中国税务报文章汇总.docx

编号
纳税筹划（01）或问题解答（02）
特别备注
0101
税收筹划不能损害交易对方利益
中税报处女作
0102
净现金流量：选择筹划方案的关键
纳税筹划的标准讨论1
0103
月薪配年奖：寻找节税精确点
运用计算机技术的筹划文章
0104
股权投资筹划易犯两种错
对纳税筹划误区点评
0105
一个可以避免的悲剧
以案说法
0106
设立销售公司 选择纳税“身份”

0107
自行加工还是委托加工：节税“平衡点”给出答案

0108
税收筹划应重视资金时间价值

0109
转让在建工程 六个节税方案比拼
房地产类纳税筹划
0110
什么才是成功的筹划方案

0111
企业合并 免税重组还是应税重组

0112
广电网络公司营业税筹划方案

0113
开发嵌入式软件 节税可分两步走

0114
固定资产折旧 筹划空间大了

0115
R＝23.53%是金科玉律吗
对纳税筹划界错误认识的批驳
0116
为广电网络企业寻求所得税筹划思路

0117
节税：股权转让VS资产转让

0118
享受新办企业优惠 拒绝恶意避税
反避税文章，引起税总愤怒
0119
工薪筹划方案：分解收入 降低个税

0120
代销行为纳税筹划再分析

0121
避免“一叶障目，不见森林”

0122
选好获利年度 用好折旧政策
全国纳税筹划大赛三等奖
0123
公司购买 还是个人购买后投资

0124
纳税额最小不是选择筹划方案的唯一标准

0125
增值税筹划的另一种思路

0126
车改中的税收选择：租车还是发补贴

0127
不妨将“买十送二”改为“加量不加价”

