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滦河实业集团公司
合并报表抵销分录的编制方法
北大纵横管理咨询公司
二零零三年一月
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滦河集团 合并报表抵销分录的编制方法
合并报表抵销分录的编制方法
一、内部权益性投资及其收益的抵销
（一）内部权益性投资的抵销
１、抵销分录
借：实收资本
资本公积
盈余公积
未分配利润 （以上四项应等于子公司所有者权益合计）
合并价差 （借或贷、差额）
贷：长期股权投资 （母公司长期投资账面值）
少数股东权益 （子公司所有者权益合计×少数股权％）
２、合并价差
（１）产生原因：由于母公司在证券市场上通过第三者取得子公司股份，支付给第三者的价款高于或低于发行该股份的发行价。
（２）合并价差的计算
合并价差＝母公司内部权益性投资－被投资子公司所有者权益合计×母公司在子公司的投资比例＝股权投资差额。
（３）报表列示：合并价差属于“长期股权投资”项目的调整项目，在合并报表中应单独列示于“长期股权投资”项下。
３、少数股东权益
（１）含义：反映除母公司以外的其他投资者在子公司中的权益，表示其他投资者在子公司所有者权益中所拥有的份额。
（２）少数股东权益的计算
少数股东权益＝子公司所有者权益合计×（１－母公司在子公司持股比例）
（３）报表列示：在“负债”类项目与“所有者权益”类之间单列一类反映。
【例1】母公司拥有子公司80%的股份，年末母公司“长期股权投资—对子公司投资”帐面值为28000元，子公司所有者权益项目如下：实收资本 26000元、资本公积4000元、盈余公积2000元、未分配利润1000元。
借：实收资本 26000
资本公积 4000
盈余公积 2000
未分配利润 1000
合并价差 1600
贷：长期股权投资 28000
少数股东权益 6600
（二）内部权益性投资收益的抵销
1、抵销原理
（１）子公司本期净利润已包括在母公司的投资收益和少数股东本期收益，合并报表实质上是将子公司的本期净利润还原为收入、成本费用处理，那么必须将对母公司的投资收益予以抵销。
（２）因为采用权益法核算，子公司的期初未分配利润已包括在母公司的长期股权投资及期初未分配利润（或其他所有者权益）帐上，应予抵销。
（３）由于合并利润分配表是在整个企业集团的角度，反映对母公司股东的利润分配情况，而子公司的利润在母公司的投资收益及利润分配中已有所反映，因此子公司的利润分配各项目数额必须予以抵销。
2、抵销分录及公式
∵子公司本期净利润＋子公司年初未分配利润＝子公司本期已分配利润＋子公司年末未分配利润
∴抵销分录：
借：投资收益 （子公司本年净利润×母公司投资％）
少数股东损益 （子公司本年净利润×（１－母％））
年初未分配利润 （子公司年初未分配利润）
贷：提取盈余公积 （子公司提取盈余公积数）
应付利润 （子公司应付利润数）
未分配利润 （子公司尚未分配利润数）
说明：
（１）期初未分配利润、提取盈余公积、应付利润、未分配利润在子公司的利润分配表中找。
（２）“投资收益”
Ａ、在子公司“投资收益－对××子公司”项目中找。
Ｂ、计算得出。
3、 盈余公积的调整
（１）原理
Ａ、通过上述抵销分录，已将子公司本期计提的盈余公积全部冲销，但依据我国《公司法》有关规定，盈余公积由单个公司按本期实现的税后利润计提。
Ｂ、通过调整提取盈余公积的抵销分录后，合并资产负债表上的“盈余公积”项目反映母公司盈余公积帐面值和其在子公司提取盈余公积中所占的份额。
同时合并利润分配表中，“提取盈余公积”项目反映了母公司盈余公积帐面值和其在子公司提取盈余公积中所占的份额。
Ｃ、调整分录相当于将母公司一部分未分配利润转作盈余公积，而不是将子公司未分配利润转作盈余公积，因为子公司的未分配利润已全部被抵销了。
（２）调整分录
Ａ、调整当期盈余公积
借：提取盈余公积
贷：盈余公积 （子公司当年提取盈余公积数×母％）
Ｂ、调整以前年度盈余公积
借：年初未分配利润
贷：盈余公积 （到上年止子公司累计提取盈余公积数×母％）
（三）内部权益性投资和投资收益的抵销的综合举例
【例２】×１年母公司“长期股权投资－对A子公司投资“期初帐面值为45000元，占A公司80%的股份，A公司期初帐面值如下：实收资本35000元、资本公积15000元，当年A公司实现净利润10000元，提取盈余公积1000元，应付股东利润2000元。
×2年A公司实现净利润10000元，提取盈余公积1000元，应付股东利润2000元。
×1年：
① 内部权益性投资的抵销
借：实收资本 35000
资本公积 15000
盈余公积 1000
未分配利润 7000
合并价差 5000
贷： 长期股权投资 51400
少数股东权益 11600
说明：
A、“长期股权投资”期末数＝45000＋（10000×80％）－（2000×80％）＝51400元。
