ch企业合并会计.pptx

2024/4/18 周四1课程简介课程简介l“高级财务会计高级财务会计”课程是在课程是在“中级财务会中级财务会计计”课程的基础上，对一些特殊行业、特课程的基础上，对一些特殊行业、特殊业务、特殊呈报的会计问题进行研究的殊业务、特殊呈报的会计问题进行研究的一门会计学专业必修课程。高级财务会计一门会计学专业必修课程。高级财务会计所涉及的内容，往往属于国际会计领域前所涉及的内容，往往属于国际会计领域前沿性问题或国内经济生活中企业正在面临沿性问题或国内经济生活中企业正在面临的新问题。的新问题。预修课程：预修课程：基础会计、中级财务会计基础会计、中级财务会计2024/4/18 周四22024/4/18 周四3课程定位课程定位l对于本科阶段的学习来讲，对于本科阶段的学习来讲，“高级财务会高级财务会计计”课程是课程是“中级财务会计中级财务会计”课程的延伸。课程的延伸。l根据经济发展的需要确定高级财务会计的根据经济发展的需要确定高级财务会计的内容。内容。2024/4/18 周四4教学目标教学目标 通过本课程的教与学，使学生掌握各有关通过本课程的教与学，使学生掌握各有关专题的基本理论与方法，完整把握财务会计专题的基本理论与方法，完整把握财务会计学科体系，关注会计前沿的发展动态，提高学科体系，关注会计前沿的发展动态，提高从事实务工作的能力。从事实务工作的能力。2024/4/18 周四5教材及主要参考资料教材及主要参考资料F主要教材：主要教材：傅荣、孙光国主编：傅荣、孙光国主编：高级财务会计习题与案例高级财务会计习题与案例 （东北财经大学出版社，（东北财经大学出版社，2009年年6月第月第2版）版）2010年度注册会计师全国统一考试年度注册会计师全国统一考试:会计应试指南会计应试指南 （中华会计网校（中华会计网校 编）编）相关国际会计准则，我国企业会计准则相关国际会计准则，我国企业会计准则 上市公司年报上市公司年报F参考资料：参考资料：刘永泽、傅荣编著：刘永泽、傅荣编著：高级财务会计高级财务会计 （东北财经大学出版社，（东北财经大学出版社，2009年年6月第月第2版）版）2024/4/18 周四6第一章第一章 企业合并会计企业合并会计第一节第一节 企业合并的含义与分类企业合并的含义与分类第二节第二节 企业合并会计处理方法概要企业合并会计处理方法概要第三节第三节 同一控制下企业合并的会计处理同一控制下企业合并的会计处理第四节第四节 非同一控制下企业合并的会计处理非同一控制下企业合并的会计处理第五节第五节 企业合并的披露企业合并的披露核心知识点：核心知识点：对企业合并的确认、计量对企业合并的确认、计量2024/4/18 周四7第一节第一节 企业合并的含义与分类企业合并的含义与分类一、企业合并的含义一、企业合并的含义二、企业合并的分类二、企业合并的分类主要知识点主要知识点什么是企业合并？什么是企业合并？企业合并有哪几种分类方法？企业合并有哪几种分类方法？如何理解各类企业合并的实质？如何理解各类企业合并的实质？2024/4/18 周四8一、企业合并的含义一、企业合并的含义 企企业业合合并并，是是指指将将两两个个或或者者两两个个以以上上单单独独的的企业企业合并形成合并形成一个报告主体一个报告主体的的交易或事项交易或事项。既是独立的法人主体也既是独立的法人主体也是独立的报告主体是独立的报告主体经济意义上经济意义上:一个整体一个整体法律意义上法律意义上:可能是一个法人主可能是一个法人主体，也可能是多个法人主体体，也可能是多个法人主体交易交易:两个独立主体之两个独立主体之间的活动；公允价值间的活动；公允价值事项事项:一个主体内部的一个主体内部的活动；账面价值活动；账面价值合并前的关系有两种：合并前的关系有两种：一是相互独立；一是相互独立；二是相互关联二是相互关联 2024/4/18 周四9注意：如何判断注意：如何判断l合并的结果：存在两种情况合并的结果：存在两种情况 情况情况1.1.企业合并形成一个企业企业合并形成一个企业（取得对一个或多个业取得对一个或多个业务的控制权，或被合并方或被购买方构成主并方的业务的控制权，或被合并方或被购买方构成主并方的业务）务）业务：业务：指企业内部某些生产经营活动或资产负债指企业内部某些生产经营活动或资产负债的组合，该组合具有投入、加工处理过程和产出能力，的组合，该组合具有投入、加工处理过程和产出能力，能够独立计算其成本费用或所产生的收入，但一般不能够独立计算其成本费用或所产生的收入，但一般不构成一个企业、不具有独立的法人资格。