0128
纳税筹划需引入“机会成本”分析
和西南财大博导辩论的成果
0129

0130

0201
借款利息税前扣除有何条件

0202
公司给雇员配车 所得税如何处理

0203
土地出让金是否计入房屋原值缴税

0204
股权投资收益如何进行所得税处理

0205
奖励免费旅游要代扣个税

0206
单位低价向职工售房需缴哪些税

0207
企业搬迁如何进行涉税处理

0208
读懂新税收政策 吸纳残疾人就业

0209
个案解剖 一项投资业务的纳税分析

龚厚平《中国税务报文章》汇总
广电网络公司营业税筹划方略0112
龚厚平 2006.04.17

广电网络公司的主营业务主要为有线电视的安装运营业务和数据宽带的安装运营业务。公司涉及的营业税主要为有线电视初装费和收视维护费、数据宽带的安装费和使用费四种收费业务。广电网络公司营业税的税目及相应的税率如下：
1．建安业（有线电视和广电宽带的安装业务）税率为3%；
2．文体业（有线电视的收视维护费收入）税率为3%；
3．服务业（宽带使用费收入）税率为5%。
为了有效降低广电网络公司的营业税负，本文主要考虑两个因素：营业税的营业额、税率。
缩小税基的筹划
（一）分期确认营业额，间接获得货币资金的时间价值。
《关于企业收取的一次性入网费会计处理的规定》（财会〔2003〕16号）规定：企业按照国家有关部门批准的收费标准和合同约定在取得入网费收入时，应借记“银行存款”等科目，贷记“递延收益”科目。记入“递延收益”科目的金额应按合理的期限平均摊销，分期确认收入“递延收益”科目适用的分摊期限。分摊期限应按合同中规定的期限分摊。
这一规定为广电网络公司营业税筹划提供了空间。举例讲，广电网络公司每年取得安装费3000万元，按建筑业适用的税率3%，一次确认营业额时相应地每年营业税额为3000×3%＝90（万元）。在合同中约定提供服务周期为5年。下面分别按一次确认营业额与分期确认营业额计算应纳营业税折现值。按折现率为10%。
（1）筹划前：一次确认营业额时，相应地5年内营业税额折现为90÷1.1＋90÷1.12＋···＋90÷1.15＝341（万元）。
（2）筹划后：分期确认营业额时（5年营业额将分摊至9年内取得），每年应确认的营业额分别为600、1200、1800、2400、3000、2400、1800、1200和600万元，相应营业税为18、36、54、72、90、72、54、36和18万元。
相应地营业税折现值为18÷1.1＋36÷1.12＋···＋18÷1.19＝285（万元）。
从上可明显看出：运用分期确认营业额的方法相比一次确认时，可获得资金时间价值56万元。
值得注意的是，依据财税〔2003〕16号文第五条规定：单位或个人提供应税劳务时，向对方收取的预收性质价款，其营业税纳税义务发生时间以按照财务制度的规定，该项预收性质的价款被确认为收入的时间为准。上述财会〔2003〕16号文件就是一个关于入网费财务制度的规定，它明确了入网费收入的会计、税法确认时间相同。
（二）直接减少应纳税营业额。
财税〔2003〕16号第三条第十三款规定：“通信线路工程和输送管道工程所使用的电缆、光缆和构成管道工程主体的防腐管段、管件（弯头、三通、冷弯管、绝缘接头）、清管器、收发球筒、机泵、加热炉、金属容器等物品均属于设备，其价值不包括在工程的计税营业额中。
依据《关于营业税若干政策问题的批复》（国税函〔2005〕83号）规定，上述财税〔2003〕16号第三条第十三款适用于所有的建筑安装工程。
举例讲，广电网络公司在2005年中完成宽带安装工程5000万元，所用宽带设备为2000万元；有线电视安装工程5000万元，其安装工程使用电缆与光缆等可扣除项目的总价值为2000万元。
1.如果不运用法规进行抵扣项目的核算，年应纳营业税额为10000×3%＝300（万元）；
2.依据上述两个文件的规定：年应纳营业税为（10000－2000－2000）×3%＝180（万元）。
筹划前后对比有：广电网络公司每年减少120万元的营业税。
适用税率的筹划
广电网络公司的营业税中宽带网使用费适用5%的税率，而安装费适用3%的税率，下面举例来说明利用税率差降低税负。
例筹划前：广电网络公司的宽带网服务收费，对新用户有一种处理方式为“免入网费，每月使用费亦随一次交费周期长短而有不同优惠”。如某新入网用户一次交一年的使用费，收费720元，免入网费400元。在此种情况下，应交营业税为720×5%＝36（元）。
采取如此方式，采用在发票上开400元入网费，使用费为720元，在发票上注明优惠使用费400元，依据《财政部、国家税务总局关于营业税若干政策问题的通知》（财税〔2003〕16号）第三条第二款规定：“单位和个人在提供营业税应税劳务、转让无形资产、销售不动产时，如果将价款与折扣额在同一张发票上注明的，以折扣后的价款为营业额；如果将折扣额另开发票的，无论其在财务上如何处理，均不得从营业额中减除。”此时可以以320元使用费和400元的入网费作为应税收入。此时，应缴营业税为400×3%＋320×5%＝28（元）。每新增一用户可减少营业税8元。
由此可见，仅仅改变开票方式，就可以获得税收筹划的好处。
此外，据文件《财政部、国家税务总局关于免征青岛市有线数字电视收入营业税的通知》（财税〔2004〕186号）“经国务院批准，自2005年1月1日~2007年12月31日，对青岛有线电视网络中心根据《青岛市物价局关于有线数字电视收视费收费标准的通知》(青价费〔2003〕239号)规定标准收取的有线数字电视收视费免征营业税。其他地市在推进有线电视数字化整体转化时，可以参照《财政部、国家税务总局关于免征青岛市有线数字电视收入营业税的通知》的精神，通过省人民政府向财政部、国家税务总局申请减免有线数字电视收入的营业税，均可申请免缴营业税。”故各地广电网络公司尽可能申请这一政策优惠。如成都市一年的数字电视收视费为10000万元，可获得300万元的营业税减免和相应的城建税和教育费附加减免30万元的政策优惠。
   通过以上企业营业税的筹划案例，我们可明显地看出，通过合法的运作方式，运用国家颁布的法律，经过合理的筹划能有效降低企业的税负。

