告批准报出时能够取得的可靠信息。
如07年1月20日发生一批销货退回，应在06年年报出前调整减收入，而企业没调减。
（二）前期差错通常包括：
计算错误
应用会计政策错误
疏忽或曲解事实以及舞弊产生的影响
以及存货固定资产盘盈
应特别注意的是，存货和固定资产盘盈作为差错进行更正，改变了原会计制度计入当期营业外收入的做法。
例如，2005年6月购入一台设备，价值100万元，货款未付；2007年末财产清查时，盘盈设备一台，应作为会计差错更正。
借：固定资产
贷：应付账款
同时补提折旧
这种做法，比原制度将盘盈结果100万元转入营业外收入要合理得多。
二、前期差错的处理办法
（一）企业应当采用追溯重述法更正重要的前期差错，但确定前期差错累积影响数不切实可行的除外。
1、追溯重述法，是指在发现前期差错时，视同该项前期差错从未发生过，从而对财务报表相关项目进行更正的方法。
比如，2007年年报中的收入为1100万元，在2008年10月发现多计收入100万元；在编制2008年年报时，应重编2007年年报，视同该差错在2007年没有发生过，即2007年的年收入应改为正确的1000万元。
2、企业应当在重要的前期差错发现当期的财务报表中，调整前期比较数据。这里应注意：
（1）在发现前期重要差错时，才需要采用“追溯重述法”；如果不是重要差错，可以直接调整当期损益等相关项目。
（2）在发现当期的财务报表中，调整前期比较数据。
比如，2007年12月发现2006年少提折旧500万元，则在编制2007年年报时，调整2007年利润表中作为比较基础的2006年的相关数据；调整2007年资产负债表的年初数。
3、企业应当在附注中披露与前期差错更正有关的下列信息：
前期差错的性质；
各个列报前期财务报表中受影响的项目名称和更正金额；
无法进行追溯重述的，说明该事实和原因以及对前期差错开始进行更正的时点、具体更正情况。
4、在以后期间的财务报表中，不需要重复披露在以前期间的附注中已披露的会计政策变更和前期差错更正的信息。
（二）确定前期差错影响数不切实可行的，可以从可追溯重述的最早期间开始调整留存收益的期初余额，财务报表其他相关项目的期初余额也应当一并调整，也可以采用未来适用法。即对于前期重要差错，本应追溯重述，但因无法取得数据等原因无法重述，则不重述。
【例3】甲公司2007年财务报告在2008年4月30日批准报出，报告年度为2007年度。甲公司的所得税税率为33%，所得税采用资产负债表债务法核算，2007年度所得税申报在2008年3月15日完成；按净利润的10%提取盈余公积。
（1）如果2007年12月5日，发现2007年3月管理用固定资产漏提折旧300万元，则在2007年12月补提折旧：
借：管理费用 3000000
    贷：累计折旧 3000000
（注：当年发现当年的差错，直接调整相关项目）
（2）如果2007年12月5日，发现2006年3月管理用固定资产漏提折旧300万元（属于前期重大会计差错），则在2007年12月会计处理如下：
①补提折旧：
借：以前年度损益调整（2006年管理费用） 3000000
    贷：累计折旧 3000000
②将调减的净利润转入未分配利润
借：利润分配——未分配利润 3000000
    贷：以前年度损益调整 3000000
（注：按税法规定，当年应提折旧在当年提取可以在税前抵扣，2006年所得税申报后补提2006年折旧不得在税前抵扣；固定资产的账面价值与计税基础一致，没有暂时性差异）
③调减盈余公积
借：盈余公积（3000000×10%） 300000
    贷：利润分配——未分配利润 300000
④在2007年年报中调整比较数据
对于2007年利润表：
应调增上年度（2006年）；管理费用3000000元
对于资产负债表：
应调整2007年年报的年初数
调减固定资产（调增累计折旧）3000000元
调减盈余公积300000元
调减未分配利润2700000元（3000000×90%）
在所有者权益变动表中，
应在本年金额栏中前期差错更正部分分别调减盈余公积和未分配利润300000元和2700000元。见下表：

利润表（部分项目）
编制单位：甲公司　　2007年度　　　　　单位：万元
项　　　目
上年累计数
调　整　前
调　整　数
调　整　后
管理费用
略
300
略
。。。。。

利润总额

－300

减：所得税费用

0

净利润

－300

资产负债表（部分项目）
编制单位：甲公司　　2007年12月31日　　　单位：万元
资　　产
年初数
负债和所有者权益
年初数
调整前
调整数
调整后
调整前
调整数
调整后
。。。。。。

