新准则对企业会计信息质量的影响探讨.docx

新准则对企业会计信息质量的影响研究 摘要：我国的市场经济建设通过这些年来的努力，已经在一定程度上取得了成功，但是也存在着一些不如人意的地方，其中会计信息的不对称和无效性、会计信息与国际会计信息存在较大差异等问题是妨碍我国市场经济建设的重要因素。财政部新发布的准则体系，是我国会计准则中的一个里程碑，新会计准则体系在会计国际化进程中不断增强了财务报告信息的相关性、可靠性、可比性、实质重于形式和透明度,并具有一定前瞻性和反馈价值，企业会计制度改革后的新会计制度的变化较大，对会计信息质量产生重大影响，总体来说有利于会计信息价值的提高。关键词：企业会计 新会计准则 会计信息一新会计准则对会计信息质量的影响（宏观分析）（一） 新准则体系有利于提高财务报告信息的可比性 近年来，随着的迅速市场化、国际化和全球贸易、投资、一体化的扩展趋势。对全球各国各地区(尤其是资本市场)财务信息可比性提出了更高的要求。新会计准则，顺应了世界经济市场对会计信息的需求，能够为全球投资者提供更加透明可比的财务信息，实现了与国际会计惯例的实质趋同。这种制度安排，有利于进一步夯实资产质量，充分揭示财务风险，正确衡量经营业绩，为实现向投资者、债权人和社会公众提供决策有用的会计信息铸牢了基础，在关键环节和根本实质上实现了与国际财务报告准则趋同。新会计准则体系的实施，将大大提高A股公司的会计信息与中国香港市场及美国、欧洲等境外市场的可比性，更有利于分析人员进行估值比较。当然，新的会计准则只是反映公司价值的“一面清晰度更高的镜子”，其本身不会增加公司价值，但能促使投资者去更好地发现公司内在价值。 可比性的提高所带来的影响并不仅仅局限于股票估值这样一个技术领域，而且还会降低中国投资人了解境外上市公司的成本，有利于中国企业“走出去”；同时，也会降低境外战略投资者了解境内上市公司的障碍。因此，会计准则的趋同，能减少相互之间理解会计政策与会计信息的隔阂，必将促进国际间的贸易与投资活动。在全球经济一体化的大趋势下，中国企业会计准则获得国际认可将有助于促进中国企业在境外融资，降低融资成本，提高市场效率，全面促进中国经济的进一步市场化和国际化。 （二） 新会计准则体系更加注重经济实质和成本效益原则 新准则对于符合资本化条件的资产和可以资本化的借款费用方面，向国际财务报告准则进一步趋同，允许需要经过相当长时间的生产活动才能达到可销售状态的存货，其所占用的借款资金的相应借款费用也可以予以资本化。另外，可以予以资本化的借款费用，不再限定于由专门借款产生的，一般借款如被用于购建或者生产符合资本化条件的资产的，也应当资本化。上述借款费用资本化对象和范围的扩大，更能反映交易的经济实质。新准则施行后，借款费用资本化的资产范围和可予资本化的借款范围扩大将减少借款费用资本化当期的财务费用，增加企业的资产价值，进而提高当期的会计利润，对房地产公司、生产周期长的制造业公司以及资本化支出较大的公司的损益可能产生较大的正面影响，使企业的成本与收益具有更强的配比性，企业的净资产收益率将会得到很大提高。 新会计准则中规定无形资产的开发费用及固定资产弃置费允许资本化等也强调了成本和效益的配比原则。企业的研发能力既决定着企业的生死存亡和核心竞争力，又是一个国家综合经济实力与潜力的重要体现。现行准则对依法申请取得前发生的研究与开发费用，应于发生时确认为当期费用。这一规定虽然比较符合谨慎性原则，但不太符合资产确认的原则，不利于鼓励企业进行技术创新，不利于正确评价企业的经营业绩。新准则在会计政策选择方面，引入了研发费用资本化制度，企业会计准则改变了现行的研发费用全部费用化的做法，对于符合确认条件的开发活动支出允许资本化，作为资产予以确认。