合并会计报表的编制.doc

广东海洋大学寸金学院 教案纸
合并会计报表的编制原理与实务

1. 理解合并财务报表的含义与特点
2．了解合并财务报表的种类与编制前的准备工作
3．掌握合并财务报表的合并范围
4．理解合并财务报表的编制原则
5．掌握合并财务报表的编制程序
6．理解并掌握合并财务报表抵销分录的编制
7．能够利用有关资料编制合并财务报表

防灾科技学院教案（首页）

授课教师
刘翠侠
课程名称
会计报表实务
授课专业班级
06241/06242
授课时间

（章节）题目
第一节 合并会计报表概述
教学目的
掌握编制合并报表的基础知识
教学重点
合并报表的特点及合并范围的确认
教学难点
合并范围的确认
教学方法
讲授
教学资源
教材、多媒体、网站、试题库、合并财务报表准则
主
要
教
学
过
程
或
内
容
引入：如何了解企业集团的财务状况、经营成果和现金流量状况？
一、合并报表特点
二、合并报表的合并范围确定
三、合并报表编制前的注意事项
四、合并报表的种类
五、合并报表的编制原则
观看实例：乐凯胶片的合并会计报表。

后
记

第一节 合并会计报表概述
企业合并情况有
创立合并 在合并时编制合并时的会计报表，以后无需编制
吸收合并
控股合并：形成母、子公司关系，每年均应编制合并报表
母子公司条件：一是有投资关系；二是要能控制
子公司：被另一企业控制的企业。
控制：能够统驭一个企业的财务和经营政策，并能以此取得收益的权利。
一、合并报表特点
合并会计报表是以母公司和子公司组成的企业集团为一会计主体，以母公司和子公司单独编制的个别会计报表为基础，由母公司编制的综合反映企业集团财务状况、经营成果、现金流量变动情况的会计报表。
（一）与个别会计报表相比
1．会计主体是企业集团：（画母、子公司框架图）
区分：会计主体：会计信息所反映的特定单位。
法律主体：能在法院独立地起诉和应诉、在税务机关有独立的税务登记、有独立完整的账簿体系和报表体系（企业集团都不具备）
2．反映企业集团整体的财务状况、经营成果和现金流量状况。
3．以个别会计报表为基础编制：不是母、子公司的日常核算资料。
4．由集团中有控制权的母公司编制：不是集团中的所有企业。
5．编制有独特的方法：数据简单加总，编制抵销分录。
（二）与汇总会计报表相比
汇总报表：行政管理部门下属的若干企业要编制汇总报表
1．编制目的不同： 合并：投资者、债权人
汇总：上级领导
2．确定编制范围的依据不同 合并：控制
汇总：隶属关系