月薪配年奖 寻找节税精确点0103
企业职工收入主要是指工资收入，包括每月发放的工资和年终奖两种。职工每月应纳的个税和年终奖所纳个税之和便是职工个税的总支出。为使职工个税税负最小化，就要使月应纳所得税和年终奖应纳所得税适用税率最低。下面笔者结合2005年新颁布的《国家税务总局关于调整个人取得全年一次性奖金等计算征收个人所得税方法问题的通知》（国税发[2005]9号）(以下简称9号文)和全国人民代表大会常务委员会关于修改《中华人民共和国个人所得税法》的决定（自2006年1月1日起执行）这两个文件进行分析,给出一个具有操作性的个税筹划方案。
    在9号文中，存在9个无效纳税期间。这些无效纳税区间有两个特点：一是相对无效区间减去1元的年终奖金额而言，税前收入增加税后收入不升反降或保持不变。比如年终奖为6100元时，相应的个税为585元，税后收入为5515元，而年终奖为6000元时，相应的个税为300元，税后收入为5700元。税前收入增加100元，税后收入反而减少185元；二是每个区间的起点都是税率变化相应点，如四个常见的无效区间（6001---6305），（24001---25294），（60001---63437）和（240001---254666）。筹划人员在选择年终奖时，一方面要避开无效区间，另一方面尽量选无效区间的起点减去1后的余额作为年终奖最佳金额，如选6000元、24000元、60000元或240000元等。
    假设依据2006年1月1日适用的新修订的个税法，个人工薪费用减除标准为1600元，职工养老、医疗、失业、住房月可扣金额为200元，那么职工个人月收入扣除1800元后余额为应纳税所得额。首先预测出职工个人全年收入总额，其次是在收入总额中先确定年终奖金额(依据下面的最佳配合数据可得)，最后是收入总额扣除年终奖后的余额在12个月平均后作为职工月收入，如此则职工工资相应个税最小。全年收入与年终奖最佳配合的一组数据为：
    1、全年收入为0～27600时，年终奖为0元；
    2、全年收入为27601～57100时，年终奖为6000元；
    3、全年收入为571001～127600时，年终奖为24000元；
    4、全年收入为127601～376600时，年终奖为60000元。
    如果是在2005年12月31日前，按工资收入中可扣除项目为月均800元时，相应的全年收入与年终奖最佳配合的一组数据为：
    1、全年收入为0～15600时，年终奖为0元；
    2、全年收入为15601～45100时，年终奖为6000元；
    3、全年收入为45101～115600时，年终奖为24000元；
    4、全年收入为115601～364600时，年终奖为60000元。
    例1：某单位员工全年工资奖金收入约为24000元，单位为员工支付时，有四种方案可供选择。
    方案一：每月支付工资1000元，年终一次性考核奖金为12000元。
    该员工12个月工资个税=（1000－800）×5%×12=120；年终奖个税=12000×10%－25=1175；全年应缴个税为120＋1175=1295。
    方案二：每月发1000元作为工资，7月发半年奖4000元，12月发年终奖8000元。
    除7月外11个月工资个税=（1000－800）×5%×11=110；7月工资个税=（5000－800）×15%－125=505；年终奖个税=8000×10%－25=775；全年应扣缴个税为110＋505＋775=1390。
    方案三：每月按2000元发工资。
    全年个税=[（2000－800）×10%－25]×12=1140元。
    方案四：每月发1300元，年终一次性奖金8400元。
    全年月工资个税=（1300－800）×5%×12=300；年终奖个税=8400×10%－25=815；全年应扣缴个税=300＋815=1115。
    但如果按全年收入与年终奖最佳配合的数据组，收入为24000元，月可扣项目为800元时，年终奖确定为6000元，每月工资1500元。那么全年月工资个税=[（1500－800）×10%－25]×12=540元；年终奖应纳个税=6000×5%=300；全年应扣缴个税=300＋540=840元，比最优的的方案四还节约275元。
选好获利年度 用好折旧政策0122

