审计讲义整理版.doc

第四章注册会计师执业准则
一、中国注册会计师执业规范体系（如图4-1，补充内容,需要理解）

注册会计师职业道德守则
注册会计师
职业准则体系

注册会计师业务准则
执业准则

会计师事务所质量控制准则

注册会计师后续教育准则

图4-1 中国注册会计师职业准则体系
三、中国注册会计师执业准则体系（如图4-3，教材P44，修订内容）
一般原则与责任（第1101-1153号，9个）

审计、审阅与其他鉴证业务准则
（48个）
风险评估与应对（第1201-1251，6个）

鉴证业务基本准则（1个）
审计准则
（44个）
审阅准则
（1个）
其他鉴证业务准则（2个）

审计证据（第1301-1341，11个）
中国注册会计师执业准则体系︵
51个
︶
特殊领域（第1601-1633，10个）
审计结论与报告（第1501-1521，5个）

利用其他主体的工作（第1401-1421，3个）

相关服务准则（2个）
对财务信息执行商定程序（第4101号）

代编财务信息（第4111号）

会计师事务所质量控制准则
（1个）

会计师事务所对执行财务报表审计和审阅、其他鉴证业务和相关服务业务实施的质量控制（第5101号）

图4-3　中国注册会计师执业准则体系

二、注册会计师执业准则与职业道德守则关系（如图4-2，教材P43，需要理解）

注册会计师执业准则

注册会计师职业道德守则
会计师事务所质量控制准则
注册会计师业务准则

图4-2 执业准则与职业道德守则关系

2．三方关系人及三方关系（教材P48，理解掌握）
鉴证业务的三方关系人是指注册会计师、责任方和除责任方之外的预期使用者，三方之间的关系如图4-4所示：

第一关系人
CPA

查 ⑥ ④
审 提 查 通
请 交 审 知
聘 审 受 审
③ 查 接 查
报 ⑤
第二关系人
“预期使用者”（所有者）
第三关系人
责任方
（经营者）
告

①委托

②受托

图4-4 鉴证业务三方关系

二、鉴证业务要素（教材P45，理解掌握）
鉴证业务包括三方关系、鉴证对象、标准、证据和鉴证报告五要素。其中：
1．三方关系分别是注册会计师、责任方和预期使用者；
2．鉴证对象是鉴证对象信息所反映的内容；
3．标准是用来对鉴证对象进行评价或计量的基准；
4．证据是注册会计师提出鉴证结论的基础；
5．鉴证报告是注册会计师针对鉴证对象信息（或鉴证对象）提出一定保证程度的结论。