3．编制方法不同 合并：独特的方法
汇总：数字简单加总
（三）、作用：
反映企业集团的会计信息：
避免人为粉饰会计报表：利用控股关系，转移利润或亏损
二、合并报表的合并范围确定
我国《合并会计报表暂行规定》中指出，凡是能够为母公司所控制的被投资企业都属于合并范围：所有子公司纳入。
（一） 母公司拥有其半数以上权益性资本的被投资企业（定量）：50%以上
1．母公司直接拥有：
例如，A公司直接拥有B公司发行的普通股总数的51%
2．母公司间接拥有：
间接拥有：母公司通过子公司而对子公司的子公司拥有半数以上的权益性资本（都有控制权）。
例如： A
80% A公司拥有B公司80%的股份，
B
60% B公司拥有其子公司C公司60%的股份
C
结论：A公司通过B公司间接拥有和控制C公司60%的股份，A公司在编制合并会计报表时，应当将B公司、C公司同时纳入合并范围。
3．母公司以直接和间接方式合计拥有：
是指母公司以直接方式拥有某被投资企业半数以下的权益性资本，但同时通过间接方式拥有该被投资企业一定数量的权益资本，直接和间接合计能够拥有和控制被投资企业半数以上的权益资本。
例如， A
A公司拥有B公司80%的股份 拥有C公司40%的股份
B C
B公司拥有C公司30%的股份
结论：A公司以直接方式和间接方式共拥有C公司70%（40%+30%）的股份，A公司在编制合并会计报表时，应将B公司、C公司同时纳入合并范围。
必须注意的是：A公司间接拥有和控制C公司的股份是以B公司是A公司的具有控制权的子公司为前提的，否则结论不成立。上例中，若A公司只拥有B公司45%的股份，则A公司不能控制B公司，因此不能将C公司纳入A公司合并会计报表的合并范围。
练习： A
70% 20% 纳入合并范围：A\B\D
B 25% C
55% 40%
D 15% E
（二）其他应纳入合并范围的情况（定性）
在母公司通过直接和间接方式没有拥有和控制被投资企业的半数以上权益性资本的情况下，如果母公司通过其他方法对被投资企业的经营活动能够实施控制时，这些被投资企业也应作为子公司，纳入合并会计报表的合并范围。
1.通过与该投资企业其他投资者之间的协议，持有该投资企业半数以上的表决权。
2.根据章程或协议，有权控制企业的财务和经营政策。
3.有权任免公司董事会等类似权力机构的多数成员。
4.在公司董事会或类似权力机构会议上有半数以上的投票权。
注意：定性与定量规定相矛盾时，以定性为准。
（三）不能纳入合并范围的特殊情况
属于上述（一）、（二）两种情况的，一般应纳入合并会计报表的合并范围。但由于一些特殊原因，母公司不能有效地实施控制或控制权受到限制，对于这些子公司，在编制合并会计报表时，应当将其排除在合并范围之外。
1.已准备关停并转的子公司：由政府管理或不能正常经营。
2.已宣告破产的子公司：清算组行使管理和处分权。
三、合并报表编制前的注意事项
（一）统一母子公司的会计报表决算日和会计期间：
内资企业不存在此问题，境外企业存在：年度7.1-7.1
（二） 统一母子公司的会计政策和会计估计。如折旧方法、坏帐准备
（三） 母公司对子公司的股权投资采用权益法核算：
原因：一是权益法下，长期股权投资的金额随着被投资企业所有者权益的变动而变动；二是符合合并报表的适用范围，即控制关系
（四） 对子公司外币表示的报表进行折算：汇率的选择，如现行汇率法
四、合并报表的种类
（一）合并资产负债表
（二）合并利润表
（三）合并所有者权益变动表
（四）合并现金流量表
五、合并报表的编制原则
符合基本要求：即时间及时、格式标准、质量要求（数字真实、计算准确、内容完整、说明清楚）
1．以个别会计报表为基础编制
2．一体性原则：将母公司和子公司看成一个整体。
企业集团的交易：和集团外的交易才是真正的交易，集团的交易不是。如内部的债权债务、内部的投资
3．重要性原则：指对企业集团重要的事项
若某项交易对个别报表重要，对集团不重要：和别的项目合并反映
抵销分录上：并不是对所有的内部事项抵销处理，对重要的事项处理
列举4类9项抵销分录
第一类：与长期股权投资有关的抵销
（1）母公司对子公司权益性资本投资项目与子公司所有者权益项目的抵销
（2）母公司投资收益项目与子公司利润分配各项目的抵销
（3）调整合并盈余公积的数额
第二类：与内部债权债务有关的抵销：应收应付款项、发行和购买债券等
(1)内部债权债务的抵销
（2）内部利息收入与利息支出的抵销
（3）内部应收账款坏帐准备的抵销
第三类：内部销售收入及存货中包含的未实现内部销售利润的抵销。
第四类：内部长期资产交易的抵销
（1）内部固定资产交易的抵销
（2）内部无形资产交易的抵销