这一政策将大大改善那些高科技企业、风险投资企业或者研发投入较大的企业的财务状况和业绩水平，高新技术等企业由于研究开发费用较大，执行新准则后，由于内部研究开发项目开发阶段的支出，在一定条件下可以资本化，这些企业的无形资产账面价值将增加，期间费用大大减少，当期利润有较明显的提高，更能正确反映企业的经营业绩。 另外，非货币性资产交换的会计处理，新准则规定商业实质会计处理原则，并规定在确定是否具有商业实质时，企业应当关注交易各方之间是否存在关联方关系，关联方关系的存在可能导致发生的非货币性资产交换不具有商业实质。再如，新准则规定合并报表范围的确定以控制的存在为基础，凡母公司对所有能控制的子公司均需纳入合并范围，而不一定考虑股权比例。同时，准则排除了比例合并方法，要求业务与母公司差异较大的子公司也应纳入合并范围；所有者权益为负数的子公司，只要是持续经营的，也应纳入合并范围。这些都是实质重于形式原则的最好体现。 （三）、新会计准则体系更能促进财务报告信息的透明度 新企业会计准则体系由原16个具体准则扩展到38个具体准则和相关应用指南，新增加了8项报告和披露准则。首先，新准则改变了上市公司每股收益的方法及其列报，明确要求每股收益应在利润表中单独列示，规范了上市公司每股收益的计算、列报和披露，其中，稀释每股收益的列报和披露保证了复杂资本结构的上市公司所列报的每股收益能够更真实地反映企业的经营状况，加大了注册会计师报表审计的责任，也为其他信息使用者各项决策提供更有效的财务指标；其次，新准则规范了分部报告准则，要求上市公司分别根据业务的性质披露业务分部报告和地区分部报告，并将其中的一种分部报告方式作为主要报告形式，另一种分部报告方式作为次要报告形式，这样，投资者将可以从分部报告披露的信息中，更清楚地了解企业的业务模式，更容易取得归属于各业务的数据，从而在建立盈利预测模型时，对公司业绩进行更准确的预测，降低投资风险；再次，新准则要求金融机构全面披露经营业绩、财务状况、风险管理策略及做法、风险管理量化信息、会计政策以及主体业务经营管理与公司治理结构，确保披露信息的全面、及时、可靠、可比；强化金融机构风险管理，建立完善的风险管理政策、金融工具估值技术和有效的内部控制制度，对套期行为的有效性进行持续评价，确保衍生金融工具的表内确认和计量，严格套期会计处理。 新准则内容完整，覆盖面广，填补了我国会计规范领域的诸多空白，建立起了较为完善的会计要素确认、计量和报告标准，并在会计计量、企业合并、金融工具会计等方面实现了质的飞跃和突破，并能促进财务报告信息更加透明，这对上市公司的信息披露提出了更高的要求，也将提高上市公司财务报告的使用价值，会使上市公司业绩的可预测性增强，可使上市公司财务信息披露的监管得到进一步加强。上市公司信息披露的逐步完善，将有助于投资者更好地结合财务报告的货币化和非货币化信息，做出更准确的投资决策，降低投资风险。（四）新准则在内容上不是很完善且实施难度较大 新准则强调企业提供的会计信息应当与财务报告使用者的经济决策需要相关，有助于财务会计报告使用者对企业过去、现在或者未来的情况做出评价或预测。确定了主要的会计计量属性包括历史成本、重置成本、可变现净值、现值以及公允价值，比较全面的在我国的会计准则体系中导入公允价值的计量属性。由于对是否认可公允价值、全面收益及资产负债表观，准则未能就这三个理念做出明确的回应，使目前具体准则制订一个往东、一个往西，存在内在逻辑不一致的问题，这非常容易导致实施的操纵，准则实施者会利用不同准则规定，创造条件迎合自己中意的规定，需要公允价值计量时创造条件符合公允价值计量的会计准则，需要历史成本时又将之操纵为另一经济行为。 