如企业的构成一个企业、不具有独立的法人资格。如企业的分分公司公司、生产车间生产车间、分部分部等。等。情况情况2.2.企业合并形成一个企业集团企业合并形成一个企业集团 l交易或事项发生前后：报告主体是否变化交易或事项发生前后：报告主体是否变化 报告主体，即会计主体报告主体，即会计主体，包括法人会计主体和非法人，包括法人会计主体和非法人会计主体两类。会计主体两类。2024/4/18 周四10例：企业合并定义的理解例：企业合并定义的理解A公司公司B公司公司A公司公司+=A、B公司合并前为互为独立的两个法人主体。以下是公司合并前为互为独立的两个法人主体。以下是A、B合并的合并的三种情况：三种情况：C公司公司B公司公司A公司公司A公司公司B公司公司A公司公司B公司公司+=F情况情况1：A公司取得公司取得B公司净资产，公司净资产，B公司注销公司注销F情况情况2：A、B公司合并创设公司合并创设C公司，公司，A、B公司注销公司注销F情况情况3：A取得对取得对B公司的控制权，公司的控制权，A、B仍保持法人主体地位仍保持法人主体地位合并形成的报合并形成的报告主体告主体合并形成的报合并形成的报告主体告主体从合并报表角度看，从合并报表角度看，A、B构成一个报告主体构成一个报告主体2024/4/18 周四11二、企业合并的类型二、企业合并的类型（一）按合并双方合并前、后最终控制方是否发生变（一）按合并双方合并前、后最终控制方是否发生变化进行分类化进行分类（二）按合并后主体的法律形式不同进行分类（二）按合并后主体的法律形式不同进行分类（三）按涉及行业的不同进行分类（三）按涉及行业的不同进行分类2024/4/18 周四12（一）按合并双方合并前、后最终控制方是否发（一）按合并双方合并前、后最终控制方是否发 生变化进行分类生变化进行分类F两类合并的概念两类合并的概念F两类合并的实质两类合并的实质F两类合并的实施方式两类合并的实施方式F两类合并的法律结果两类合并的法律结果企业合并企业合并同一控制下的企业合并同一控制下的企业合并非同一控制下的企业合并非同一控制下的企业合并注意：比较注意：比较2024/4/18 周四13 1.两类合并的概念比较两类合并的概念比较（1）同一控制下的企业合并）同一控制下的企业合并参与合并的企业在合并前后均参与合并的企业在合并前后均受同一方或相同的多方最终控受同一方或相同的多方最终控制且该控制并非暂时性的。制且该控制并非暂时性的。A（母公司）（母公司）（子公司）（子公司）（子公司）（子公司）CBC+BA控制控制B、C在在12个月以上个月以上【例例】同一控制同一控制非暂时性非暂时性BC同为同为A 的子公司的子公司B、C合并，属于同一控制下的企业合并合并，属于同一控制下的企业合并2024/4/18 周四141.两类合并的概念比较两类合并的概念比较非同一控制下的企业合并非同一控制下的企业合并A（母公司）（母公司）（子公司）（子公司）（子公司）（子公司）DCC+DA、B分别控制分别控制C、DB（母公司）（母公司）参与合并的各方在合并前后不参与合并的各方在合并前后不属于同一方或相同的多方最终控制。属于同一方或相同的多方最终控制。【例例】C、D合并，属于非同一控制下的企业合并合并，属于非同一控制下的企业合并2024/4/18 周四15同一方同一方：通常指企业集团的母公司通常指企业集团的母公司 相同的多方相同的多方：相同多方，是指根据合同或协相同多方，是指根据合同或协议的约定，拥有最终决定参与合并企业的财议的约定，拥有最终决定参与合并企业的财务和经营政策，并从中获取利益的投资者群务和经营政策，并从中获取利益的投资者群体。体。2024/4/18 周四16关键词：关键词：控制控制最终控制最终控制非暂时性非暂时性：参与合并各方在合并前后较长时间内为最终控制方：参与合并各方在合并前后较长时间内为最终控制方所控制所控制(1年年)合并前、后最终控制方变化与否合并前、后最终控制方变化与否 合并日或购买日合并日或购买日u定义定义u“控制控制”关系的认定：实质重于形式的关系的认定：实质重于形式的原则原则 u投资单位拥有被投资单位半数以上的表投资单位拥有被投资单位半数以上的表决权但不能控制被投资单位的情形决权但不能控制被投资单位的情形u潜在表决权潜在表决权 u实际取得控制权之日实际取得控制权之日u“交易日交易日”与与“购买日购买日”有何有何区别？区别？