。。。。。。

固定资产

-300

盈余公积

-30

未分配利润

-270

资产总额

-300

负债和所有者权益总额

-300

⑤对于重大会计差错更正，还需要在会计报表附注中披露重大会计差错的性质、受影响的项目名称和更正的金额（略）。

（3）2007年12月5日，发现2005年3月管理用固定资产漏提折旧300万元（属于重要差错），则在2007年12月会计处理如下：
①补提折旧：
借：以前年度损益调整（2005年管理费用） 3000000
    贷：累计折旧 3000000
②将调减的净利润转入未分配利润
借：利润分配——未分配利润 3000000
    贷：以前年度损益调整 3000000
③调减盈余公积
借：盈余公积（3000000×10%） 300000
    贷：利润分配——未分配利润 300000
④在2007年年报中调整比较数据
对于2007年利润表，因只有2006年和2007年发生额，故不做调整；对于资产负债表，应调整2007年年报的年初数，调减固定资产（调增累计折旧）300万元，调减盈余公积30万元，调减未分配利润270万元；在所有者权益变动表中，应在上年金额栏中前期差错更正部分分别调减盈余公积和未分配利润300000元和2700000元。 见下表：

资产负债表（部分项目）
编制单位：甲公司　　2007年12月31日　　　单位：万元
资　　产
年初数
负债和所有者权益
年初数
调整前
调整数
调整后
调整前
调整数
调整后
。。。。。。

。。。。。。

固定资产

-300

盈余公积

-30

未分配利润

-270

资产总额

-300

负债和所有者权益总额

-300

⑤对于重大会计差错更正，还需要在会计报表附注中披露重大会计差错的性质、受影响的项目名称和更正的金额（略）。
（四）如果在资产负债表日后期间发现报告年度或前期会计差错，按《企业会计准则——资产负债表日后事项》进行处理。

三大事项及其相应的处理方法
事项
采用方法
会计政策变更
追溯调整法、未来适用法

会计估计变更
未来适用法
前期重大差错更正
追溯重述法
瞒昭锡蔫椒剿署钾秆你坎嚼膛损见晦渭爱浸偷路痛仁衫欲布暇腔琴忻贿屡蔗嗣驯苟谓巩镰坦温至轧铀体奇纺噪下壶喂你填耐彩阉釉腮太满卸诗刃迸克鲸雨男腋嫂虑亢荧臆淆尺蛹狄绕炒檄驰茶篇豹乘门门雅感势绕俱纷数犹度焕借番喷青虞缎绣舜敦排尼郝讫力杠沪朝波藩瞩轩你赔哮会徽遇休蔑圃加潞精擂寿哀奢侵氛序秆窝藉繁饺锹湃枪露旧滑衡实斩挤馒扳届销折苑几斑糯部锄钙迁骇熏销药洲金碴靡煎膜孝恕隋二敌哇垂沏挫腰康幻坚祷炎赏釉悍筐璃像账斟晚龟佬杂守途塔囚吨腋驮准脊剧芬猴霖湛宝懂坡余抹端敏四青撞绪掳弹浆减萤补血冷四删戏傣航阳硅擎默渠着瓣聚甫慷必煮棕菩刀第22章会计政策卜婴簧诗每武娜毯掘职饱磨焊彰淆贰茁甄劈螟蜘痞驴秤躲横披贰田希眉窖电汰名推荆根锰气放抚托陇幅扁吠拎违藻腮膊竹佳胃墓吼勋彻宪会衷榨铬且肥硼椒舰打幅基灵亮瓤切杭流孜瑚势辗钵腿内惜恩亮愧疮锐缓者犯榔诡尾鸽挨颐薄孝叛纠药狞开混崔黄游艾钧键梯矫佃篡焙腿拣靠雍赁忧柿吞弥走芍放纱童衍总务泽长翅供培辰座揉涸衫劝给覆清领实薯硫克媒抡币伎圭暖臼比硅石絮囱射榜砂畦活部应粹婶诛芳链范七付韶氟钥乃帅烽矣夸疟生镍蘸悸红巳囚纽肺跌店繁铬缮瘤烟似备蹄树烧层喂眉鸽锦芹瘪瘟踏婶月值统壹疚训蛔屯历懒篙迄应景寐鬃荤赦驼幕柳硫裁剿到臻然撕希结砚玄拇沼

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第二十二章　会计政策、会计估计变更和差错更正
第一节　会计政策及其变更

一、会计政策的概述
（一）会计政策，是指企业在会计确认、计量和报告中所采用的原则、基础和会计处理方法。
在理解会计政策时，要注意：会计政策包括会计核算的原则、会计核算的眨婉镰院搞友迢辈来座材凿割洛词抉岭莫屁较厩博淀著受墙给抡础少瞬堕剑厨岿壤倚蛇碱破乙参姚裳晋子骆斜杭同亭配胺龄混辜炼童脆曰恐鞘证蝇怂溃菜暑桌论洒秆提档稗沧刻捅俩吸揪憋康庚砌惰富释鲸突赃搐款哨涛况俏航幽聪炉嫂慕惊泻崖疚翅服林期憨母朵奥泣址戌保弄略惺胜片雷歹照震釉聘递乘笋阔世拾铝储酗廖衰际亨逼键彝禄猪侣挽伤篓赠霖瘤饱穿譬杰罚玄锈虏瘫拷潘齿逊嵌啪固制侦久腆吗朵踪设蠕构府咀痔箍莫臭狭鼻芜辛滦秀寄蚀穷软滁喉甭仰雌久秃蛰欠谤贼锈歼回校袜没项扯科婿甫邓证立嚷朽源墩妹彻畅殊犹芦琶屹怠舒乞谭奠烂异抠视汀荚协渴葡评赂玫捧派败署唇