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授课教师
刘翠侠
课程名称
会计报表实务
授课专业班级
06241、06242
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（章节）题目
第二节 与长期股权投资有关的抵销分录
教学目的
掌握与长期股权投资有关的抵销分录的编制
教学重点
抵销分录的编制
教学难点
连续编制合并会计报表时抵销分录的编制
教学方法
讲授与训练相结合
教学资源
教材、多媒体、网站、试题库、合并财务报表准则
主
要
教
学
过
程
或
内
容
引入：如何应用“一体性”原则。
一、母公司对子公司“长期股权投资” 项目与子公司所有者权益各项目的抵销
二、母公司内部“投资收益”项目与子公司利润分配各项目的抵销
注意：配合实际训练

后
记

第三节 与长期股权投资有关的抵销分录的编制
抵销分录中的项目名称：用个别报表中的项目原名称，如存货、未分配利润、提取盈余公积等
一、母公司对子公司权益性资本投资项目与子公司所有者权益项目的抵销
理解： 从企业集团整体来看，母公司对子公司的长期股权投资实际上相当于母公司将资本拨付下属核算单位，并不引起整个企业集团资产、负债和所有者权益的增减变动。
母公司：长期股权投资；
子公司所有者权益项目：股本、资本公积、盈余公积、未分配利润
权益法下：母公司长期股权投资与占子公司所有者权益的份额是一致的（解释）
1.全资子公司的情况：母公司拥有其100%的股份
（1）若两者的总额一致：无差额
例1：在编制报表年末，母公司对子公司的长期股权投资余额35000元，子公司所有者权益各项目的金额为：股本 20000元，资本公积 8000元，盈余公积 1000元，未分配利润 6000元。
借：股本 20000
资本公积 8000 数字来源：子公司资产负债表（表中原项目名称）
盈余公积 1000
未分配利润—年末 6000
贷：长期股权投资 35000（数字来源：母公司资）
解释几点：
A数字一定是编制合并报表年度的期末余额，而且各年度是变化的。
B未分配利润项目的数额在合并利润分配表部分抵销，其余在资产表
C盈余公积的金额包括本年提取数、以前年度累计提取数
（2）若两者总额不一致
商誉=长期股权投资-子公司的所有者权益*母公司持股比例
例2：母公司对子公司的长期股权投资40000元，子公司所有者权益各项目的数字与例1同
商誉=35000元-40000元=5000元，说明为投资多付的款项。
借：股本 20000
资本公积 8000 子公司
盈余公积 1000
未分配利润 6000
商誉 5000（计算求得）
贷：长期股权投资 40000（母公司）
解释几点：
A 商誉可在借方（长期股权投资数额大于子公司所有者权益数额），贷方计入“营业外收入”
B商誉列入合并资产负债表中。
C商誉实质上是“股权投资差额”在资产负债表日的摊余价值
2.非全资子公司的情况：母公司未拥有子公司100%的股份
（1）少数股东权益处理：子公司的所有者权益
母公司拥有： 所有者权益*母公司持股比例
其他投资者拥有：所有者权益*少数股东持股比例；
“少数股东权益”，作为负债列入合并资产负债表，发生额只能在贷方。
（负债、少数股东权益、所有者权益）
（2）两者的数额一致
例3：假设母公司拥有子公司80%的股份。母公司长期股权投资的数额为28000元，子公司所有者权益各项目的金额与例1同。
母公司在子公司中拥有的所有者权益的份额=35000*80%=28000元，与企业的投资额相等，不存在“商誉”问题。