一次交换交易实现的合并，交一次交换交易实现的合并，交易日与购买日一致易日与购买日一致多次交换交易实现的合并，交多次交换交易实现的合并，交易日是各单项投资在购买方财务易日是各单项投资在购买方财务报表中确认之日，购买日则是获报表中确认之日，购买日则是获得控制权之日得控制权之日2024/4/18 周四172、两类合并的实质比较、两类合并的实质比较l 同一控制下的企业合并，由于合并各方在合并前、后的最终同一控制下的企业合并，由于合并各方在合并前、后的最终控制方没有发生变化，准则没有把这种合并视为控制方没有发生变化，准则没有把这种合并视为“交易交易”，只，只是当作一个是当作一个经济事项经济事项。因此，相应的会计处理中采用。因此，相应的会计处理中采用账面价值账面价值进行计量。进行计量。特点：特点：本质上不属于交易，是资产、负债的重新组合本质上不属于交易，是资产、负债的重新组合;交易作价往往不公允交易作价往往不公允 l 非同一控制下的企业合并，由于参与合并各方在合并前、后非同一控制下的企业合并，由于参与合并各方在合并前、后不属于同一方或相同的多方最终控制，这种合并实质上是一种不属于同一方或相同的多方最终控制，这种合并实质上是一种交易交易购买方购买被购买方控制权的交易。正因为如此，相购买方购买被购买方控制权的交易。正因为如此，相应的会计处理中需要遵循交易规则，使用自愿交易的双方都能应的会计处理中需要遵循交易规则，使用自愿交易的双方都能够接受的价值够接受的价值公允价值公允价值。特点特点:非关联的企业之间进行的合并；非关联的企业之间进行的合并；以市价为基础，以市价为基础，交易作价相对公平合理。交易作价相对公平合理。2024/4/18 周四183、两类合并的合并对价的形式比较、两类合并的合并对价的形式比较付出资产付出资产发生或承担负债发生或承担负债发行权益性证券发行权益性证券 两类合并，合并方的合并对价都有可能是：两类合并，合并方的合并对价都有可能是：2024/4/18 周四19不形成母子公司不形成母子公司关系的企业合并关系的企业合并吸收合并吸收合并新设合并新设合并形成母子公司关形成母子公司关系的企业合并系的企业合并控股合并控股合并合并方取得股权合并方取得股权 4、两类合并的法律结果比较、两类合并的法律结果比较合并后主体仍为多个法律主体合并后主体仍为多个法律主体合并后主体为一个法律主体合并后主体为一个法律主体合并方取得净资产合并方取得净资产企业合并的第二种分类方法企业合并的第二种分类方法2024/4/18 周四20（二）按合并后主体的法律形式不同进行分类（二）按合并后主体的法律形式不同进行分类F吸收合并吸收合并F新设合并新设合并F控股合并控股合并 企业合并企业合并法律意义上的企业合并法律意义上的企业合并2024/4/18 周四21例：企业合并的分类例：企业合并的分类A公司公司B公司公司A公司公司+=A、B公司合并前为互为独立的两个法人主体。以下是公司合并前为互为独立的两个法人主体。以下是A、B合并的三合并的三种情况：种情况：C公司公司B公司公司A公司公司A公司公司B公司公司A公司公司B公司公司+=F吸收合并吸收合并：A公司取得公司取得B公司净资产，公司净资产，B公司注销公司注销F新设合并新设合并：A、B公司合并创设公司合并创设C公司，公司，A、B公司注销公司注销F控股合并控股合并：A取得对取得对B公司的控制权，公司的控制权，A、B仍保持法人主体地位仍保持法人主体地位F1母公司母公司子公司子公司2024/4/18 周四22合并方式合并方式 购买方购买方 被购买方被购买方 （合并方）（合并方）（被合并方）（被合并方）吸收合并吸收合并 取得对方资产取得对方资产 解散解散 并承担负债并承担负债 新设合并新设合并 由新成立企业由新成立企业 参与合并各参与合并各 持有参与合并持有参与合并 方均解散方均解散 各方资产负债各方资产负债 控股合并控股合并 取得控制权取得控制权 保持独立保持独立 体现为长期股权投资体现为长期股权投资 成为子公司成为子公司 同一控制同一控制事项事项账面价值计量账面价值计量“合并方合并方”和和“被合并方被合并方”。非同一控制非同一控制交易交易公允价值计量公允价值计量“购买方购买方”和和“被购买方被购买方”。