《关于企业技术创新有关企业所得税优惠政策的通知》财税 [2006]88号对技术创新企业所得税优惠主要有四点：一是关于技术开发费在按规定实行100%扣除基础上，允许再按当年实际发生额的50%在企业所得税税前加计扣除；二是关于职工教育经费在不超过计税工资总额2.5%以内的部分，可在企业所得税前扣除；三是企业用于研究开发的仪器和设备，单位价值在30万元以上的，允许其采取双倍余额递减法或年数总和法实行加速折旧四是国家高新技术产业开发区内新创办的高新技术企业，自获利年度起两年内免征企业所得税，免税期满后减按15%的税率征收企业所得税。
　　许多技术创新企业希望充分利用国家的税收政策扶持达到企业的快速发展的目的。但因为许多企业对政策运用不够灵活，导致了有税收优惠而无法享受的情况发生。下面笔者就具体案例分析讲述如何充分享受税收优惠的办法。
　　案例：吉祥有限公司为2000年8月1日新办的企业，主营范围为计算机软硬件的开发、生产、销售，其自主研发的野多彩图像采集控制软件冶，同时获得当地信息产业厅软件产品登记证。并于2000年进入获利年度，企业应纳税所得额为20万元，当年按正常的33%税率缴纳了企业所得税。
　　公司2001年到2005年应纳税所得额为-300万元、-200万元、-100万元、0万元和600万元。2003年1月（2002年上报资料认定），企业被批准成为软件企业（同年被评为高新技术行业适用15%的税率）。公司预计2006年到2010年的应纳税所得额为3000万元/年。折现率为10%。
　　政策分析：2000年，吉祥公司是新办企业，但无税收优惠，公司应纳企业所得税为6.6万元。2001年度企业应纳税所得额为原300万元，企业所得税为0万元。2002 年度企业被同时认定为软件企业和高新技术企业。
　　据《关于鼓励软件产业和集成电路产业发展有关税收政策问题的通知》（财税咱2000暂25号）第一条野关于鼓励软件产业发展的税收政策冶中的第二款野对我国境内新办软件生产企业经认定后，自开始获利年度起，第一年和第二年免征企业所得税，第三年至第五年减半征收企业所得税。冶吉祥公司的获利年度为2000年，2000年进入了两免三减半的时期。2000年与2001年为两免时期。2002~2005年为减半年度。
　　据财税[1994]001号的规定：享受新办高新技术企业自投产年度起两年免征企业所得税。吉祥公司投产年度为2000年度，2000年与2001 年为两免时期。2002~2005年适用税率为15%。 2002 年度企业应纳税所得额为原200万元，企业所得税为0万元。
　　2003年度企业应纳税所得额为原100万元，企业所得税为0万元。2004年度企业应纳税所得额为0万元，企业所得税为0万元。2005年度企业应纳税所得额为0万元，企业所得税为0万元。2006年至2010年度每年企业应纳税所得额为3000万元，企业所得税为450万元。
　　吉祥公司2000年至2010年企业所得税流出的现值（基准点2000年1月1日）为969万元。综上，吉祥公司自2000年到2004年应该享受两免三减半期间未享受一分钱的税收优惠。软件企业应如何规避这一问题，尽可能充分享受税收优惠呢？
　　其实在充分理解了财税[2006]88号文件的基础上，利用现行税收法规，一是做到推迟获利年度，二是合理利用固定资产的加速折旧政策，可以达到化腐朽为神奇的目的！
　　笔者对吉祥公司纳税筹划前的经营活动作出一些假设：2001年度2月发生的房屋装修款25万元，未达到房产原值的20%；2005年的12月一笔赊销销售收入30万元。2006年1月1日企业购入一台研究开发设备，单位价值在3000万元，允许其采取双倍余额递减法（5年）实行加速折旧，2006 年至2010年的折旧额依次为1200万元、720万元、432万元、324万元、324万元。
筹划方案一：对费用与收入进行调整方法1、房屋装修提前到2000 年进行，经过调整后的2000 年亏损金额为-5万元；2、2001 年到2004年的应纳税所得额为-275 万元、-200 万元、-100 万元、0万元；3、2005 年的12 月一笔赊销销售收入30 万元可以合同中约定为收款时间为次年1月，相应地2005 年的企业所得税税前所得为570 万元，弥补以前年度亏损后应纳税所得额为-10 万元。4、2006 年的应纳税所得额为3020 万元。5、2007 年至2010 年的应纳税所得额为3000 万元/年。
　　如此进行费用与收入的纳税筹划后，吉祥公司的开始获利年度应该为2006 年度。吉祥公司2006 年至2007 年免企业所得税；2008 年至2010 年年应纳企业所得税为225 万元/年。吉祥公司2000 年至2010 年企业所得税流出的现值（基准点2000年1月1日）为261 万元。
　　筹划方案二：在方案一的基础上，吉祥公司对设备折旧方法由余额递减法改为平均年限法，年均折旧600万元（为简化分析，不考虑残值，按年均摊）。如此调整后，吉祥公司2006年的应纳税所得额为3620 万元（3020+1200-600），2007 年至2010 年的应纳税所得额依次为3120 万元、2832 万元、2724 万元和2724 万元。吉祥公司2006 年至2007 年免企业所得税；2008 年至2010年应纳企业所得税依次为212万元，204万元和204万元。吉祥公司2000 年至2010 年企业所得税流出的现值（基准点2000年1月1日）为240万元。
　　说明：在固定资产折旧政策运用中，常见的规律是，在免减税期内应尽量减少折旧；在正常纳税期内应尽量增加折旧获得资金的时间价值。企业的纳税筹划人员理解这一点后，就不会在免减税期间运用财税[2006]88号的加速折旧政策而要用年限平均法来有效减轻税负了。
　　纳税筹划效果分析：
　　方案一较未进行纳税筹划时节税708万元（969-261）
方案二较方案一节税21万元（261-240）
　　综上所述，可得出软件企业和高新技术企业的纳税筹划的一般规律为：
　　一是尽量推迟获利年度（方法有三，包括加大前期费用、推迟确认收入和进行业务分拆，将前期盈利项目由关联企业经营），至少要等到企业获得资质认证后才能进入获利年度，以便充分享受两免三减半的税收优惠。二是在企业的优惠期内固定资产的平均年限法优于加速折旧法，不能因企业获得的资质盲目选用加速折旧法。
节税：股权转让VS资产转让0117