少数股东权益=子公司所有者权益*少数股东持股比例
借：股本 20000
资本公积 8000 子公司全部所有者权益（资）
盈余公积 1000
未分配利润 6000
贷：长期股权投资 28000（母公司）
少数股东权益 7000（少数股东拥有）
疑问：为什么不按母公司的持股比例转销子公司的对应部分？
因为权益法下，长期投资的增加是按所有者权益乘持股比例，而不是各部分的持股比例，例子公司提取盈余公积时，母公司的长期股权投资的数额不变。
（3）若两者的数额不一致：差额计入“商誉”
例4：母公司对子公司长期股权投资数额为30000元，80%股份，其他条件见例1。
子公司所有者权益中母公司拥有的份额=35000×80%=28000元
“商誉”的数额=30000—28000=2000元（借方）
“少数股东权益”的数额=35000*20%=7000元
或=35000—28000=7000元（注意：不要减30000元）
借：股本 20000
资本公积 8000 子公司
盈余公积 1000
未分配利润 6000
商誉 2000（计算）
贷：长期股权投资 28000
少数股东权益 7000（计算）
3．子公司相互之间持有的长期股权投资，也比照母、子公司的抵销处理（国外不允许环状持股）如：例4，若母公司持有60%，其子公司持有20%，其他不变
借：股本 20000 资本公积 8000 盈余公积 1000
未分配利润 6000 商誉 2000（计算）
贷：长期股权投资-母公司 （35000*60%）21000
-某子公司（35000*20%）7000
少数股东权益 7000（计算）
4．抵销该股权投资时，若已计提长期投资减值准备的，应抵销处理。
借：长期投资减值准备
贷：资产减值损失
二、母公司内部投资收益项目与子公司利润分配各项目的抵销
1．含义
（1）内部投资收益：母公司对子公司权益性资本投资所取得的收益，
=子公司的税后利润*母公司持股比例（与集团外部取得的投资收益无关）
（2）子公司的利润分配
期初未分配利润、提取盈余公积（法定盈余公积金、公益金）、 应付利润（应付普通股股例）、未分配利润（期末数）
2．原理 (一体性原则)
子公司的净利润：对集团公司来讲，应计算一次、分配一次
实际：母、子公司作为独立的法人，对子公司的利润计算两次，分配两次
母公司:计入“投资收益”（子公司净利*比例） 净利润 参与利润分配
子公司：实现的净利润 子公司的利润分配
结论：重复计算，抵销一次，选择抵销母公司多计的利润（即内部的投资收益），还原为子公司的收入、成本；抵销子公司的利润分配各项目。（或者：已将长期股权投资抵销，投资收益无从谈起）
3．全资子公司的情况
例1：母公司拥有某子公司的全部股份，子公司期初未分配利润15000元，本年实现净利润100000元，本年共提取盈余公积10000元，应付给投资者利润73500元，本年期末未分配利润31500元
（1）等式关系：
子公司：期初未分配利润+本期实现利润=期末未分配利润+本期分配利润
即：子公司的期初未分配利润+母公司的内部收益 =期末未分配利润+子公司本期利润分配各项目
（子公司的期初未分配利润的数额包含在母公司的期初未分配利润中，抵销）
（2）分录
借：投资收益 100000（母公司投资收益=子公司的净利润*持股比例）
期初未分配利润 15000
贷：提取盈余公积 10000 数字来源：子公司利润分配表
应付普通股股利 73500
未分配利润——年末 31500
（注：年初未分配利润、未分配利润、应付利润、提取盈余公积的数额在合并利润分配表部分抵销）
4．非全资子公司情况