老师手写

职业道德概念框架
职业道德概念框架的工作思路（请对照教材P79，如下图）
识别的各种产生不利影响的情形

是否对职业道德基本原则产生不利影响

否 是
是否超出可接受的水平
可以接受的不利影响

否 是
超出可接受水平

处于可接受水平

否 是
消除产生不利影响的情形、拒绝业务委托或终止业务约定
采取防范措施消除不利影响或将其降低至可接受的水平

图5－2　职业道德概念框架的工作思路
一、可能对职业道德基本原则产生不利影响的因素（请对照教材P82，如下表）

不利影响
因素
不利影响的具体情形
1．自身利益导致的不利影响
(1)鉴证业务项目组成员在鉴证客户中拥有直接经济利益
(2)会计师事务所的收入过分依赖某一客户
(3)鉴证业务项目组成员与鉴证客户存在重要且密切的商业关系
(4)会计师事务所担心可能失去某一重要客户
(5)鉴证业务项目组成员正在与鉴证客户协商受雇于该客户
(6)会计师事务所与客户就鉴证业务达成或有收费的协议
(7)注册会计师在评价所在会计师事务所以往提供的专业服务时，发现了重大错误
2．自我评价导致的不利影响
(1)事务所在对客户提供财务系统的设计或操作服务后，又对系统的运行有效性出具鉴证报告
(2)事务所为客户编制原始数据，这些数据构成鉴证业务的对象
(3)鉴证业务项目组成员担任或最近曾经担任客户的董事或高级管理人员
(4)鉴证业务项目组成员目前或最近曾受雇于客户，并且所处职位能够对鉴证对象施加重大影响
(5)事务所为鉴证客户提供直接影响鉴证对象信息的其他服务
3．过度推介导致的不利影响
(1)事务所推介审计客户的股份
(2)在审计客户与第三方发生诉讼或纠纷时，注册会计师担任该客户的辩护人
4．密切关系导致的不利影响
(1)项目组成员的近亲属担任客户的董事或高级管理人员
(2)项目组成员的近亲属是客户的员工，其所处职位能够对业务对象施加重大影响
(3)客户的董事、高级管理人员或所处职位能够对业务对象施加重大影响的员工，最近曾担任事务所的项目合伙人
(4)注册会计师接受客户的礼品或款待
(5)事务所的合伙人或高级员工与鉴证客户存在长期业务关系
5．外在压力导致的不利影响
(1)事务所受到客户解除业务关系的威胁
(2)审计客户表示，如果事务所不同意对某项交易的会计处理，则不再委托其承办拟议中的非鉴证业务
(3)客户威胁将起诉事务所
(4)事务所受到降低收费的影响而不恰当地缩小工作范围
(5)由于客户员工对所讨论的事项更具有专长，注册会计师面临服从其判断的压力
(6)事务所合伙人告知注册会计师，除非同意审计客户不恰当的会计处理，否则将影响晋升
二、对违反职业道德基本原则的具体业务层面的防范措施（教材P84）
1.对已执行的非鉴证业务，由未参与该业务的注册会计师进行复核，或在必要时提供建议； 2.对已执行的鉴证业务，由鉴证业务项目组以外的注册会计师进行复核，或在必要时提供建议；3.向客户审计委员会、监管机构或注册会计师协会咨询；4.与客户治理层讨论有关的职业道德问题； 5.向客户治理层说明提供服务的性质和收费的范围；6.由其他会计师事务所执行或重新执行部分业务；7.轮换鉴证业务项目组合伙人和高级员工。
三、专业服务委托对职业道德基本原则可能产生的不利影响（请对照教材P84-85，难点，注意细节，如下表）
情形
具体环节
各个环节的评价内容或防范措施
1．接受客户
接受客户关系的原则
(1)客户的主要股东、关键管理人员和治理层是否诚信
(2)客户是否涉足非法活动(如洗钱)
(3)客户是否存在可疑的财务报告
防范措施
(1)对客户及其主要股东、关键管理人员、治理层和负责经营活动的人员进行了解
(2)要求客户对完善公司治理结构或内部控制作出承诺
后续评价
(1)如果不能将客户存在的问题产生的不利影响降低至可接受的水平，注册会计师应当拒绝接受客户关系
(2)如果向同一客户连续提供专业服务，注册会计师应当定期评价继续保持客户关系是否适当
2．承接业务
承接业务的原则
(1)仅向客户提供能够胜任的专业服务
(2)在承接某一客户业务前，注册会计师应当确定承接该业务是否对职业道德基本原则产生不利影响
防范措施
(1)了解客户的业务性质、经营的复杂程度，以及所在行业的情况
(2)了解专业服务的具体要求和业务对象，以及注册会计师拟执行工作的目的、性质和范围
(3)了解相关监管要求或报告要求
(4)分派足够的具有胜任能力的员工
(5)必要时利用专家的工作
(6)就执行业务的时间安排与客户达成一致意见
(7)遵守质量控制政策和程序，以合理保证仅承接能够胜任的业务
承接业务对专家的要求
(1)当利用专家的工作时，注册会计师应当考虑专家的声望、专长及其可获得的资源，以及适用的执业准则和职业道德规范等因素，以确定专家的工作结果是否值得依赖
(2)注册会计师可以通过以前与专家的交往或向他人咨询获得相关信息
3．客户变更
客户变更原则
如果应客户要求或考虑以投标方式接替前任注册会计师，注册会计师应当核实与变更相关的事实和情况以确定是否适宜承接该业务
防范措施
(1)当应邀投标时，在投标书中说明，在承接业务前需要与前任注册会计师沟通，以了解是否存在不应接受委托的理由；
(2)要求前任注册会计师提供已知悉的相关事实或情况，即前任注册会计师认为，后任注册会计师在作出承接业务的决定前，需要了解的事实或情况；
(3)从其他渠道获取必要的信息