整体资产转让是一种特殊的资产转让方式，它的特殊性体现在如下几个方面：1.区别于普通资产转让。符合条件的企业产权转让免营业税与增值税。2.区别于股权转让。它可以在换取等价物全部为股权支付额时不征企业所得税。但企业股东将来在进行股权转让时，要缴纳企业所得税。在所得税的缴纳中，如果纳税方式得当的情况下，由于资产转让到股权转让的方案与直接股权转让的方案的企业所得税绝对值是相等的，但可以节约资金的时间价值。3.在整体资产转让中和股权转让中都有一个共同的纳税筹划方法：先分配股利后转让。
　　在企业的整体资产转让中，要把握三个要点才能获得纳税筹划效益。否则会造成不必要的纳税负担。下面用一个实例来说明：
　　A公司由潘湖公司与蜀渝公司两家公司投资设立，双方各占50%的股权。A公司的资产构成：货币资金2000万元；厂房一栋，原价为3000万元，已折旧1000万元，净值2000万元，公允价值为3000万元。存货一批原价为1000万元，公允价为3000万元。净资产5000万元的构成：股本为3000万元，未分配利润为2000万元。A公司、潘湖公司与蜀渝公司的企业所得税税率均为33%。
　　现有两个整体资产转让方案。
　　方案一：先由A公司进行利润分配，进行整体资产转让给B公司；5年后A公司再处理长期股权投资，同时分回投资收益；一年后A公司两股东潘湖公司与蜀渝公司再转让股权。
　　方案二：先由A公司进行整体资产转让给B公司，5年后A公司再处理长期股权投资，一年后A公司两股东潘湖公司与蜀渝公司再转让股权。
　　要点一：要明确企业产权转让的构成要件。《国家税务总局关于转让企业产权不征营业税问题的批复》（国税函[2002]165号）规定：“转让企业产权是整体转让企业资产、债权、债务及劳动力的行为。”从这一条可以看出：企业产权转让的要件有：1.转让主体是企业，而不含非独立核算的企业分支机构。如果转让的是某企业的非独立核算机构，可以先成为独立的企业再进行转让。2.整体转让的内容有企业资产、债权、债务、劳动力的行为。四者缺一不可。企业要创造条件符合整体资产转让。如果是一个企业独立核算的分支机构，可以先成立一个独立的企业法人来达到转让主体的条件。只有符合条件的整体资产转让才能获得营业税与增值税的免征。
　　要点二：整体资产转让时，先分配被转让企业的未分配利润，较不分配利润具有节税效果。
　　方案一：先分配利润后再进行整体资产转让，如果A公司先分配税后利润2000万元（分回利润为1000万元现金，1000万元作为负债列账，投资方企业作为投资收益的实现处理。）随后再收取股票5143万元（面值），公允价值为6000万元，此时不存在补价问题。此时A公司的股权投资成本为4000万元（资产账面值为5000万元减去负债1000万元）。
　　方案二：B公司支付其股票为6000万股（面值6000万元），公允价值为7000万元，同时付现金1000万元，合计8000万元。根据《国家税务总局关于执行<企业会计制度>需要明确的有关所得税问题的通知》（国税发〔2003〕45号）规定：符合《国家税务总局关于企业股权投资业务若干所得税问题的通知》（国税发〔2000〕118号）和《国家税务总局关于企业合并分立业务有关所得税问题的通知》（国税发〔2000〕119号）暂不确认资产转让所得的企业整体资产转让、整体资产置换、合并和分立等改组业务中，取得补价或非股权支付额的企业，应将所转让或处置资产中包含的与补价或非股权支付额相对应的增值，确认为当期应纳税所得。
　　本例中A公司整体资产转让取得的1000万元非股权支付额相对应的增值（收益）为：补价－（补价÷换出资产公允价值）×换出资产账面价值＝1000－（1000÷8000）×5000＝375（万元）。该增值所得应缴纳企业所得税123.75万元（375×33％）。
　　要点三：A公司转移长期股权投资时，要注意转让后转让收益立即分配给股东，其次A公司的股东转让股权时，防止税后利润作为转让收益重复征税。
　　方案一：先由A公司转让长期股权投资，A公司分配转让收益后A公司股东再转让股权。先由A公司的转让投资收益所得税为660万元[（6000－4000）×33％]。因为双方税率相等，A公司的股东收到投资收益1340万元分回的利润勿需补税。后A公司股东转让股权价为4000万元。此时A公司股东应补企业所得税为330万元[（4000－3000）×33％]。此时上述两种行为共计缴纳企业所得税金额为990万元。
　　方案二：先由A公司转让长期股权投资，后A公司股东再转让股权。此时，A公司应缴纳所得税为660万元[（6000－4000）×33％]。后A公司股东转让股权价为5340万元。A公司股东应纳所得税为772.2万元[（5340－3000）×33％]。
　　后A公司股东转让股权价为4000万元。方案一中所得税税负和为990万元（0＋660＋330）。方案二中所得税税负和为1539.45万元（107.25＋660＋772.2）。方案二较方案一节税金额为549.45万元。
　　由上可见，在不同的整体资产转让中，不同方式会产生不同的税负。另外需要说明的是如果A公司先分配税后利润，后A公司的股东立即转让股权，应纳企业所得税为990万元[（8000－2000－3000）×0.33]。这和方案一中总的企业所得税税负相同。但方案一可获得资金的时间价值。如果考虑资金的时间价值为10%，则方案一中企业所得税的折现值为596万元（660÷1.15+330÷1.16）。
此时整体资产转让到股权转让方案较直接转让股权方案节税为394万元（990－596）。
车改中的税收选择：租车还是发补贴0126
近年来，部分单位因公务用车制度改革，对用车人给予各种形式的补偿：直接以现金形式发放、在限额内据实报销用车支出、单位反租职工个人的车辆支付车辆租赁费（所谓私车公用）、单位向用车人支付车辆使用过程中的有关费用等。