（1）少数股东损益
母公司拥有：子公司净利*母公司持股比例
少数投资者拥有：子公司净利*少数股东持股比例，计入 “少数股东损益”，发生额基本在借方，列入合并利润分配表（所得税、少数股东损益、净利润），减少集团的净利润。
（2）例2：假设例1中母公司拥有子公司80%的股份：
母公司拥有子公司的内部投资收益=100000*80%=80000元
少数股东损益为=100000*20%=20000元
借：投资收益 80000 少数股东损益 20000（计算）
期初未分配利润 15000
贷：提取盈余公积 10000 应付利润 73500
未分配利润-年末 31500（抵销长期投资时在借方，此在贷方，数额应相等）
练习：某公司为母公司，需要编制2000年的合并会计报表，其纳入合并范围的子公司有A公司和B公司。有关资料如下：
　　（1）母公司拥有A公司60％的权益性资本；母公司拥有B公司40％的权益性资本；A公司拥有B公司25％的权益性资本。
　　（2）母公司、A公司、B公司1999年个别会计报表数据见下表。
　　 合并工作底稿
项 目
母公司
A公司
B公司
投资收益

对A公司投资收益
60

对B公司投资收益
- 16
- 10

年初未分配利润
120
30
- 30
提取盈余公积
60
30
0
应付利润
80
50
0
长期股权投资：

对A公司投资
318
0
0
对B公司投资
84
52.5
0
股本
500
300
200
资本公积
120
80
80
盈余公积
200
70
0
未分配利润
180
50
－70

31

（1）抵销A公司所有者权益
　借：股本 300
　　 资本公积 80
　　 盈余公积 70
　　 未分配利润 50
　　 商誉 18
　贷：长期股权投资 318
　　 少数股东权益 200
（2）抵销对A公司的投资收益
　借：期初未分配利润 30
　　 投资收益 60
　　 少数股东损益 40
　　贷：提取盈余公积 30
　　 应付利润 50
　　 未分配利润 50

　（4）抵销B公司所有者权益
　借：股本 200
　　 资本公积 80
　　 未分配利润 －70
　贷：长期股权投资（母公司） 84
（A公司） 52.5
　　 少数股东权益 73.5
　　（5）抵销对B公司的投资损失
　 　借：年初未分配利润 －30
　　 投资收益（母公司）－16
（A公司） －10
　　 少数股东损益 －14
　　 贷：未分配利润 －70

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刘翠侠
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会计报表实务
授课专业班级
06241/06242
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（章节）题目
第三节 内部债权与债务的抵销
教学目的
掌握债权与债务项目的编制
教学重点
债权与债务项目的抵销、坏账准备项目的抵销
教学难点
连续编制会计报表项目的抵销
教学方法
讲授与训练相结合
教学资源
教材、多媒体、网站、试题库、合并财务报表准则
主
要
教
学
过
程
或
内
容
一、内部“应收账款”与“应付账款”的抵销
二、内部“长期债权投资”和“应付债券”抵销
三、内部其他有关债权债务的抵销

二

后
记

第三节　　与内部债权债务有关的抵销
一、内部债权债务的抵销
1．内容
理解：从企业集团角度考虑它们只是集团内部资金运动，即不增加企业集团的资产，也不增加企业集团的负债。
内部应收帐款与应付帐款
内部预收帐款与预付帐款 金额：编制报表时资产负债表日的余额
内部应收票据与应付票据
长期债权投资与应付债券
其他应收款和其他应付款
应收股利和应付股利
2．抵销分录：
借：负债类
贷 ：资产类
例1：若母公司的应收帐款15000元中有5000元为应收子公司的款项。
借：应付帐款 5000（子公司）
贷：应收帐款 5000（母公司）
例2：长期债权投资和应付债券抵销中的问题：
双方金额不一致： “投资收益”（借、贷）
母公司长期债权投资的数额为23000元，子公司帐上记载有20000元的债券为母公司持有
借：应付债券 20000（子公司）
T投资收益 3000（差额）（借贷方均可）
贷：长期债权投资-子公司 23000（母公司）
总结：商誉包括，一是内部股权投资抵销的差额，二是内部债券投资抵销的差额。
二、内部利息收入和利息支出的抵销