Ｂ、“盈余公积”期末数＝1000元。 （子公司）
C、“未分配利润”期末数＝10000－1000－2000＝7000元。
Ｄ、合并价差＝51400－（35000＋15000＋1000＋7000）×80%＝5000元。
Ｅ、少数股东权益＝（35000＋15000＋1000＋7000）×20%＝11600元。内部权益性投资的抵销
② 内部权益性投资收益的抵销
借：投资收益 8000
少数股东损益 2000
贷：提取盈余公积 1000
应付利润 2000
未分配利润 7000
③ 调整提取盈余公积
借：提取盈余公积 800
贷：盈余公积 800
注意：子公司提取盈余公积数×母公司投资比例。
×2年
① 内部权益性投资的抵销
借：实收资本 35000
资本公积 15000
盈余公积 2000
未分配利润 14000
合并价差 5000
贷：长期股权投资 57800
少数股东权益 13200
说明：
A、“长期股权投资”期末数＝51400＋（10000×80%）－（2000×80%）＝57800元。
Ｂ、“盈余公积”期末数＝1000＋1000＝2000元。（子公司）
C、“未分配利润”期末数＝7000＋（10000－2000－2000）＝14000元。
Ｄ、少数股东权益＝ 11600＋10000×（1－80%）－（2000×20%）＝13200元。
Ｅ、合并价差＝（57800＋13200）－（35000＋15000＋2000＋14000）＝5000元。
②内部权益性投资收益的抵销
借：年初未分配利润 7000
投资收益 8000
少数股东损益 2000
贷：提取盈余公积 1000
应付利润 2000
未分配利润 14000
③ 调整提取盈余公积
借：提取盈余公积 800
贷：盈余公积 800
借：年初未分配利润 800
贷：盈余公积 800
特别注意：
A、 子公司提取盈余公积数×母公司投资比例。
B、 不要忘记调整以前年度盈余公积。
二、内部应收应付帐款及坏帐准备的抵销
（一）内部应收应付帐款的抵销
借：应付帐款
贷：应收帐款
说明：这笔业务在以后年度无须编制递延抵销分录。
（二）坏帐准备的抵销
借：坏帐准备 （期末内部应收帐款计提的坏帐准备余额）
贷：管理费用 （借或贷、差额）
年初未分配利润 （期初内部应收帐款计坏帐准备余额）
说明：本抵销分录公式适用于当年及以前年度坏帐准备的抵销。
【例3】某集团公司自1991年开始用备抵法核算坏帐，且1991-1994年间内部未发生坏帐，有关资料如下：
年份 内部应收账款年末余额 计提坏帐比例
1991 10000 5‰
1992 15000 5‰
1993 10000 3‰
1994 12000 3‰
1991年：
借：坏帐准备 50
贷：管理费用 50
1992年：
借：坏帐准备 75
贷：期初未分配利润 50
管理费用 25
说明：
①坏帐准备＝当年内部应收账款年末余额×当年计提比例＝15000×5‰＝75元
②年初未分配利润＝上期期末内部应收账款年末余额×上年计提比例＝10000×5‰＝50元
③管理费用为轧差数＝75－50＝25元。
1993年：
借：坏帐准备 30
管理费用 45
贷：期初未分配利润 75
说明：
①坏帐准备＝当年内部应收账款年末余额×当年计提比例＝10000×3‰＝30元
②年初未分配利润＝上期期末内部应收账款年末余额×上年计提比例＝15000×5‰＝75元
管理费用为轧差数＝75－30＝45元
1994年
借：坏帐准备 36
管理费用 6
贷：期初未分配利润 30
说明：
①坏帐准备＝当年内部应收账款年末余额×当年计提比例＝12000×3‰＝36元
②年初未分配利润＝上期期末内部应收账款年末余额×上年计提比例＝10000×3‰＝30元
③管理费用为轧差数＝36－30＝6元。
（三）其他债权债务的抵销
1、内部应收票据与应付票据的抵销
借：应付票据
贷：应收票据
2、内部预付账款与预收账款的抵销
借：预收账款
贷：预付账款
3、内部应收股利与应付股利的抵销
借：应付股利
贷：应收股利
4、内部其他应收款与其他应付款的抵销
借：其他应付款
贷：其他应收款
注意：以上1—4项抵销分录每年年末应根据各帐户余额编制，并非只编制发生当年。
5、内部销售的抵销
①内部购入当期全部实现销售
借：产品销售收入
贷：产品销售成本
②内部购入当期部分实现销售
借：产品销售收入
贷：产品销售成本
贷：存货 （内部销售形成期末存货×销售公司内部销售毛利率）
内部购入200，毛利率20%
×1/2
内部销售形成存货=10
外部购入200
期末存货100
当期购入400
③连续抵销
A 抵销上年度时，视同上年未形成销售部分当年全部实现销售。
借：期初未分配利润
贷：存货
B 抵销当年分录同上。
附：合并工作底稿表格
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