同时，与旧会计准则相比，新会计准则填补了不少会计规范的空白，如企业合并、股份支付、政府补助、投资性房地产、生物资产、石油天然气、金融工具、保险合同等。新会计准则的出台弥补了这些会计漏洞，为中国会计规范做出重大贡献。但与此同时，新会计准则的出台也带来了一些新的问题，其中一个重大的挑战就是新准则的技术难度系数加大，从而导致实施难度加大，如购买法、计税基础、资产组等，除了计税基础外，大部分是与公允价值有关。与其他计量属性相比，按照公允价值计量的资产和负债的价值变动难以确认。 （五）新会计准则引发新的利润操纵手段 公允价值能够真实地反映上市公司的财务状况和经营成果，提高了会计信息的相关性，能够更好的反映企业的实际价值，但存在主观判断性很强的缺陷，弱化了会计信息的可靠性，它的应用有可能成为新的操纵利润的工具。对于目前尚处在转轨时期的我国来说，许多要素市场正处于发展与培育阶段，各项配套设施还不健全，无法从成熟的市场中取得这些资产的公允价值信息，以及国内评估机构对于公允价值的欠缺，决定了公允价值在实际操作当中可能存在一定的困难，由此可能引发会计信息失真问题。 另外，新企业会计准则允许开发支出资本化可能会成为科技及创新类企业新的利润操纵手段。由于在实际操作中，无形资产研发业务复杂、风险大，将很难明确划分研究和开发两个阶段。因此，企业如何划分研究阶段和开发阶段，也就决定了研发支出费用化和资本化的分界点，从而达到其操纵利润的目的。 二.新会计准则对会计信息质量的具体影响（微观分析）(一)会计科目体系的变化及其对会计信息系统的影响 新准则对科目体系的调整力度较大，在原科目体系基础上进行了不少增删。科目类别增加了一个“共同类”，增加了94个一级科目(其中特殊行业专用科目69个)，取消10个，合并6个，分拆、更名、降级了9个。在范围上首次涵盖了各类企业(包括银行、证券、保险、租赁、建造承包商、农业等)的交易或事项，使整个科目体系更加系统、完整，更能体现与国际准则的趋同。在新准则体系中，不仅科目内涵和名称有了较大变化，而且科目编码也有了很大的调整：将原制度的五大类别码(“1”开头表示资产类、“2”为负债类、“3”为所有者权益类、“4”为成本类、“5”为损益类科目)调整为六大类别码，其中“1”、“2”仍然分别表示资产类和负债类，但用“3”表示新增的“共同类”科目(一共有5个，分别是3001清算资金往来、3002货币兑换、3101衍生工具、3201套期工具、3202被套期工具)，而所有者权益类、成本类、损益类科目类别依次顺延分别用“4”、“5”、“6”表示。 科目是会计核算的基础。新准则科目体系的巨大变化可谓从根本上触及了企业会计系统的运行基础。但是我们看到，新准则的这种变化对架构在通用软件基础之上的企业会计系统而言，应该完全有能力被“消化”。因为通用软件所预留的参数接口，基本可以适应不同核算制度的情况变化，新准则科目体系的变化，可以通过调整原企业核算账套的基础科目体系得到适应。当然，这种调整以及由之带来的系统数据转换工作量可能比较大，而且差错风险也不可低估，因此这种调整对会计人员的业务素质要求比较高。值得欣慰的是，目前许多主流的软件供应商已为用户提供了很好的相关服务。如用友公司就设计了新旧准则的业务数据“转换器”来帮助客户实现这种业务过渡；而另外一些大公司，如金蝶、浪潮、金算盘等也设计了许多方便的服务措施。因此我们看到，新准则科目体系的变化对当前运行的企业会计系统的影响更多的是事务性的，而较少涉及系统逻辑架构和本质功能的改变。 (二)会计处理方法的变化及其对会计信息系统的影响 新会计准则在会计处理方法上的主要变化有： 1存货发出与资产折旧计提的变化。新准则取消了不能真实反映存货流转的后进先出法，也不再强调固定资产计提折旧开始和结束的时点，新增资产可当月提折旧，也可在下个月开始提折旧。 2资产减值会计处理的变化。新准则规定，固定资产、无形资产和对子公司、联营公司和合营的长期股权投资的，资产减值损失一经确认，在以后会计期间不得转回。 3无形资产会计处理的变化。新准则对无形资产的会计处理突破较大。主要表现在：(1)明确规定无形资产不包括商誉；(2)将企业研究与开发支出区别对待；(3)改变旧准则对无形资产直接采用直线法摊销的规定，新准则规定企业在取得无形资产时，应分析其使用寿命，使用寿命不确定的无形资产不应摊销，应每年进行减值测试。企业应在每个会计期间对使用寿命不确定的无形资产进行复核。如果有证据表明无形资产的使用寿命是有限的，应估计其使用寿命，在使用寿命内按能够反映企业预期消耗该项无形资产所产生的未来经济利益的方式进行合理摊销。摊销方法应当反映与该项无形资产有关的经济利益的预期实现方式，可采用平均年限法、工作量法、双倍余额递减法和年数总和法等。无法可靠确定预期实现方式的，应采用平均年限法摊销。 4债务重组会计处理的变化。新准则规定，对债权人的让步不再直接计入资本公积，应确认为债务重组利得，直接计入营业外收入，列入当期损益表。如果是以转让非现金资产的方式进行债务重组的，则债务重组是以非现金资产的公允价值来确定的，转让的非现金资产公允价值与其账面价值之间的差额确认为资产转让损益，计入当期损益。 5借款费用会计处理的变化。新准则规定，对需要经过相当长时间的生产活动才能达到可销售状态的存货及投资性房地产，其所占用的借款资金的相应借款费用也可予以资本化。此外，予以资本化的借款费用不再限于专门借款产生，一般借款如被用于购建或者生产符合资本化条件资产的，也应当资本化。 上述 新准则会计方法的变化涉及企业一些重要经济事项发生时的会计处理，主要与会计系统的数据采集环节有关，具体讲就是如何将这些经济业务的原始数据转化为标准的会计数据。当前企业运行的会计软件系统数据处理的起点仍然是从记账凭证开始的，即原始经济业务数据到系统会计凭证数据之间的转换，仍然由人工来完成。主要包括两种情况：1一般经济业务由人工直接填制记账凭证并录入系统；2由其他已实现信息化并与会计系统实现了有机集成的业务系统(如在ERP环境下)传递来的业务数据，则通过在业务系统(或会计系统)中由人工定义相关参数并预设凭证模板，来完成业务数据到会计凭证数据之间的自动转换，这其中也包括了账务系统自身实现自动转账的情况。而真正有助实现由经济业务数据智能化生成记账凭证数据的会计新技术，如XBRL标准化技术、事件驱动技术、REAL建模技术以及事项会计思想等，目前还几乎没有在会计软件的数据自动化采集阶段得到成熟应用。因此新准则会计方法的变革几乎并不涉及会计系统内部逻辑功能架构的改变，而多涉及会计系统边界之外与系统交接处的数据处理。例如，对只涉及一般经济业务的会计方法变化，如借款费用、债务重组和无形资产等，由于业务记账凭证填制仍由人工来完成，因此基本不触及当前系统软件功能的更新，只是对会计人员的业务素质会提出更高的要求，要求其必须尽快熟悉新准则环境下的会计处理，在这些经济业务发生时，能正确地填制会计记账凭证，并熟练地录入会计系统；而对涉及专项业务核算和管理的会计处理方法的变化，如存货发出、固定资产折旧计提、资产减值等，则需要在相关的业务系统中重新调整系统的基础运行参数或重新制作凭证模板，可以基本适应这一变化。