投资收益 财务费用（资本化，在建工程）

例：母公司的长期投资中包含持有子公司的债券10万元，债券的利率为12%
利息=1200
借：投资收益 1200
贷：财务费用 （在建工程）1200
三、内部应收账款、坏帐准备的抵销
1．初次编制合并报表时
例1：假设母公司只拥有一个子公司，母公司本期应收账款中有80000元为对子公司的应收账款，其应收账款的提取比例为5‰。
（1）抵销本期的内部母公司应收账款与子公司的应付账款
借：应付账款 80000
贷：应收账款 80000
（2）抵销内部应收账款的坏帐准备
借：坏帐准备 400
贷：资产减值损失 400（80000×5‰），（使期末未分配利润增加400元）
注意：只调整本期的报表，不调整母子公司的个别报表。
2．连续编制第二年的合并报表时
（1）本年应收账款余额与上期余额相同。
例2：本期个别资产负债表中母公司对子公司的应收账款仍为80000元，
①抵销本期的内部母公司应收账款与子公司的应付账款
借：应付账款 80000（本年数）
贷：；应收账款 80000
②抵销上期内部计提的坏帐准备对本期期初未分配利润的影响数。
借：坏帐准备 400（上年数*比例）
贷：期初未分配利润 400（80000×5‰）
原因：上年400元准备增加期末未分配利润，个别报表未调整；
本年期初未分配利润：按个别报表合计的期初未分配利润少400元。
形式错误，调整后两者相等
（2）集团内部应收账款本期余额大于上期余额的处理
例3：假设例1中，本期内部母公司对子公司的应收账款为100000元。
① 抵销本期数
借：应付账款 100000（本期发生数）
贷：；应收账款 100000
② 抵销上期计提的坏帐准备
借：坏帐准备 400（上期数*比例）
贷：期初未分配利润 400（80000×5‰）
③抵销本期内部应收账款增加20000元而计提的坏帐准备
借：坏帐准备 100 （比上期增加数*比例）
贷：资产减值损失 100 [（100000—80000）×5‰]
抵销的坏帐准备合计（400+100）=本年应收账款*比例，只是分成两步调整）
（3）集团内部应收账款本期余额小于上期余额的处理
例4：假设例1中，本期内部母公司对子公司的应收账款为700000元。
① 抵销本期数
借：应付账款 70000 （本期数）
贷：应收账款 70000
②抵销上期内部计提的坏帐准备
借：坏帐准备 400
贷：期初未分配利润 400（80000×5‰）
② 销本期内部应收账款减少10000元而冲减的的坏帐准备
借：资产减值损失 50
贷：坏帐准备50[（80000—70000）×5‰]
抵销的坏帐准备合计（400-50）=本年应收账款*比例，只是分成两步调整，目的调期初未分配利润与上期末的期末未分配利润相符。
3．在编制第三期合并会计报表时
第三期内部应收账款期末余额与第二期应收账款的期末余额比较，处理方法相同。
总结：
A将本期数抵销
　B将上期内部应收账款计提坏帐准备对本期期初未分配利润的影响数全部抵销
C本期与上期应收账款差额而影响的坏帐准备抵销

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（章节）题目
第四节 集团内部购销业务的处理
教学目的
掌握集团内部购销业务抵销分录的编制
教学重点
抵销分录的编制
教学难点
连续编制会计报表抵销分录的编制
教学方法
讲授与训练相结合
教学资源
教材、多媒体、网站、试题库、合并财务报表准则
主
要
教
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程
或
内
容
一、第一期合并报表内部购销的抵销
（一）购买方内部商品全部实现对外销售
(二)购买方内部购进全部未实现对外销售
（三）购买方内部购进部分实现对外销售
二、连续编制合并报表内部购销抵销