　　2007年3月9日，国家税务总局下发了《关于企事业单位公务用车制度改革后相关费用税前扣除问题的批复》（国税函[2007]305号），对企事业单位因公务用车制度改革而发生的此类支出如何在企业所得税前扣除作出明确规定：根据国家税务总局《企业所得税税前扣除办法》（国税发[2000]84号）第十七条规定，工资、薪金支出是纳税人每一纳税年度支付给在本企业任职或与其有雇佣关系的员工的所有现金或非现金形式的劳动报酬，包括基本工资、奖金、津贴、补贴、年终加薪、加班工资，以及与任职或受雇有关的其他支出。企事业单位公务用车制度改革后，在规定的标准内，为员工报销的油料费、过路费、停车费、洗车费、修理费、保险费等相关费用，以及以现金或实物形式发放的交通补贴，均属于企事业单位的工资薪金支出，应一律计入企事业单位的工资总额，按照现行的计税工资标准进行税前扣除。

　　现行内资企业可以税前扣除的工资标准为每人每月1600元，而可以享受此类公务用车补贴的人员，如果其单位总的工资水平（不含车贴费用）已超过了计税工资基数，相应地车贴费用计入工资后不能在企业所得税税前得到有效的扣除。

　　例：吉祥公司2007年度不含车贴费用的工资总水平为810万元，当年企业为20位中高层管理人员负担100万元车贴。而当年的计税工资可扣除限额为800万元。会计在做账时，将车贴费用单独计入管理费用予以扣除。如果按文件（国税函[2007]305号）规定，那么企业应补缴企业所得税金额33万元。

　　如何想办法将100万元的车贴费用尽可能少地进行所得税纳税调增，少缴企业所得税呢？

　　方案如下：吉祥公司具体可测算实际可发生的费用，即没有车改前发生的费用。假设为80万元（20万元的车辆折旧和60万元的车辆使用费），那么其可以找一家汽车租赁公司签订汽车租赁协议，年付租赁费20万元，60万元作为车辆的使用费进行预算控制，采取据实列支超支不补的方法。余下的20万元作为车贴进入工资内容进行相应的分配。如此纳税筹划后，吉祥公司可少缴企业所得税为26.4万元。

