西安ABC百货公司的税收筹划.doc

案例十九：
商业企业促销方式的筹划
——西安ABC百货公司的税收筹划
一、案例背景
（一）公司概况
西安ABC百货公司创立于1997年5月，是香港ABC百货集团在大陆设立的第十三家百货公司。公司秉持“改革、速度、创新”的企业集团经营行动方针，以专业、系统的管理制度，在西安零售业市场创下了傲人业绩。现在公司的经营面积已达到23000平方米。经营品种有家电、服装、鞋包、黄金珠宝、食品、化妆品、日用品、文具等6万多种，附设休闲项目有美容、儿童乐园、书城及肯德基。公司现有员工700名，其中管理人员50余人。
（二）问题提出
在现在激烈的市场竞争压力之下，ABC百货公司准备于二○○六年五一劳动节来临之际，开展大规模的促销活动以扩大市场销量。公司究竟应该采用什么样的促销方式在扩大销量的同时又能保障公司利润呢？然而公司对营销活动的涉税问题并不了解，于是他们向注册税务师进行咨询。
二、案例解析
(一)筹划思路
产品、定价和销售是公司营销活动的主要组成部分，而税收筹划作为公司理财的一个重要领域同样是以公司整体利益最大化为目标，因此两者是紧密联系的。对于一个具体的促销活动而言，经营者也必须充分考虑其涉税问题。为了帮助西安ABC百货公司了解营销活动的涉税问题，选择恰当的促销方式，注册税务师以100元销售额为基数提供了以下三种促销方案。
方案一：商品7折销售，即价值100元的商品以70元销售；
方案二：购物满100元，赠送30元购物券，可在商场购物；
方案三：购物满100元，返还现金30元；
（二）筹划方法
上述三种方案是目前商业企业经常采用的三种促销方式，那么哪一种方案促销方式税收负担相对较轻，哪一种方案对企业更为有利呢？下面通过一案例具体分析以上三种方式所涉及的税种及承担的税负，以期对商业企业选择让利促销方式时做一参考。我们假定西安ABC百货公司商品销售利润率为40%，销售100元商品，其成本为60元，百货公司是增值税一般纳税人，购货均能取得增值税专用发票，适用的所得税税率为33%。消费者同样是购买一件价值100元的商品，对于商家来说以上三种方式的应纳税情况及利润情况如下（仅分析增值税、企业所得税和个人所得税三个主要税种；城建税和教育费附加等对结果影响较小，因此计算时未考虑）
方案一：商品7折销售，价值100元的商品售价70元
在这种情况下，销售额的确定要视情况而定。现行税法规定，如果销售额和折扣额在同一张发票上分别注明的，可按折扣后的余额作为销售额计算增值税；如果将折扣额另开发票，则无论其在财务上如何处理，均不得从销售额中扣减折扣。很明显，前者的税负更轻，后者的税负更重。这里假设该商场是将销售额和折扣额在同一张发票上分别注明，因此应税销售额以发票上注明的打折后的售价计算，且为含税销售额。
　【政策依据：根据《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》(财法[1993]38号)第十一条规定小规模纳税人以外的纳税人(以下简称一般纳税人)因销货退回或折让而退还给购买方的增值税额，应从发生销货退回或折让当期的销项税额中扣减；因进货退出或折让而收回的增值税额，应从发生进货退出或折让当期的进项税额中扣减。】

ABC百货公司税收负担和利润情况如下：
1、应纳增值税额＝70/（1＋17%）×17%－60/（1＋17%）×17%＝1.45（元）；
2、应纳企业所得税＝[70/（1＋17%）－60/（1＋17%）]×33%＝2.82（元）；
3、利润额＝70/（1＋17%）－60/（1＋17%）＝8.55（元）；
税后净利润＝8.55－2.82＝5.73（元）。