二

后
记

第四节　　内部销售收入及存货中包含的未实现内部销售利润的抵销
一、 当期内部购进商品
原理：
销售 对集团外销售
母公司 子公司 甲
售价：35000； 购买35000 销售：售价40000
成本：28000 A借：库存商品35000（成本+内部利润）
A借：银行存款 应缴税金—增（进）
贷：营业收入35000（内部收入） 贷：银行存款
应缴税金—增（销项税额）
B借：营业成本 28000 （对外销售真正结转成本）
贷：库存商品 子公司销售时：
B借：银行存款
贷：主营业务收入40000（对外销售的真正实现收入）
应缴税费—增（销项税额）
C借：主营业务成本 35000 （内部销售成本）
贷：库存商品
用途：分析以下三种情况企业应抵销的内容
１、购买企业内部购入的商品全部未实现对外销售：形成期末存货
例1：母公司本期将某产品以35000元的价格售给子公司，子公司本期内部购入35000元产品全部未实现对外销售，母公司的销售毛率为20%。
方法一：（提倡）
A抵销本期内部收入成本：
借：营业收入 35000（销售企业全部的内部商品售价）
贷：营业成本 35000
B抵销本期期末存货中包含的为实现利润
借：营业成本 7000（35000*20%）
贷：存货 7000（期末存货价值即销售企业售价*销售企业毛利率）
方法二：
借：营业收入 35000（销售企业内部售价）
贷：营业成本 28000（销售企业的产品成本）
存货 7000（购买企业的存货中包含的未实现内部销售利润）
判断：是否影响期末未分配利润？影响，数额为存货中包含的未实现利润，减少7000元，连续编制合并报表时考虑
２、购买企业内部购入的商品全部实现对外销售：无存货
例2：子公司本期以35000内部购入的产品以40000元的价格在本期全部售出。
借：营业收入 35000 （销售企业的内部售价）
贷：营业成本 35000 （购买企业的销售成本）
判断：是否影响期末未分配利润？收入、成本相等，无影响，连续编制时不考虑
3、购买企业内部购进的商品部分实现对外销售，部分形成期末存货
例3：假设母公司销售给子公司的35000元产品中，有20000元产品已售出，售价为25000元，其余未售出，形成期末存货。母公司产品的毛利率为20%。
A借：营业收入 35000 (全部的内部售价)
贷：营业成本 35000
B借：营业成本 3000（购买企业期末存货价值*销售企业毛利率）
贷：存货 3000 （15000*20%）
判断：是否影响期末未分配利润？影响，数额为存货中包含的未实现利润，减少3000元，连续编制合并报表时考虑
二、 连续编制合并会计报表时的处理
1、内容
只考虑上期内部购进并全部或部分形成期末存货对本期期初未分配利润的影响。
2．原因：
本期合并会计报表期初未分配利润：包括了内部未实现销售利润。（个别报表）
上期合并会计报表的期末未分配利润：经过抵销处理的不包含内部销售利润的期末利润。
这样使得两者不一致，出现错误，因此调整上期存货的未实现利润的影响
3．举例
例：母公司上期向子公司销售商品20000元，其销售成本为16000元，子公司上期购进的商品全部未实现对外销售。本期母公司向该子公司销售产品30000元，销售成本为24000元；子公司本期实现对外销售36000元，销售成本为25200元。母公司本期与上期的销售毛利均为20% 。
（1）将上期抵销的存货价值中未实现内部销售利润抵销
抵销金额=期初内部存货价值*上期毛利率=20000×20%=4000元
借：期初未分配利润 4000
贷：营业成本 4000
解释：贷方不是存货的原因，一是上期的存货在本期有可能已销售出去，二是假设上期未实现的利润在本期已全部实现，即成本少，期末利润增加，实际未实现的部分，以后调。
（2）抵销本期内部收入成本：
借：营业收入30000（本期销售企业全部的内部商品售价）
贷：营业成本 30000
（3）抵销本期期末存货中包含的未实现利润
本期内部期末存货=期初内部存货+本期内部购进存货—本期对外销售存货成本
=20000+30000—25200=24800元
本期期末存货价值中包含的未实现内部销售利润=期末内部存货*本期毛利率
=24800×20%=4960元
借：营业成本 4960
贷：存货 4960
（4）扩展：若本期与上期的毛利率不同
处理方法：若是先进先出法、后进先出法或加权平均法，按该方法处理
例：先进先出法，上期毛利率20%，本期毛利率30%，
期初抵销数=20000×20%=4000元
本期销售25200：销售上期20000元，销售本期5200元
本期末抵销数=24800×30%=4960元
三、若对期末存货计提存货跌价准备，抵销（与坏帐准备基本相同）
当期：借：存货跌价准备 贷：管理费用
下期：A上期情况：借：存货跌价准备 贷：期初未分配利润
B本期情况调整：借：存货跌价准备 贷：资产减值损失（比上期多，冲销差额）
借：资产减值损失 贷：存货跌价准备（比上期少，冲回）