如对于存货计价方法的变更，若用户以前用的是后进先出法，则可新建一个或者多个存货组织(具体数目视不符合新准则的存货组织数量而定)，然后复制原存货组织的属性和数据(包括原来所有的在库品、在线品等)作为初始值。并依据新准则和企业的具体情况，设置新存货组织的成本计价方法为标准成本法、先进先出法、加权平均法(包括移动加权平均法)或者个别计价法等中的一种。并要在当期的报表表外事项内对变更会计政策以及对企业利润的影响值进行披露。对资产减值会计处理的变化，用户可在其原系统的资产管理模块中，对固定资产和无形资产的折旧处理重新设置计提的时期参数，并对数据进行适当调整以适应新制度的变化。可见，新准则会计方法的变化，也不难在当前企业会计信息系统中被“消化”。 (三)会计计量方法的变化及其对会计信息系统的影响 新准则体系引入公允价值计量是一大亮点。新准则允许在工具、投资性房地产、非共同控制下的企业合并、债务重组和非货币性交易等主要方面采用公允价值作为计价基础。如新企业会计准则第22号金融工具确认和计量中明确定义了金融资产、金融负债、权益工具、金融工具和衍生工具等概念，并对不同金融工具的计量方法做出了规定。 公允价值比成本计价有明显的优越性，主要体现为与某个时点(通常是资产负债表日)的资产经济价值更加接近，更能真实地反映企业的资产状况。然而，公允价值的计量模式需要依靠活跃的交易市场和估值技术，需要企业相关部门的通力协作，因此这种计价模式对企业乃至相关人员的要求较高。如果使用不当，公允价值的计量模式可能会加大企业盈利的波动性。 依通用系统的逻辑架构特点看，公允价值计量模式的引入对当前企业运行的会计系统的影响也一样较为有限，原系统基本具备架构这种计量模式并进行平稳作业的能力。如对投资性房地产、金融工具等需采用公允价值模式进行会计处理的资产，只要按新准则的要求在成本计量时不再提取折旧或摊销，而以会计期末公允价值为基础进行账面价值的调整，公允价值与原账面价值的差额计入当期损益。后续支出使可能流入企业的未来经济利益超过了原先估计的，视为固定资产改良或者金融资产增值，计入投资性资产的账面价值，反之则计入当期费用。至于上述资产品种计价模式间的基础转换，可在原系统采用手工方式进行账面调整。期末时企业要在表外进行详细的相关披露，如哪些业务采用了市场公允价值，使用了怎样的计价技术，与历史成本计价相比，这一变更将会对当期或者多期利润产生怎样的影响等。 转(四)合并报表的变化及其对信息系统的影响 与旧准则相比，新准则关于合并财务报表所依据的理论已经发生了变化，从侧重母公司理论转变为侧重实体理论。新准则强调合并财务报表的范围应当以控制为基础予以确定，共同控制的合营不再纳入合并范围，而将其经营成果直接在母公司与合并财务报表的投资收益中体现。对公司有实质性控制的所有子公司(包括所有者权益为负数的子公司，只要是持续经营的)均纳入合并范围，不再考虑股权比例或重要性。投资企业对被投资单位具有共同控制或重大影响的长期股权投资仍继续采用权益法核算，按应享有或应分担的被投资单位实现净损益的份额，确认投资损益并调整长期股权投资的账面价值。 新准则合并报表的变化，在当前运行的企业信息系统中实际上并不需要进行特殊的功能处理。因为现行财务软件的合并报表模块一般均可以支持对每期进行不同合并范围的选择，而且也能针对不同的集团组织结构和复杂股权关系进行较详细的功能管理。但是在新旧准则交替时，需要在原系统合并模块中重新确认报表的合并范围，并在变更的合并报表中详细披露新增的合并组织，以及对利润和关联交易等所产生的影响。 (五)财务报表列报的变化及其对会计信息系统的影响 新准则对财务报表列报的要求与原准则相比，有以下一些变化特点： 1在列报内容上的差异。