方案二：购物满100元，赠送价值30元的购物券 （假定30元商品的成本为18元）
消费者购物满100元，可获得30元购物券在商场购物。这种方式相当于ABC百货公司赠送30元商品（成本为18元），赠送行为视同销售，应计算销项税额，缴纳增值税。
[政策依据：根据《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》(财法[1993]38号)第四条规定单位或个体经营者的下列行为，视同销售货物：(1)、将货物交付他人代销；(2)、销售代销货物；(3、设有两个以上机构并实行统一核算的纳税人，将货物从一个机构移送其他机构用于销售，但相关机构设在同一县(市)的除外；(4)、将自产或委托加工的货物用于非应税项目；(5)、将自产、委托加工或购买的货物作为投资，提供给其他单位或个体经营者；(6)、将自产、委托加工或购买的货物分配给股东或投资者；(7)、将自产、委托加工的货物用于集体福利或个人消费；(8)、将自产、委托加工或购买的货物无偿赠送他人。]
视同销售的销项税额由商场承担，赠送商品成本不允许在企业所得税前扣除。按照个人所得税制度的规定，企业还应代扣代缴个人所得税。
【政策依据：《国家税务总局关于个人所得税有关问题的批复》（国税函[2000]57号）中对辽宁省地方税务局《关于个人所得税有关政策问题的请示》批复如下：部分单位和部门在年终总结、各种庆典、业务往来及其他活动中，为其他单位和部门的有关人员发放现金、实物或有价证券。对个人取得该项所得，应按照《中华人民共和国所得税法》中规定的“其他所得”项目计算缴纳个人所得税，税款由支付所得的单位代扣代缴。】
具体分析如下：
1、应纳增值税：
销售100元商品时应缴纳增值税
100/（1＋17%）×17%－60/（1＋17%）×17%＝5.81（元）；
赠送价值30元的商品为视同销售，应缴纳增值税
30/（1＋17%）×17%－18/（1＋17%）×17%＝1.74（元）；
合计纳增值税＝5.81＋1.74＝7.55（元）。
2、应纳个人所得税：
根据国税函［2000］57号文件规定为其他单位和部门的有关人员发放现金、实物等应按规定代扣代缴个人所得税，税款由支付单位代扣代缴。为保证让利顾客30元，商场赠送的价值30元的商品应不含个人所得税额，该税应由商场承担，因此，赠送该商品时ABC百货公司需代顾客缴纳的个人所得税额为：30/（1－20%）×20%＝7.5（元）。
3、应纳企业所得税：
　　由于赠送的商品成本及代顾客缴纳的个人所得税款不允许税前扣除，因此应纳企业所得税额＝[100/（1＋17%）－60/（1＋17%）]×33%＝11.28（元）。
4、利润额＝100/（1＋17%）－60/（1＋17%）－18/（1＋17%）－7.5＝11.30（元）；
税后净利润＝11.30－11.28＝0.02（元）。

方案三、购物满100元，赠送30元现金
在这种方式下，返还的现金属赠送行为，不允许在企业所得税前扣除，而且按照个人所得税制度的规定，企业还应代扣代缴个人所得税。为保证让顾客得到30元的实惠，百货公司赠送的30元现金应不含个人所得税，是税后净收益，该税应由百货公司承担。因此同方案二一样，赠送现金的ABC百货公司在缴纳增值税和企业所得税的同时还需为消费者代扣个人所得税，分析如下：
1、应缴纳增值税：
销售100元商品时应缴纳增值税
100/（1＋17%）×17%－60/（1＋17%）×17%＝5.81（元
2、应纳个人所得税（同方案二）：
赠送30元现金时ABC百货公司需代顾客缴纳的个人所得税额为：
30/（1－20%）×20%＝7.5（元）；
3、应纳企业所得税（同方案二）：
由于赠送的现金及代扣代缴的个人所得税不允许在企业所得税前扣除，则应纳的企业所得税＝[100/（1＋17%）－60/（1＋17%）]×33%＝11.28（元）。
4、利润额＝100/（1＋17%）－60/（1＋17%）－30－7.5＝－3.31（元）；
税后净利润＝－3.31－11.28＝－14.59（元）。