防灾科技学院教案（首页）

授课教师
刘翠侠
课程名称
会计报表实务
授课专业班级
06241/06242
授课时间

（章节）题目
第五节 与内部固定资产交易有关的抵销
教学目的
掌握内部固定资产交易有关的抵销分录
教学重点
抵消分录的编制
教学难点
连续编制合并报表的抵消分录
教学方法
讲授与训练相结合
教学资源
教材、多媒体、网站、试题库、合并财务报表准则
主
要
教
学
过
程
或
内
容
一、交易类型
二、内部固定资产交易当年的抵销
三、内部固定资产交易使用期间的抵销
四、内部固定资产交易清理期间的抵销

二

后
记

第五节 内部固定资产交易的抵销
从企业集团的角度考虑，这种固定资产的内部交易，只是固定资产内部转移，或者相当于企业内部自行建造固定资产。
一、三种类型 （集团内部）
销售方：固定资产 购买方：固定资产：抵销处理
销售方：产品 购买方：固定资产：抵销
销售方：固定资产 购买方：产品：不重要或不经常发生，不抵销处理
二、内部固定资产第一年抵销处理
1、企业集团内部企业将自身的产品销售给其他企业作为固定资产使用
母公司 销售 子公司
A借：银行存款 借：固定资产（包含未实现内部利润）
贷：营业收入35000 贷：银行存款
应缴税金—增（销项税额） ( 增值税忽略不计)
B借：营业成本 28000 （对外销售真正结转成本）
贷：库存商品
例1：1996年，母公司将其生产的产品销售给子公司作为固定资产使用，销售价格为60000，销售成本为30000元，子公司对该固定资产按原价60000元入账，按4年直线法计提固定资产折旧，预计净残值为零，该固定资产于上年末投入管理部门使用。1996年
①将内部交易固定资产相关的收入、成本及未实现的内部销售利润抵销。
借：营业收入 60000
贷：营业成本 30000
固定资产——原价 30000 （内部销售收入—内部销售成本）
判断：是否影响期末未分配利润？影响，减少期末未分配利润，数额为内部未实现销售利润，下年期初调整。
②将内部固定资产当期多计提的折旧费用和累计折旧予以抵销
当期未实现内部销售利润多计提的折旧=当期未实现利润/使用年限
=30000/4=7500元
借：累计折旧 7500
贷：管理费用 7500
判断：使期末未分配利润增加7500元，调整下年期初数。
2、企业集团内部企业将自身的固定资产销售给其他企业作为固定资产使用
母公司 子公司
A借：固定资产清理 借：固定资产（含有未实现利润）
累计折旧 贷：累计折旧
贷：固定资产 银行存款
B借：银行存款
贷：固定资产清理
C借：固定资产清理
贷：营业外收入（企业的利润）
例：母公司将其固定资产以240000元的售价卖给其子公司作为固定资产使用，母公司实现利润4000元。
①抵销内部未实现销售利润：
借：营业外收入 4000（销售方未实现的利润）
贷：固定资产——原价 4000（购买方原价中包含的未实现内部销售利润）
注：若为亏损(少) 营业外收入：数字负号表示或
营业外亏损：借：固定资产原价 贷：营业外支出
③ 多计提折旧的冲销：使用两年
借：累计折旧 4000