　　根据国税函[2007]305号文件的规定，其实对于中西部地区许多大型私营企业来说是一个福音：此类企业所雇人员多，整体工资水平离计税工资每人每月1600元相差甚远，对这类企业，将车贴费用计入工资核算更划算。因为税前扣除的工资总额不超标准，车贴费用计入工资后可以加大职工福利费和职工教育费的扣除基数，降低企业所得税税负。

　　假设上例中当年的计税工资可扣除限额为1000万元。会计在做账时，将车贴费用单独计入管理费用予以扣除。如果按文件国税函[2007]305号规定，企业实际发放的工资总额为810＋100=910万元，没有超过计税工资税前扣除的标准，那么2007年度可以税前扣除的职工福利费和职工教育经费也相应地比原来增加了100×（14%＋1.5%）=15.5万元，这样就比原来多节约企业所得税为5.115万元。

　　由此可见，对于实行计税工资制度的企业，若不含车贴的工资总额大于计税工资，为降低企业所得税税负，企业应采用租车方式将租赁费直接计入费用划算；若不含车贴的工资总额小于计税工资，并且将车贴也计入工资总额后仍小于计税工资，那么可以按国税函[2007]305号的规定将发放车贴计入工资，并同时计提职工福利费和教育经费，有利于降低企业所得税税负。

　　本文还涉及个人所得税的筹划问题，在租车补贴的个税计算方式上，依据现行税法规定是将单位给予职工车贴费用（无论是现金还是报销方式）先全额计入个人收入，后扣除一定标准的公务费用后，按照“工资、薪金”所得项目计征个人所得税。

　　《国家税务总局关于个人因公务用车制度改革取得补贴收入征收个人所得税问题的通知》（国税函[2006]245号）第一条规定，因公务用车制度改革而以现金、报销等形式向职工个人支付的收入，均应视为个人取得公务用车补贴收入，按照“工资、薪金”所得项目计征个人所得税。具体计征方法按《国家税务总局关于个人所得税有关政策问题的通知》（国税发[1999]58号）第二条“关于个人取得公务交通、通讯补贴收入征税问题”的有关规定执行。

　　《国家税务总局关于个人所得税有关政策问题的通知》（国税发[1999]58号）第二条规定内容如下：关于“个人取得公务交通、通讯补贴收入征税问题”的有关规定执行（即：个人因公务用车和通讯制度改革而取得的公务用车、通讯补贴收入，扣除一定标准的公务费用后，按照“工资、薪金”所得项目计征个人所得税）。公务费用的扣除标准，由省级地方税务局根据纳税人公务交通、通讯费用的实际发生情况调查测算，报经省级人民政府批准后确定，并报国家税务总局备案。

　　本案例中吉祥公司的车贴费用为100万元，假设该公司所在省政府批准的公车费用在个税前可扣除的金额为80万元，纳税筹划前个人收到车贴计入个税所得金额为20万元；纳税筹划方案中租车后加上公车报销的费用80万元，单位给个人其他名目的补贴仍为20万元。由此我们得出结论，在两种选择中，个人所得税数字没有变化。

　　综合企业所得税和个人所得税两个税种情况来看，对企业所得税而言，发放车贴时，80万元的费用都会进入到工资中享受限额扣除的待遇；而租车时，80万元的费用是公务用车，可以全额计入管理费用中，无扣除额度限制。对于实行计税工资制度的企业，若不含车贴的工资总额大于计税工资，为降低企业所得税税负，企业应采用租车方式将租赁费直接计入费用划算；否则按国税函[2007]305号的规定将发放车贴计入工资，并同时计提职工福利费和教育经费，有利于降低企业所得税税负。

　　对于个人所得税而言：发放车贴可以扣除省政府确定的金额，此金额是纳税人须承担的（在此处我们考虑的是省政府依据个人实际需要发生的金额来确认），本身不会带来收益，也不发生个税，但单位超额发放的部分要并入工资、薪金中缴纳个税。而采用租车报销费用后，单位仍可以给个人发放20万元的其他名目的补贴，此时计入个人工资的金额不变，个人所得税因此没有变化。

