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筑施工企业完工百分比法核算的优缺点
一、完工百分比法概述
(一)完工百分比法的运用前提
完工百分比法是指依据合同完工进度确认收入与费用的方法。运 用完工百分比法的前提是：在资产负债表日，建造合同的结果能够可
靠估计。具体表现在：
第一，固定造价合同的结果能够可靠估计。该前提是指同时满足 以下条件：
(1) 合同总收入能够可靠地计量。合同总收入一般依据建造承 包商与客户订立合同中的合同总金额来确定，如果在合同中明确了合 同总金额，且订立的合同是合法的，则说明合同总收入能够可靠地计
量；反之，则意味着合同总收入不能可靠地计量。
(2) 与合同相关的经济利益很可能流入企业。经济利益是指直 接或间接地流入企业的现金或现金等价物，表现为资产的增加、负债 的减少或两者兼而有之。与合同的相关的经济利益能够流人企业，意 味着企业能够收回建造合同的工程价款。如果建造承包商与客户双方 都能够正常履行合同，则意味着建造承包商能够收回工程价款，经济 利益能够流人企业;反之，则意味着建造承包商不能够收回工程价款,
经济利益不能够流人企业。

(3) 在资产负债表日合同完工进度和为合同尚必须发生的成本能
够可靠地确定。
(4) 为完成合同已经发生的合同成本能够清楚地区分和可靠地 计量，以便实际合同成本能够与以前的估计成本相比较。
第二，成本加成合同的结果能够可靠估计。该前提是指同时满足 以下条件：与合同相关的经济利益很可能流入企业；实际发生的合同 成本能够清楚地区分和可靠地计量。
(二)完工百分比法的计算方法
完工百分比法的运用就是如何依据该方法确认合同收入和费用， 具体包括两个步骤。
第一步，确定建造合同的完工进度，计算出完工百分比。《企业 会计准则第15号一一建造合同》规定，企业采纳完工百分比法确定 合同收入和费用，确定合同完工进度可以选用以下三种方法：
(1) 累计实际发生的合同成本占合同估计总成本的比例。该方 法是确定合同完工进度较常用的方法。其计算方式为：合同完工进度
=累计实际发生的合同成本，合同估计总成本X1%
(2) 已经完成的合同工作量占合同估计总工作量的比例。该方
法适用于合同工作量容易确定的建造合同，如道路工程、土石方挖掘、 砌筑工程等.其计算公式为：

合同完工进度=已经完工的合同工作量/合同估计总工作量
X1%
〔3〕已完合同工作的测量。该方法是在无法依据上述两种方法 确定合同完工进度时所采纳的一种特别的技术测量方法。这种技术测 量并不是由建造承包商自行随意测定，而由专业人员现场进行科学测 定。适用于一些特别的建造合同，如水下施工工程等。
第二步，依据完工百分比计量和确认当期的合同收入和费用.当 期确认的合同收入和费用可用以下公式计算：
当期确认的合同收入=〔合同总收入乂完工进度〕一以前会计年 度累计已确认的收入
当期确认的合同毛利=〔合同总收入一合同估计总成本〕乂完工 进度-以前会计年度累计已确认的毛利
当期确认的合同费用=当期确认的合同收入一当期确认的合同毛利-以前会计年度估计损失准备
值得注意的是，在计算最后一年的合同收入和合同毛利时应采纳 倒挤的方式处理，以避免出现误差，具体计算公式如下：
最后一年的合同收入=总收入-以前年度确认过的收入

最后一年的合同毛利=总收入-合同实际总成本一以前年度累计
已确认的毛利
二、完工百分比法的利弊
〔一〕完工百分比法的优点
完工百分比法的优点主要体现在以下三个方面。
第一，有效结合了施工企业的特点，符合收入与成本配比原则.建 筑施工企业与其他行业的企业相比,其会计核算的特点主要表现在收 入和成本的核算上.建设工程项目形体高大、结构繁杂、造价高、施 工周期长，项目从订立建造合同到工程完工办理结算、交付使用，并 按合同规定保修假设干时间，项目建设工作才算完成。如何才干更准确、 真实、客观地核算收入、成本，提供高质量的财务信息，一直是理论 界探讨的热点问题。目前依据《企业会计准则第15号-一建造合同》 的要求，大中型施工企业基本上采纳完工百分比法确认收入与成本， 此种方法有机地结合了建筑施工企业的特点，使建筑施工企业在确认 收入和成本上找到了依据，从而避免各会计期间的工程收入、费用及 收益产生大的波动。同时，在工程施工合同的结果能够可靠地估计的 状况下，利用完工百分比法确认收入成本，使企业在资产负债表日能 够合理地确认收入,确保了企业经济效益的流入和经济结果的可靠计
量，符合收入与成本配比原则。