原准则包括资产负债表、利润表、现金流量表、附表、会计报表附注和财务情况说明书。而新准则规定财务报表至少包括资产负债表、利润表、现金流量表、所有者权益(股东权益)变动表、附注五个部分。其中：(1)新准则将所有者权益变动表由原来的附表上升为主表，以有利于更全面地反映主体权益的综合变动；(2)更加强调现金流量表的编制，通过颁布企业会计准则第31号现金流量表单独予以规范，这将有利于报表使用者评估公司的相关能力；(3)更加重视报表附注中的信息披露；(4)取消了财务情况说明书，因其所包含的部分内容已在主表及附注中有所体现。 2在资产负债表填列格式上的差异。(1)部分资产项目填列方法发生了改变，如“应收账款”、“其他应收款”、“存货”、“长期股权投资”、“固定资产”、“无形资产”等项目，由账面余额填列，全部改为以扣除减值准备后的账面价值填列；(2)“非流动负债”增加了“预计负债”项目；(3)将原“递延所得税借(贷)项”改为“递延所得税资产(负债)”，使其体现出资产和负债的定义内涵；(4)将“少数股东权益”列示于合并资产负债表的所有者权益项目下，表明合并财务报表编制理论由母公司理论转变为实体理论；(5)增加了“交易性资产”、“可供出售金融资产”、“持有至到期投资”、“投资性房地产”、“生产性生物资产”、“交易性金融负债”等项目，使资产负债表的内容和结构更加全面、完整、合理。 3在利润表填列格式上的差异。(1)取消了主营业务与其他业务的划分，将这些业务产生的收入和发生的成本统一在“营业收入”与“营业成本”中列示；(2)将“资产减值损失”、“公允价值变动收益”、“投资收益”在营业利润中单独列示，以更清晰地反映企业营业利润的构成；(3)在“投资收益”中，将“对联营企业和合营企业的投资收益”单独列示。 依上述分析可以看出。新准则财务报告体系与原准则相比，无论在内容还是在格式上都发生了很大的变化，但这种变化几乎并不触及当前会计报表制作模块功能的改变。当前所使用的报表模块的设计逻辑是通过两个步骤来完成财务报表的全程制作的：一是根据企业情况及相关会计制度等，设计制作财务报表的标准模板(标准模板通常由报表格式、报表要素取数逻辑和报表单元公式三个关键定义要件组成)；二是由报表模板生成当期相关报表。因此，新准则财务报表要求的变化影响更多的只是企业报表模板的重新定义或调整，是事务性的适应，也较少涉及报表模块本质功能的改变。 参考文献： 1 林怡仲:执行新会计准则所面临的挑战J.新，2009，(5). 2 赵晓军:浅议我国会计制度的改革历程J.广西电业，2009，(8). 3 田俊燕 杨昌红:浅谈新会计准则对会计信息质量的影响J.集团经济，2009，(11). 4 林钟高 杨 娟:会计准则与会计信息质量研究J.安徽工业大学学报，2010，(l). 5 黄世忠 国际会计准则改革:回顾与展望J.会计研究，2007,（12）.6 梁爽 有效会计准则制定机构的经济学分析J.财经问题研究，2008，(20).7 中华人民共和国财政部企业会计准则M.科学出版社，2009,(7)8 覃焱 论商品化ENP软件与企业个性化E需求的满足J管理信息化，2008(9) 9 陈佳颖 我国会计准则变迁研究J财会月刊(理论版)，2010(5) 10 刘治兰:新会计准则下公司利润调节空间的变形及应对策略J.北京行政学院学报，2010，(4). 11 李吉栋 马胜祥:新会计准则对上市公司利润操纵的影响分析J.会计之友，2008，(7).12 薛祖云 蔡文忠 执行新企业会计准则的信息系统再开发策略J会计之友， 2010(19)