2024/4/18 周四23同一控制下同一控制下的企业合并的企业合并非同一控制下非同一控制下的企业合并的企业合并结果结果1：不形成母子公司关系不形成母子公司关系结果结果2：形成母子公司关系形成母子公司关系长期长期股权股权投资投资企业合并形成的企业合并形成的其他方式取得的其他方式取得的控制控制共同控制、共同控制、重大影响、重大影响、非控、非共控、非重大影响非控、非共控、非重大影响投资后投资后的处理的处理：成本法、权益法成本法、权益法形成投资（形成投资（合并时合并时的处理）的处理）：购买法、权益结合法购买法、权益结合法（企业合并与长期股权投资的关系）（企业合并与长期股权投资的关系）会会计计方方法法2024/4/18 周四24（三）按涉及行业的不同进行分类（三）按涉及行业的不同进行分类F横向合并横向合并F纵向合并纵向合并F混合合并混合合并 企业合并企业合并2024/4/18 周四25第二节第二节 企业合并的会计处理方法概要企业合并的会计处理方法概要 一、企业合并会计的主要内容一、企业合并会计的主要内容二、权益结合法与购买法的基本内容二、权益结合法与购买法的基本内容三、权益结合法与购买法的财务影响比较三、权益结合法与购买法的财务影响比较主要知识点主要知识点企业合并会计要解决什么问题？企业合并会计要解决什么问题？如何理解和应用权益结合法？如何理解和应用权益结合法？如何理解和应用购买法？如何理解和应用购买法？2024/4/18 周四26一、企业合并会计的主要内容一、企业合并会计的主要内容l企业合并会计的主要内容企业合并会计的主要内容 CAS20对企业合并交易（或事项）进行确认、计量对企业合并交易（或事项）进行确认、计量下面主要介绍企业合并的确下面主要介绍企业合并的确认、计量方法认、计量方法合并日合并财务报表的编制合并日合并财务报表的编制具体内容见第二章具体内容见第二章2024/4/18 周四27吸收合并、新设合并吸收合并、新设合并 控股合并控股合并 借：借：有关资产账户有关资产账户有关资产账户有关资产账户 取得的净资产取得的净资产取得的净资产取得的净资产 贷：有关负债账户贷：有关负债账户贷：有关负债账户贷：有关负债账户借：借：长期股权投资长期股权投资长期股权投资长期股权投资 取得股权取得股权取得股权取得股权 贷：贷：现金现金 应付债券应付债券 支付的合并对价支付的合并对价 股本等股本等 现金等现金等 支付的合并费用支付的合并费用 贷：贷：现金现金 应付债券应付债券 支付的合并对价支付的合并对价 股本等股本等 现金等现金等 支付的合并费用支付的合并费用 l 对企业合并的确认与计量对企业合并的确认与计量合并方账务处理基本框架合并方账务处理基本框架2024/4/18 周四28合并方合并日合并方合并日 购买方购买日购买方购买日l 确认与计量企业合并的账务处理中的关键问题：确认与计量企业合并的账务处理中的关键问题：权益结合法和购买法，权益结合法和购买法，对以上问题有不同回答对以上问题有不同回答如何确认与计量取得的净资产或股权如何确认与计量取得的净资产或股权支付的合并对价应如何计量？支付的合并对价应如何计量？两者如果有差异，应如何处理？两者如果有差异，应如何处理？合并费用如何处理？合并费用如何处理？2024/4/18 周四29二、购买法与权益结合法的基本内容二、购买法与权益结合法的基本内容（一）购买法的基本内容（一）购买法的基本内容（二）权益结合法的基本内容（二）权益结合法的基本内容 学习重点学习重点 F 基本特点基本特点F 如何应用如何应用2024/4/18 周四30（二）购买法的基本内容（二）购买法的基本内容含义含义IAS No.22：购买是指通过转让资产、购买是指通过转让资产、承担负债或发行股票等方式，承担负债或发行股票等方式，由一个企业（收购企业）获得由一个企业（收购企业）获得对另一个企业（被收购企业）对另一个企业（被收购企业）净资产和经营的控制权的企业净资产和经营的控制权的企业合并。合并。支付对价支付对价收购收购B企业企业或或购买控股权购买控股权A企业企业购买方购买方B企业企业B企业的股东企业的股东被购买方被购买方2024/4/18 周四31（一）购买法的基本内容（一）购买法的基本内容特点特点l购买方的认定是首要步骤购买方的认定是首要步骤 （在企业合并中取得对另一方或多方控制权的一方（在企业合并中取得对另一方或多方控制权的一方）l合并的实质是购买交易合并的实质是购买交易l合并成本主要取决于合并成本主要取决于合并对价的公允价值合并对价的公允价值 l需要确认合并商誉需要确认合并商誉l合并费用计入管理费用合并费用计入管理费用l合并当年净收益的计算与权益结合法不同合并当年净收益的计算与权益结合法不同难点：难点：如何确定合并成本？