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1、第二章合并会计业务题讲解（合并时主并方的会计处理） 一、吸收合并 1、2007年1月1日，非同一控制下的A公司与B公司签定合并协议，由A公司吸收合并B公司。2007年1月1日，A公司用银行存款1 300万元作为对价合并了B公司。A公司另发生为企业合并而支付的审计费用、评估费用、法律服务费用等10万元。2007年1月1日B公司资产负债情况如下（单位：万元）。 账面价值 公允价值 固定资产 600 800 长期股权投资 500 550
2、 长期借款 400 400 净资产 700 950 要求：对上述吸收合并业务进行会计处理。若A公司支付的合并成本为800万元，上述吸收合并业务又如何进行会计处理。 解题思路：上述吸收合并属于非同一控制下的企业合并，应该采用购买法，A公司会计处理如下： 借：固定资产 800 长期股权投资 550 商誉 350 贷：长期借款 400 贷：银行存款 130
3、0 借：管理费用 10 贷：银行存款 10 若A公司支付的合并成本为800万元，合并分录： 借：固定资产 800 长期股权投资 550 贷：长期借款 400 银行存款 800 营业外收入 150 借：管理费用 10 贷：银行存款10 2、甲公司与乙公司2××8年1月1日资产负债表如下： 资产负债表 2××8年1月1日 单位：元 项 目 甲 公 司 乙 公 司
4、乙公司公允价值 资产： 货币资金 交易性金融资产 应收账款 存货 长期股权投资 固定资产 无形资产 资产合计 负债： 应付账款 应付债券 长期借款 股东权益 股本 资本公积 盈余公积 未分配利润 10000 9000 100000 80000 105000 390000 694000 84000 30000 60000 100000 300000 117500 2500 2500 27 500 50 000 65 000 50 000 15 000 210 000 10 00
5、0 80 000 25 000 20 000 73 500 1 500 2 500 27 500 50 000 80 000 60 000 30 000 250 000 10 000 70 000 负债及股东权益合计 694000 210 000 甲公司采用吸收合并方式取得乙公司的全部资产，并承担全部债务。甲公司的股票面值为每股10元，乙公司的股票面值为5元/股。甲公司的股票市价为每股50元。甲公司发行面值10元公司股票换取乙公司面值5元/股股票，一股换一股。 要求：根据上述资料分别用权益结合法和购买法编制甲公司吸收乙公司的
6、会计分录。 权益结合法下甲公司吸收合并乙公司的会计分录： 甲公司发行5000股股票总面值50000元，取得乙公司净资产的帐面价值120000元，差额进入资本公积。 借：货币资金 2 500 交易性金融资产 27 500 应收账款 50 000 存货 65 000 固定资产 50 000 无形资产 15 000 贷：应付账款 10 000 应付债券
7、 80 000 股本 50 000 资本公积 70 000 购买法下甲公司吸收合并乙公司的会计分录： 乙公司净资产公允价=乙公司资产公允价250 000－乙公司负债公允价（10 000+70 000）=170 000 合并商誉=甲公司合并发行股票的公允价（5000*50）－乙公司净资产公允价170 000=80 000 借：货币资金 2 500 交易性金融资产 27 500 应收账款 50 000 存货 80
8、000 固定资产 60 000 无形资产 30 000 商誉 80 000 贷：应付账款 10 000 应付债券 70 000 股本 50 000 资本公积 200 000 3、P公司于20**年6月30日采用吸收合并方式合并Q公司。合并后P公司继续存在，Q公司失去法人资格。合并前，P公司和Q公司资产负债表有关资料如下表所示。在评估确认Q公司资产公允价值的基础上，双
9、方协商的并购价为1000000元，由P公司以银行存款支付，同时，P公司还支付了注册登记费用和其他相关费用共计18000元。 P公司和Q公司资产负债表（单位：元） 项目 P公司 Q公司 （账面金额） Q公司 （公允价值） 银行存款 1060000 25000 25000 交易性金融资产 100000 15000 15000 应收账款（净额） 420000 105000 100000 存货 720000 180000 206250 长期股权投资 600000 150000 176250 固定资产 3800000 900000 90000
10、0 减：累计折旧 800000 150000 100000 固定资产净值 3000000 750000 800000 无形资产 200000 50000 45000 资产合计 6100000 1275000 1367500 短期借款 320000 80000 80000 应付账款 454000 113500 113500 长期应付款 1280000 320000 274000 负债合计 2054000 513500 467500 股本 2200000 300000 -- 资本公积 1000000 305000 -
11、 盈余公积 346000 86500 -- 未分配利润 500000 70000 -- 所有者权益合计 4046000 761500 900000 要求：采用购买法对上述吸收合并业务进行会计处理。 若并购价为800000元，再用购买法对上述吸收合并业务进行会计处理。 解题思路：P公司的购买成本为1000000元（18000元合并费用直接计入当期损益），而取得Q公司净资产的公允价值为900000元，购买成本高于净资产公允价值的差额作为外购商誉处理。P公司应进行如下账务处理： 借：银行存款 25,000 交易性金融资产 15