第二，敦促企业健全各项成本核算制度，促使企业建立健全内部 控制制度。确认完工百分比的重要依据是工程发生的实际成本〔或工 作量〕及估计合同总成本〔或工作量〕，这就要求企业必须建立一套完 整的成本核算体系，及时准确地归集各类成本。首先，估计总成本要 做到准确、不陈旧、不偏差。如果估计总成本不真实，或者估计出现 偏差将直接影响收入成本确实认。其次，实际发生的成本要做到真实， 及时归集，及时入账.对内，外包或劳务协作队伍等要及时收方与计 价，确保当月发生的成本归集到当月.分包成本人账是否及时、准确、 完整，是企业合同成本确认的一个重要因素。建造施工企业〔总承包 商〕建造大型工程，往往采纳将其承包的工程项目中的单项工程或单 项工程中的单位工程、分部分项工程分包给另一个承包商〔即分包单 位〕进行施工，因此，对企业〔总承包商〕来说，分包工程是其承建的 总体工程的一部分，分包工程的工作量也是其总体工程的工作量，企 业在确定总体工程的完工进度时，应合计分包工程的完工进度。对外， 业主的工程结算也要及时，早日批复，早日列入当月的工程结算，只有 这样才干确保工程结算与工程施工的差额不会很大。只有在估计总成 本合理、实际成本及时归集到位的状况下，完工百分比才会准确，确 认的收入成本才真实.
第三，确保各财务指标的相对稳定性。当选择完工百分比法时，
各会计期间资产负债表、利润表及利润分配表有关项目的数字及由此
计算的财务指标一般不会产生大的波动。在合理估计总成本及合同毛

利的状况下，确认的收入不会有很大变动，由此利润变动幅度也不会 很大。关于资产负债表，完工百分比影响的主要项目是存货及预收账 款，依据准则要求，一般工程施工大于工程结算的差额进入了存货，反 之则进入预收账款，在业主计价及时、工程成本归集到位的状况下， 这两个项目的金额都不会很大，变动幅度也不显然，由此产生的财务 指标也不会产生很大的波动
〔二〕完工百分比法的缺点
完工百分比法的缺点也主要体现在三个方面。
首先，存在人为调节利润的可能，为管理者提供了利润操作空间. 通常，关于合同工作量容易确定的建造合同，如道路工程、土石方挖 掘、砌筑工程等，企业可采纳已经完成的合同工作量占合同估计总工 作量的比例确定完工进度。但在实务中，多数建筑施工企业选用累计 实际发生的合同成本占合同估计总成本的比例确定完工进度，这种将 完工进度与成本挂钩的做法，有利于收入与成本的配比以及各期会计 利润的平衡，但也意味着完工进度可以由企业内部控制，使有些企业 可利用成本人为调节收入和利润，不能真实地反映工程项目的经营成 果.因此，只有企业建立完善内部成本核算制度和有效的内部财务预 算及报告制度，做好成本核算的各项基础工作，准确计算合同成本， 才干使成本核算具有可靠的基础。反之，估计总成本的不真实，或者 估计总成本陈旧，产生的利润都是不真实的.企业经营者有时会为了

完成考核指标，往往要求财务人员依据考核的必须要人为调节利润，建造合同完工百分比法为调节利润留下了很大的空间。
其次，导致资产或负债的不真实性。在实务中，建设单位〔业主〕 按工作量签订单认可的收入大多低于企业按完工进度计算确认的收 入，这一方面是因为工作量签证通常滞后于结算收入认可的会计期 间。另一方面，实际发生的成本超过估计成本，导致按照成本计算的 完工进度被高估。执行建造合同完工百分比法对施工企业管理水平的 要求很高，该工作并不仅仅与财务部门有关，还必须要各部门的通力配 合，准确猜测合同收入和成本，及时办理工程结算，严格控制成本开 支.而目前施工企业的管理水平还很低，管理手段也很落后，有可能 降低建造合同会计核算的准确性。并且建造合同的不确定性相当大， 由于建筑工程项目价值较大,生产周期很长，常常发生工程变更，引 起合同总造价的变化;此外，合同实际成本受市价的影响也较大，难以 准确估计，影响了完工进度的计算，所有这一切都会导致资产或负债
的不真实。
第三，存在税务问题。首先，营业税问题。在实际操作过程中， 企业一般依据完工百分比法确认收入并依据收入计提税金，但真正缴 纳税金时间要等到业主的拨款，一般业主要求拨多少款开多少发票， 因此，对应交税费科目结平周期较长，必须到工程全部结算后才干结 清，但是，施工企业不可能只有一个施工项目，从而形成应交税费账户 的长期悬账，这样“应交税费〞中的余额并不反映纳税的现实义务。其

次，企业所得税问题.税法规定“建筑、安装、装配工程和提供劳务,继续时间超过1年的，可以按完工进度或完成的工作量确认收入的实现"，这个与企业采纳完工百分比法确认合同收入与企业所得税的规定一致，但按准则的要求按完工进度确认合同收入及成本，产生的利润要马上缴纳企业所得税，在目前工程款收入远远滞后于工程完工进度的状况下，企业必须要垫付大量的资金用于赋税，关于资金流量本来就不够的施工企业来说，负担必定要加重。
完工百分比法在实际运用过程中虽然存在不少弊端，但目前仍是 建筑施工企业确认收入成本的理想方法。只要在实际操作过程中，施 工企业建立并完善各项成本核算制度，准确地估计总成本。及时地归 集实际成本，完工百分比法确认收人成本一定会取得很好的效果。同 时，理论界也应该积极探讨更好的方法来确认施工企业的收入成本， 推动施工企业财务核算工作走上新的台阶。