如何确定合并成本？如何确定公允价值？如何确定公允价值？如何计量合并商誉？如何计量合并商誉？2024/4/18 周四32（一）购买法的基本内容（一）购买法的基本内容账务处理账务处理借：各项资产借：各项资产 取得的被并方可辨认资产公允价值取得的被并方可辨认资产公允价值 商誉商誉 差额差额（反映在个别财务报表中）（反映在个别财务报表中）贷：各项负债贷：各项负债 取得的被并方可辨认负债公允价值取得的被并方可辨认负债公允价值 银行存款等银行存款等 支付的合并对价的公允价值支付的合并对价的公允价值借：管理费用借：管理费用 【合并费用合并费用】贷：银行存款贷：银行存款 【合并费用合并费用】吸收合并账务处理吸收合并账务处理 理解关键理解关键合并成本合并成本=购买方支付的合并对价的公允价值购买方支付的合并对价的公允价值合并商誉合并商誉=合并成本合并成本 取得的被购买方可辨认净资产公允价值取得的被购买方可辨认净资产公允价值2024/4/18 周四33贷：银行存款等贷：银行存款等 购并方支付的购买对价购并方支付的购买对价 A借：长期股权投资借：长期股权投资 A（一）购买法的基本内容（一）购买法的基本内容账务处理账务处理控股合并账务处理控股合并账务处理 理解关键理解关键 合并商誉包括在长期股权投资入账价值合并商誉包括在长期股权投资入账价值中，单独资产负债表中不能直接单项列示，中，单独资产负债表中不能直接单项列示，合并资产负债表中将以合并资产负债表中将以“商誉商誉”项目列示。项目列示。2024/4/18 周四34被购买方可辨认净被购买方可辨认净资产账面价值资产账面价值 500万万被购买方可辨认净被购买方可辨认净资产公允价值资产公允价值 520万万购买方支付的合并购买方支付的合并对价对价 550万万净资产增值净资产增值20万万商誉商誉30万万合并价差合并价差50万万举例举例 吸收合并吸收合并100%控股合并控股合并借：有关净资产借：有关净资产 520贷：银行存款贷：银行存款 550商誉商誉 30借：长期股权投资借：长期股权投资 550贷：银行存款贷：银行存款 550其中包括其中包括30万的商誉万的商誉2024/4/18 周四35（二）权益结合法的基本内容（二）权益结合法的基本内容含义含义 (pooling of interests)IAS No.22：权益结合法是指参与合权益结合法是指参与合并的企业的股东联合控制他并的企业的股东联合控制他们实际上全部的资产和经营，们实际上全部的资产和经营，以便继续对联合实体分享利以便继续对联合实体分享利益和分担风险的合并。益和分担风险的合并。IFRS No.3：权益结合法权益结合法的采用的采用仅限于仅限于权权益是主要对价行益是主要对价行使的企业合并。使的企业合并。2024/4/18 周四36“权益结合法权益结合法”含义简示含义简示以换股实施吸收合并为例以换股实施吸收合并为例A企业企业B企业企业A企业股东企业股东以本公司股份作为对价以本公司股份作为对价吸收吸收B企业企业B企业股东企业股东合并后主体合并后主体同为合并同为合并后主体的后主体的股股东东2024/4/18 周四37（二）权益结合法的基本内容（二）权益结合法的基本内容特点特点l合并的实质是权益之联合而非购买交易合并的实质是权益之联合而非购买交易l合并中取得净资产或股权的入账价值按账面价值确定合并中取得净资产或股权的入账价值按账面价值确定l不需要确认合并商誉不需要确认合并商誉l需要调整股东权益需要调整股东权益（合并中取得净资产或股权入账价值相对于合并对价账面价值之间的差额合并中取得净资产或股权入账价值相对于合并对价账面价值之间的差额）l合并费用计入管理费用合并费用计入管理费用 l合并当年净收益的计算合并当年净收益的计算难点：难点：如何调整股东权益？如何调整股东权益？期中合并时当年净收益如何计算？期中合并时当年净收益如何计算？