12、000 应收账款 100,000 存 货 206,250 长期股权投资 176,250 固定资产 900,000 无形资产 45,000 商誉 100,000 管理费用 18,000 贷：累计折旧 100,000 短期借款 80,000 应付账款 113,500 长期应付款 274,000 银行存款
13、 1,018,000 若并购价为800000元，低于Q公司净资产公允价值的差额100000元作为营业外收入处理。合并费用略去。 借：银行存款 25,000.00 交易性金融资产 15,000.00 应收账款 100,000.00 存 货 206,250.00 长期股权投资 176,250.00 固定资产 900,000.00 无形资产 45,000.00 贷：累计折旧 100,000.00 短期借
14、款 80,000.00 应付账款 113,500.00 长期应付款 274,000.00 银行存款 800,000.00 营业外收入 100,000.00 4、20×8年1月1日，Ａ公司支付180000元现金购买Ｂ公司的全部净资产并承担全部负债。购买日Ｂ公司的资产负债表各项目账面价值与公允价值如下表： 项目 账面价值 公允价值 流动资产 建筑物（净值） 土地 30000 60000 18000 30000 90000 30000 资产
15、总额 108000 150000 负债 股本 留存收益 12000 54000 42000 12000 负债与所有者权益总额 108000 要求：根据上述资料确定商誉并编制Ａ公司购买Ｂ公司净资产的会计分录。 解题思路：商誉是指合并成本大于合并中取得的被并方净资产公允价值的差额。 (1) 商誉=180 000—(150 000—12 000)=42 000(元) (2) 合并会计分录如下: 借:流动资产 30 000 固定资产 120 000 商誉 42 000 贷:银行存款 180 000 负债 12 000 二
16、控股合并 1、A公司于2014年9月1日以账面价值为7000万元（原值8000万、已提折旧1000万）、公允价值为9000万元的固定资产交换甲公司对B公司80%的股权，使B公司成为A公司的子公司，另发生直接税费60万元，合并日B公司所有者权益账面价值为8000万元。假如合并各方合并前后同属一集团公司，A公司“长期股权投资”的初始确认金额为（ ）万元。 A、9000 B、7000 C、9060 D、8000 E、6400 本题公允价值没有用，长期股权投资的初始投资成本应该是取得的子公司的所有者权益账面价值的份额（8000*80%），A公司“长期股权投资”初始确认会计分录： 借：长期
17、股权投资6400 借：资本公积 600（如果合并方资本公积不够冲减的，冲减留存收益） 借：累计折旧 1000 贷：固定资产 8000 2、A公司于2014年9月1日以账面价值7000万元（原值8000万、已提折旧1000万）、公允价值9000万元的固定资产购买甲公司对B公司80%的股权，使B公司成为A公司的子公司，另发生直接税费60万元，合并日B公司所有者权益账面价值为8000万元，公允价值为10000万元。假如此项合并属非同一控制下的企业合并，A公司“长期股权投资”的初始确认金额为（ ）万元。 A、9000 B、7000 C、9060 D、8000 E
18、6400 准则讲解：非同一控制下的企业合并，购买方在购买日应当按照合并成本作为长期股权投资的初始投资成本。合并成本为购买方在购买日为取得对被购买方的控制权而付出的资产、发生或承担的负债以及发行的权益性证券的公允价值。 放弃资产的账面价值与公允价值的差额作为资产处置损益计入当期损益。所放弃资产的公允价值大于所控制的子公司的所有者权益公允价值的差额反映为合并报表中的商誉（合并报表中商誉为9000—10000*80%，这里暂不详述）。 合并过程中相关费用直接计入当期损益，不计入合并成本，这是依据财政部2010年出台的企业会计准则解释第4号。 所以本题长期股权投资的初始投资成本应是所放弃
19、资产的公允价值9000万，A公司“长期股权投资”初始确认会计分录： 借：长期股权投资9000 借：累计折旧 1000 贷：固定资产 8000 贷：营业外收入 2000 3、2014年6月30日，P公司向同一集团内S公司的原股东定向增发1000万股普通股(每股面值为1元，市价为8.68元)，取得S公司100%的股权，并于当日起能够对S公司实施控制。合并后S公司仍维持其独立法人资格继续经营。两公司在企业合并前采用的会计政策相同。合并日，S公司所有者权益总额的账面价值为4404万元。 借:长期股权投资 44040000 贷:股本
20、 10000000 贷:资本公积——股本溢价 34040000 4、2014年6月30日，P公司向非同一控制下S公司的原股东定向增发1000万股普通股(每股面值为1元，市价为8.68元)，取得S公司100%的股权，并于当日起能够对S公司实施控制。合并后S公司仍维持其独立法人资格继续经营。两公司在企业合并前采用的会计政策相同。合并日，S公司所有者权益的总额账面价值为4404万元。 借:长期股权投资 86800000 贷:股本 10000000 贷:资本公积——股本溢价 76800000 2014年1月中央电大考试