　　点评：国税函[2007]305号文件的出台，其实是明确了公务用车费用这种支出的性质及所得税税前扣除的口径。因为文件规定其要计入企事业的工资总额来进行企业所得税的纳税调整，所以企业在进行筹划前一定要准确测算工资总额，以便根据自身的实际情况来选择不同的方案。由于这种补贴还涉及个人所得税，对于取得这项补贴的员工来讲，国税函[2006]245号也明确了按“工资、薪金”计征个人所得税。所以，在进行筹划方案的选择时，一定要综合考虑，既要考虑到企业所得税，又要考虑到个人所得税，以便所选择的方案能真正实施并达到节省税款的目的。
自行加工还是委托加工：节税“平衡点”给出答案0107
最近有人提出，从消费税节税角度分析全部委托加工优于部分委托加工，部分委托加工与全部自行加工的消费税金额相同，税后净利润相同。笔者认为，选取全部委托加工或自行加工是有条件的。每种加工方式的税后净利与加工费金额有密切关系，它们之间存在一个平衡点，当在平衡点处两种方式的税后净利相同；在平衡点以上时，自行加工方式较优；在平衡点以下时，全部委托加工方式为优。
　　现举例说明。吉祥公司是一个生产化妆品的企业，现将一批价值80万元的原材料委托如意公司加工成成套化妆品，全部委托加工的成本110.4万元（不含增值税），而如意公司无同类消费品销售价格，按组成计税价格代扣代缴消费税。该批化妆品售价为420万元。化妆品消费税税率为30%，适用的企业所得税税率为33%，城建税税率为7%，教育费附加为3%。因为增值税是价外费用，不会造成企业税后利润的差异，故本例中不考虑增值税对税后利润的影响。若企业自行加工，加工费用为110.4万元。
　　按现行税法规定：委托加工的应税消费品，受托方已代收代缴消费税，委托方收回后直接出售的，不再缴纳消费税。下面分析两种方式的税后净利润。
　　若采取自行加工，则应纳消费税为420×30%＝126（万元）；应纳城建税、教育费附加为126×（7%＋3%）＝12.6（万元）；吉祥公司的税后利润为（420－80－110.4－126－12.6）×(1－33%)＝60.97（万元）。
　　若全部对外委托加工，如意公司应代扣代缴消费税，消费税组成计税价格为（80＋110.4）÷(1－30%)＝272（万元）；应纳消费税为272×30%＝81.6（万元）；应纳城建、教育费附加为81.6×（7%＋3%）＝8.16（万元）；吉祥公司的税后利润为（420－80－110.4－81.6－8.16）×(1－33%)＝93.69（万元）。
　　据此，我们不能简单地得出全部委托加工方式优于自行加工，因为这仅是一组特定数据的情况下得出的结论而已。若对外委托加工费为150万元（不含增值税的进项）时，全部委托外部加工税后净利数据分析如下。
　　如意公司应代扣代缴消费税，消费税组成计税价格为（80＋150）÷(1－30%)＝328.57（万元）；应纳消费税为328.57×30%＝98.6（万元）；应纳城建、教育费附加为98.6×（7%＋3%）＝9.86（万元）；吉祥公司的税后利润为（420－80－150－98.6－9.86）×(1－33%)＝54.63（万元）。
　　此时，外部委托加工的税后利润小于自行加工的利润。
　　由上可知，每种加工方式的税后净利与加工费金额有密切关系，可建立税后净利与加工费的平衡式，从中可得出不同加工方式净利润相等时的加工费平衡点。假设此平衡点为外部加工费金额A。
　　当两种方式净利润相等时，有如下等式成立：（420－110.4－80－126－12.6）×(1－33%)＝〔420－(80＋A)÷(1－30%)×30%×(1＋7%＋3%)－80－A〕×(1－33%)。
　　由此得出A＝143.59万元。
　　据上述公式很容易得出：当A＞143.59万元时，选择自行加工合算；反之当A＜143.59万元时，选择外委加工合算。
　　我们可以建立一个数学模型，来确定在一定的条件下，求得一个合适的加工费（不包括增值税）金额，在此金额时有两种加工方式（完全委托加工与自行加工）税后净利的平衡点。
　　假设吉祥公司的材料购进价为M，自行加工费为B1，完全委托加工价为B2，消费税税率为RA，消费税税额为T，城建税和教育费附加为消费税的10%，企业所得税税率为RB，对外售价为P，净利润为NP。
　　在自行加工时，税后净利为：
　　NP1＝〔P－P×RA×（1＋10%）－M－B1〕×（1－RB）；
　　NP2＝〔P－（M＋B2）÷（1－RA）×RA×（1＋10%）－M－B2〕×（1－RB）。
　　当NP1＝NP2，有：〔P－P×