2024/4/18 周四38（二）权益结合法的基本内容（二）权益结合法的基本内容应用要点应用要点l合并后主体的股东权益合并后主体拥有的参与各方合并前股东权益之和合并后主体的股东权益合并后主体拥有的参与各方合并前股东权益之和l合并后主体股本总额发行在外普通股面值总额合并后主体股本总额发行在外普通股面值总额l合并后主体投入资本总额合并后主体投入资本总额合并后主体拥有的合并后主体拥有的参与各方合并前投入资本之和参与各方合并前投入资本之和l如果合并后主体股本面值大于合并前各方投入资本之和，则：如果合并后主体股本面值大于合并前各方投入资本之和，则：合并后投入资本总额合并后主体股本总额合并后投入资本总额合并后主体股本总额l合并后主体留存收益合并后主体股东权益合并后主体投入资本合并后主体留存收益合并后主体股东权益合并后主体投入资本合并前后权益总额不变合并前后权益总额不变据此调整资本溢价据此调整资本溢价据此调整留存收益据此调整留存收益以换股上市的吸收合并以换股上市的吸收合并为例来归纳为例来归纳2024/4/18 周四39（二）权益结合法的基本内容（二）权益结合法的基本内容账务处理账务处理借：有关净资产借：有关净资产 取得的被并方净资产账面价值取得的被并方净资产账面价值 贷：股本贷：股本 为合并而发行股票的面值为合并而发行股票的面值 贷或借：资本公积贷或借：资本公积 调整的资本溢价调整的资本溢价*贷或借：留存收益贷或借：留存收益 调整的留存收益调整的留存收益 吸收合并账务处理吸收合并账务处理相当于被并相当于被并方股东权益方股东权益账面价值账面价值*具体调整方法参考前述具体调整方法参考前述“应用要点应用要点”借：管理费用借：管理费用 【合并费用合并费用】贷：银行存款贷：银行存款 【合并费用合并费用】2024/4/18 周四40（二）权益结合法的基本内容（二）权益结合法的基本内容账务处理账务处理借：长期股权投资借：长期股权投资 取得的被并方股权份额账面价值取得的被并方股权份额账面价值 贷：股本贷：股本 为合并而发行股票的面值为合并而发行股票的面值 贷或借：资本公积贷或借：资本公积 调整的资本溢价调整的资本溢价 贷或借：留存收益贷或借：留存收益 调整的留存收益调整的留存收益 控股合并账务处理控股合并账务处理相当于取得的相当于取得的被并方股权账被并方股权账面价值份额面价值份额借：管理费用借：管理费用 【合并费用合并费用】贷：银行存款贷：银行存款 【合并费用合并费用】2024/4/18 周四41例例1：换股实施吸收合并：换股实施吸收合并换出股份面值等于被并方股本换出股份面值等于被并方股本甲企业发行每甲企业发行每股面值股面值10元普元普通股通股25万股给万股给乙企业的股东，乙企业的股东，吸收合并乙企吸收合并乙企业。业。甲企业甲企业资产资产负债负债股本股本留存收益留存收益600200300100乙企业乙企业资产资产负债负债股本股本留存收益留存收益500150250100乙企业注销乙企业注销贷：资产贷：资产借：负债借：负债股本股本留存收益留存收益500150250100甲企业吸收净资产甲企业吸收净资产贷：负债贷：负债借：资产借：资产股本股本 留存收益留存收益100500150250合并前股东权益合并前股东权益 750合并后甲企业合并后甲企业资产资产负债负债股本股本留存收益留存收益350550200+=1100+=+=+=合并后股东权益合并后股东权益 750实施方式实施方式2024/4/18 周四42例例2：换股实施吸收合并：换股实施吸收合并换出股份面值小于被并方股本换出股份面值小于被并方股本甲企业发行每甲企业发行每股面值股面值10元普元普通股通股20万股给万股给乙企业的股东，乙企业的股东，吸收合并乙企吸收合并乙企业。业。甲企业甲企业640200300100乙企业乙企业资产资产负债负债股本股本留存收益留存收益500150250100乙企业注销乙企业注销贷：资产贷：资产借：负债借：负债股本股本留存收益留存收益500150250100甲企业吸收净资产甲企业吸收净资产贷：负债贷：负债借：资产借：资产股本股本 留存收益留存收益100500150200合并前股东权益合并前股东权益 790合并后甲企业合并后甲企业资产资产负债负债股本股本留存收益留存收益350500200+=1140+=+=+=合并后股东权益合并后股东权益 790资本公积资本公积50资本公积资本公积=9040资产资产负债负债股本股本留存收益留存收益资本公积资本公积+实施方式实施方式2024/4/18 周四43例例3：换股实施吸收合并：换股实施吸收合并换出股份面值大于被并方股本换出股份面值大于被并方股本甲企业发行每甲企业发行每股面值股面值10元普元普通股通股30万股给万股给乙企业的股东，乙企业的股东，吸收合并乙企吸收合并乙企业。业。