21、题 长期股权投资后续计量的方法：成本法与权益法回顾 1．甲公司采用权益法核算对丁公司的长期股权投资，其投资占丁公司有表决权股份的20%。投资后丁公司实现净利润1500万元，宣告分派现金股利500万元。 长期股权投资权益法后续确认： 被投资单位实现净利润 借：长期股权投资300 贷：投资收益 300 被投资单位宣告分派现金股利 借： 应收股利 100 贷：长期股权投资 100 2. P公司为母公司，2007年1月1日，P公司用银行存款33 000万元从证券市场上购入Q公司发行在外80%的股份并能够控制Q公司。同日Q公司帐面所有者权益为40
22、000万元（与可辨认净资产公允价值相等），其中：股本为30 000万元，资本公积为2 000万元，盈余公积为800万元，未分配利润为7 200万元。P公司和Q公司不属于同一控制下的两个公司。 Q公司2007年度实现净利润4 000万元，提取盈余公积400万元；2007年宣告分派2006年现金股利1 000万元，无其他所有者权益变动。2008年实现净利润5 000万元，提取盈余公积500万元，2008年宣告分派2007年现金股利1 100万元。 要求：（1）编制P公司2007年和2008年与长期股权投资业务有关的会计分录。 （2）编制2007年和2008年合并报表中关于长期股权投资由
23、成本法调整为权益法的会计分录，并计算2007年12月31日和2008年12月31日按权益法调整后的长期股权投资的金额。 （3）编制2007年合并报表中母公司长期股权投资与子公司所有者权益相抵消的分录。 解题思路： (1) P公司2007年和2008年长期股权投资按照成本法核算（母公司对子公司长期股权投资按照成本法核算） 2007年1月1日投资时 借：长期股权投资—Q公司330 000 000 贷：银行存款 330 000 000 2007年分派现金股利，P公司应分得1000×80％＝800 借：应收股利 8
24、000 000 贷：投资收益 8 000 000 借：银行存款 8 000 000 贷：应收股利 8 000 000 小贴士：2009年财政部颁布《企业会计准则解释第3号》 1、采用成本法核算的长期股权投资，投资企业取得被投资单位宣告发放的现金股利或利润，应当如何进行会计处理？ 答：采用成本法核算的长期股权投资，除取得投资时实际支付的价款或对价中包含的已宣告但尚未发放的现金股利或利润外，投资企业应当按照享有被投资单位宣告发放的现金股利或利润确认投资收益，不再划分是否属于投资前和投资后被投资单位实现的净
25、利润。 2008年宣告发放现金股利1100万元，P公司应分得1100×80％＝880万元。 借：应收股利 8 800 000 贷：投资收益 8 800 000 借：银行存款 8 800 000 贷：应收股利 8 800 000 (2)编制合并报表先要将成本法调整为权益法 2007年按权益法确认投资收益4000×80％＝3200（万元） 借：长期股权投资—Q公司32 000 000 贷：投资收益 32 000 000 对Q公司分派的股利调减长期股权
26、投资：1000×80％ ＝800（万元） 借：应收股利 8 000 000 贷：长期股权投资—Q公司8 000 000 冲销成本法下会计处理 借：投资收益8000000 贷：应收股利8000000 权益法调整后2007年12月31日长期股权投资账面余额 ＝33000+3200-800＝35400（万元） 2008年按权益法调整对B公司的长期股权投资 对2007年的调整: 借：长期股权投资 2400 (3200-800) 贷：未分配利润——年初 2400 按权益法确认2008年投资收益5000×80％＝4000
27、万元） 借：长期股权投资—Q公司40 000 000 贷：投资收益 40 000 000 借：应收股利 8 800 000 贷：长期股权投资—Q公司8 800 000 冲销成本法下会计处理 借：投资收益8800000 贷：应收股利8800000 权益法调整后2008年12月31日长期股权投资账面余额：＝33000+2400+4000-880＝38520（万元） （3）2007年抵销分录 借：股本 300 000 000 资本公积 20 000 000 盈余公积 —年初 8 000
28、 000 盈余公积 —本年 4 000 000 未分配利润－年末98 000 000 商誉 10 000 000 贷：长期股权投资 354 000 000 少数股东权益 86 000 000 （40000+4000-1000）×20％＝8600万元 母公司投资收益和子公司期初未分配利润与子公司本期利润分配和期末未分配利润的抵销 借：投资收益 32 000 000 少数股东损益 8 000 000 未分配利润－年初
29、 72 000 000 贷：提取盈余公积 4 000 000 对所有者（或股东）的分配 10 000 000 未分配利润－年末 98 000 000 2008年抵销分录 借：股本 300 000 000 资本公积 20 000 000 盈余公积 —年初 12 000 000 盈余公积 —本年 5 000 000 未分配利润－年末132 000 000 【（9800+5000-500-1100）】 商誉
30、 10 000 000 贷：长期股权投资 385 200 000 少数股东权益 93 800 000 【（40000+4000-1000+5000-1100）×20％＝9380】 母公司投资收益和子公司期初未分配利润与子公司本期利润分配和期末未分配利润的抵销 借：投资收益 40 000 000 少数股东损益 10 000 000 未分配利润－年初 98 000 000 贷：提取盈余公积 5 000 000 对所有者（或股东）的分配 11 000 000 未分配利润－年末 132 000 000 7
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