各方案税收负担比较 （单位：元）
方案
增值税
企业所得税
个人所得税
税后净利润
一
1.45
2.82
无
5.73
二
7.55
11.28
7.5
0.02
三
5.81
11.28
7.5
－14.59
第一种方案，企业7折销售100元的商品，可获得5.73元的税后净利润；而方案二购物满100元，赠送30元购物券的情况下企业可获得0.02元的税收净利润；如果企业采用方案三购物满100元，返还现金30元，企业将会出现14.59元的亏损。
通过上述计算比较可以看出，从税收负担角度看第一种方案最优，第二种方案次之，第三种方案即采取返现金方式销售的方案最不可取。但是，从企业整体效益最大化的角度来看，第二种方案最优，第一种方案次之，第三种方案即采取返现金方式销售的方案最不可取。
（三）筹划难点
仅凭单位税负与利润的大小来判断选取促销方案并不是合理、正确的筹化。由于市场竞争的激烈，对于商场来说最主要的是扩大商品销售，首先需要解决的是生存问题，税负的考虑还在其次。因此，企业应该在促销效果与税负、利润之间综合考虑，充分考虑消费者的消费心理，通过观察、试销等方式确定各种促销方式的效果，再结合各种促销方式下的单位税负与利润情况综合考察，选取财务利益最大化的促销方案才是ABC百货公司明智的选择，这样选取的方案才是最优的筹划方案。
（四）案例点评
由此可见，采用不同的促销方式不仅税收负担截然不同，对商家利润的影响也是显而易见的。所以，商家不能盲目选择促销方式，而是要考虑税收的影响，以便做出最优选择。当然，税款缴纳少的方案并不一定就是商家的首选，因为商家往往更看重如何实现既定的目标，比如争夺消费者、占领某一市场份额等，还要考虑哪种折扣销售的促销手段对消费者的刺激最大，或者说最能扩大商家促销。因此，只有从商家的总体经济利益出发，才能使这项税收筹划起到为企业出谋划策的作用。
市场营销是现代公司经营过程中一个不可缺少的组成部分，公司越来越离不开市场营销。但是，公司在营销过程中往往忽视了另一个重要问题即税的问题。一个公司从成立到解散，每一个环节都涉及到税收问题。公司的营销行为，同样也涉及纳税问题。如果忽视了纳税问题，就实现不了营销的目标，达不到提高公司经济效益，实现利润最大化的目的。公司的营销过程，应该也必须重视纳税筹划，通过纳税筹划来帮助公司降低营销成本，减轻公司税收负担。
三、案例延伸思考
两种促销方式：1、全场打七折；2、“满百就送”，就是当消费者购物金额达到100送30，达到200送60，……。[1] 文中涉及到“满百就送”这个概念，都按此处理解。
[1]为了进一步分析促销效果，现以全场打七折作为比较基准，对“满百就送”进行分析。
在现实中，消费者在面临“满百就送”情况下，会有两种行为反应：一是大部分人并不改变购买量，与促销方式1相同。因为消费者在两种促销力度几乎相同的促销方式下购物时，往往是根据实际购物需求决定其是否购物及购买量。商场总销售额等于每位消费者的实际支付额加总，而在每个区间上，“满百就送”比全场打七折使其总购买额多支付多了s元（）
符号说明：
：每位消费者购买商品的金额；
：全场打七折每位消费者的实际支付额；
：“满百送30元购物卷”中每位消费者的实际支付额。
因此方式1的函数关系为：

方式2的函数关系为：

根据两个函数关系即可画出下图
每 位
消费者实际支付 额
（元）

每位消费者购买金额（元）

100

200

30000

400

500

0

现在我们对这两种促销方式进行比较：
我们可任选一个区间进行比较，不妨设X在[200，300）上，则：
，
所以，仅当X为100的整数倍时才等于0。
商场总销售额等于每位消费者的实际支付额加总，所以，“满百就送”的总销售额大于全场打七折的总销售额。二是一小部分人会增加[2] 消费者会不会减少其购买量呢？不会。因为在促销方式2下，消费者减少购买量是不会得到更多优惠。
[2]购买量。他们往往会为了得到更多优惠，买一些可买可不买的商品，尤其在当他们的购物金额比较接近优惠条件时（比如购物金额为190元时）。消费者增加购买量，即增加销售额。因此，在“满百就送”中，无论消费者会出现哪种行为反应，商场都会比全场打七折下增加销售额。
现在进一步思考，在“满百就送”这种情形下，商场采取的是“满百打七折”，[3] “满百打七折”与“满百送现金”的销售额是相同的
[3]还是“满百送购物券”的促销方式，即本案例中的方案一与方案二，两者的销售额是不同的。
促销方式：1、“满百打七折”；2、“满百送购物券”，即满100送30，满200送60，……
假设100元能购买100单位的商品。[4] 这个假设主要是为了区分实际销售额与实际销售量
[4]那么，商场在“满百打七折”的实际销售额是70元，售出商品100单位，这时的折扣价是7折；而在“满百送购物券”的实际销售额是100元，售出商品130单位，这时的折扣价是7.69折（100/130=0.769）。很明显，商场在“满百送购物券”的方式下的实际销售额更大。
或许有人会认为，上述两种促销方式下的实际销售量是不一样的，从而导致商场的实际销售额不一样。现假设“满百打七折”的实际销售量与“满百送购物券”的一样，即需要再售出30单位的商品。[5] 事实上，这另外30单位的商品能否很容易的售出去也是个问题。
[5]这30单位商品若作正常销售，由此商场得到的实际销售额为100元（70+30=100）；若作打折销售，由此商场得到实际销售额肯定低于100元，至于低多少，取决于这30单位商品打多少折。因此，商场“满百送购物券”的实际销售额比“满百打七折”的少。
综上所述，虽然全场打七折、“满百打七折”纳税比“满百送购物券”少，但是商场采用“满百送购物券”可以获得更多的销售量，对竞争激烈的商业企业而言，“满百送购物券”无疑能够获得更多的市场份额，在竞争中取得优势地位。同时，这个案例说明商业企业选择了逆向避税的经营方式。