甲企业甲企业640200300100乙企业乙企业资产资产负债负债股本股本留存收益留存收益500150250100乙企业注销乙企业注销贷：资产贷：资产借：负债借：负债股本股本留存收益留存收益500150250100甲企业吸收净资产甲企业吸收净资产贷：负债贷：负债借：资产借：资产股本股本 留存收益留存收益90500150300合并前股东权益合并前股东权益 790合并后甲企业合并后甲企业资产资产负债负债股本股本留存收益留存收益350600190+=1140+=+=+=合并后股东权益合并后股东权益 790资本公积资本公积40资本公积资本公积=040资产资产负债负债股本股本留存收益留存收益资本公积资本公积-实施方式实施方式2024/4/18 周四44例例4：换股实施吸收合并：换股实施吸收合并换出股份面值大于被并方股本换出股份面值大于被并方股本甲企业发行每股甲企业发行每股面值面值10元普通股元普通股30万股给乙企业万股给乙企业的股东，吸收合的股东，吸收合并乙企业。并乙企业。甲企业甲企业660200300100乙企业乙企业资产资产负债负债股本股本留存收益留存收益500150250100乙企业注销乙企业注销贷：资产贷：资产借：负债借：负债股本股本留存收益留存收益500150250100甲企业吸收净资产甲企业吸收净资产贷：负债贷负债借：资产借：资产股本股本 留存收益留存收益100500150300合并前股东权益合并前股东权益 810合并后甲企业合并后甲企业资产资产负债负债股本股本留存收益留存收益350600200+=1160+=+=+=合并后股东权益合并后股东权益 810资本公积资本公积50资本公积资本公积=1060资产资产负债负债股本股本留存收益留存收益资本公积资本公积-实施方式实施方式2024/4/18 周四45例例14：P8 权益结合法权益结合法例例15：P11 购买法购买法2024/4/18 周四46二、购买法与权益结合法的财务影响比较二、购买法与权益结合法的财务影响比较（一）对合并当年财务会计信息的主要影响（一）对合并当年财务会计信息的主要影响 权益结合法下合并当年利润大于购买法下确认的利润权益结合法下合并当年利润大于购买法下确认的利润 （合并起点不同）（合并起点不同）（二）对合并以后各年财务会计信息的主要影响（二）对合并以后各年财务会计信息的主要影响 在物价上涨条件下，与购买法相比，权益结合在物价上涨条件下，与购买法相比，权益结合法下在合并当年对并入净资产的较低计价、对合并法下在合并当年对并入净资产的较低计价、对合并商誉的不予确认以及对被合并方净收益的全部计入，商誉的不予确认以及对被合并方净收益的全部计入，不仅导致了合并当年的较高收益，也带来了以后各不仅导致了合并当年的较高收益，也带来了以后各年较低的资产折旧基础和较高的净资产收益率；并年较低的资产折旧基础和较高的净资产收益率；并有可能为股东带来更多的可供分配利润。有可能为股东带来更多的可供分配利润。归纳归纳正是这些不同的影响，导致了权益结正是这些不同的影响，导致了权益结合法的应用障碍，也成为各国对这个合法的应用障碍，也成为各国对这个方法进行取舍时的主要考虑因素。方法进行取舍时的主要考虑因素。2024/4/18 周四47l我国我国2006年年企业会计准则企业会计准则规定：规定：同一控制下企业合并应采用权益结合法核算；同一控制下企业合并应采用权益结合法核算；非同一控制下企业合并按购买法组织核算。非同一控制下企业合并按购买法组织核算。2024/4/18 周四48第三节第三节 同一控制下企业合并的会计处理同一控制下企业合并的会计处理一、确认与计量的基本要点一、确认与计量的基本要点二、账务处理归纳二、账务处理归纳主要知识点主要知识点如何对同一控制下企业合并进行确认？如何对同一控制下企业合并进行确认？如何在合并日对股东权益进行调整？如何在合并日对股东权益进行调整？如何理解合并费用的处理方法？如何理解合并费用的处理方法？这里仅以对企业合并事项的确认与计量为讲解重点，这里仅以对企业合并事项的确认与计量为讲解重点，而关于合并日合并财务报表的问题请参见第二章。而关于合并日合并财务报表的问题请参见第二章。2024/4/18 周四49一、确认与计量的基本要点一、确认与计量的基本要点合并费用的处理合并费用的处理 合并方取得的净资产或股权按账面价值入账合并方取得的净资产或股权按账面价值入账合并方支付的合并对价按其账面价值计量合并方支付的合并对价按其账面价值计量直接合并费用直接合并费用当期损益当期损益发行债券的费用发行债券的费用债券初始计量金额债券初始计量金额发行权益证券的费用发行权益证券的费用抵减溢价收入抵减溢价收入两者之差两者之差调整股东权益调整股东权益理解的关键理解的关键调整顺序调整顺序 合并方合并中确认取得的被合并方的资产、负债合并方合并中确认取得的被合并方的资产、负债:仅限于被合并方账面上原已确认的资产和负债。仅限于被合并方账面上原已确认的资产和负债。2024/4/18 周四50放弃资产实施的企业合并放弃资产实施的企业合并二、合并方账务处理归纳二、合并方账务处理归纳发行债券实施的企业合并发行债券实施的企业合并发行股票实施的企业合并发行股票实施的企业合并吸收合并吸收合并控股合并控股合并新设合并基本上新设合并基本上与吸收合并相同与吸收合并相同比较比较2024/4/18 周四51放弃资产实施的吸收合并：放弃资产实施的吸收合并：借：有关资产借：有关资产 取得的被并方资产账面价值取得的被并方资产账面价值 现金、存货等现金、存货等 支付的资产的账面价值支付的资产的账面价值 B 资本公积资本公积 A大于大于B的差额的差额*C贷有关负债贷：有关负债 承担的被并方负债账面价值承担的被并方负债账面价值 A 贷：现金等贷：现金等 借：管理费用借：管理费用实际发生的直接合并费用实际发生的直接合并费用如果需要借记如果需要借记“资本公积资本公积”科目，则以合并方科目，则以合并方“资资本公积本公积”科目（股本溢价）科目（股本溢价）贷方余额为上限，不足部贷方余额为上限，不足部分冲减合并方分冲减合并方“留存收益留存收益”账面余额。以下同账面余额。以下同。以下同以下同 同一控制同一控制下的合并下的合并2024/4/18 周四52发行债券实施的吸收合并：发行债券实施的吸收合并：借：有关资产借：有关资产 取得的被并方资产账面价值取得的被并方资产账面价值 应付债券应付债券 发行债券的面值相关手续费佣金等发行债券的面值相关手续费佣金等 B 资本公积资本公积 A大于债券面值的差额大于债券面值的差额 D 贷：有关负债贷：有关负债 承担的被并方负债账面价值承担的被并方负债账面价值 A 银行存款等银行存款等 与债务相关的手续费佣金等与债务相关的手续费佣金等 C例：例：甲企业按面值发行甲企业按面值发行1800万元的债券给乙万元的债券给乙公司股东，取得乙公公司股东，取得乙公司账面价值为司账面价值为2000万万元的净资产；甲公司元的净资产；甲公司另支付发行债券有关另支付发行债券有关费用费用1万元。万元。银行存款银行存款应付债券应付债券利息调整利息调整有关资产有关资产应付债券应付债券面值面值1800280011有关负债有关负债800资本公积资本公积200同一控制同一控制下的合并下的合并2024/4/18 周四53发行股票实施的吸收合并：发行股票实施的吸收合并：借：有关资产借：有关资产 取得的被并方资产账面价值取得的被并方资产账面价值 股本股本 发行股票的面值发行股票的面值 B 资本公积资本公积 A大于（大于（B+C）的差额）的差额 D 贷：有关负债贷：有关负债 承担的被并方负债账面价值承担的被并方负债账面价值 A 银行存款等银行存款等 与发行股票相关的手续费佣金等与发行股票相关的手续费佣金等 C例：例：甲企业按面值增发甲企业按面值增发1800万元的普通股给万元的普通股给乙公司股东，取得乙乙公司股东，取得乙公司账面价值为公司账面价值为2000万元的净资产；甲公万元的净资产；甲公司另支付发行股票有司另支付发行股票有关费用关费用1万元。万元。银行存款银行存款有关资产有关资产股本股本180028001有关负债有关负债800资本公积资本公积199同一控制同一控制下的合并下的合并2024/4/18 周四54 注意：同一控制下的企业合并，无论哪种对价支注意：同一控制下的企业合并，无论哪种对价支付形式的付形式的吸收合并或新设合并吸收合并或新设合并 应当将被合并方合并前实现的留存收益中应当将被合并方合并前实现的留存收益中属于合并方的部分属于合并方的部分编制调整分录（调整股东权益体编制调整分录（调整股东权益体现于现于合并方的单独报表合并方的单独报表）：借：资本公积借：资本公积 贷：盈余公积贷：盈余公积 利润分配利润分配未分配利润未分配利润有关调整应以合并方资本公积的账面余额减记至零为限有关调整应以合并方资本公积的账面余额减记至零为限如何调整：如何调整：一笔分录：在合并分录中同时调整资本公积与留存收益一笔分录：在合并分录中同时调整资本公积与留存收益两笔分录：在调整分录中调整资本公积与留存收益，合并分两笔分录：在调整分录中调整资本公积与留存收益，合并分录录合并报告主合并报告主体的报表体的报表2024/4/18 周四55放弃资产实施的控