四、利益冲突对职业道德基本原则可能产生的不利影响（请对照教材P85-86，抽象，注意细节，如下表）

涉及的环节
具体防范措施
1．识别可能产生利益冲突的情形（教材P85倒数第1段）
(1)与客户存在直接竞争关系，或与客户的主要竞争者存在合资或类似关系，可能对客观和公正原则产生不利影响
(2)注册会计师为两个以上客户提供服务，而这些客户之间存在利益冲突或者对某一事项或交易存在争议，可能对客观和公正原则或保密原则产生不利影响
2．评价利益冲突严重程度（教材P86第2段）
(1)注册会计师应当评价利益冲突产生不利影响的严重程度，并在必要时采取防范措施消除不利影响或将其降低至可接受的水平
(2)在接受或保持客户关系和具体业务前，如果与客户或第三方存在商业利益或关系，注册会计师应当评价其所产生不利影响的严重程度
3．防范措施（教材P86第3-13段）
(1)如果会计师事务所的商业利益或业务活动可能与客户存在利益冲突，注册会计师应当告知客户，并在征得其同意的情况下执行业务
(2)如果为存在利益冲突的两个以上客户服务，注册会计师应当告知所有已知相关方，并在征得他们同意的情况下执行业务
(3)如果为某一特定行业或领域中的两个以上客户提供服务，注册会计师应当告知客户，并在征得他们同意的情况下执行业务
(4)分派不同的项目组为相关客户提供服务
(5)实施必要的保密程序，防止未经授权接触信息。例如，对不同的项目组实施严格的隔离程序，做好数据文档的安全保密工作
(6)向项目组成员提供有关安全和保密问题的指引
(7)要求会计师事务所的合伙人和员工签订保密协议
(8)由未参与执行相关业务的高级员工定期复核防范措施的执行情况
4．无法消除或降低不利影响时的决策（教材P86第14段）
如果利益冲突对职业道德基本原则产生不利影响，并且采取防范措施无法消除不利影响或将其降低至可接受的水平，注册会计师应当拒绝承接某一特定业务，或者解除一个或多个存在冲突的业务约定
五、应客户要求提供第二次意见对职业道德基本原则可能产生的不利影响（请对照教材P86，抽象，注意细节，如下表，请链接教材P479，P481）
涉及的环节
各个环节的要求或措施
1．应客户要求提供第二次意见的含义（补充）
“应客户要求提供第二次意见”是指在某公司或实体不是注册会计师的现行客户，而该公司或实体要求注册会计师对现任注册会计师在运用会计、审计、报告或其他准则或原则处理有关情形和交易的情况提供第二次意见
2．评价可能产生的不利影响
如果第二次意见不是以前任注册会计师所获得的相同事实为基础，或依据的证据不充分，可能对专业胜任能力和应有的关注原则产生不利影响。不利影响存在与否及其严重程度，取决于业务的具体情况，以及为提供第二次意见所能获得的所有相关事实及证据
3．防范措施
(1)征得客户同意与前任注册会计师沟通
(2)在与客户沟通中说明注册会计师发表专业意见的局限性
(3)向前任注册会计师提供第二次意见的副本
4．考虑是否提供第二次意见
如果客户不允许与前任注册会计师沟通，注册会计师应当在考虑所有情况后决定是否适宜提供第二次意见
六、收费对职业道德基本原则可能产生的不利影响（请对照教材P87，注意细节，如下表，请链接教材P122）

可能产生不利
影响的情形
评价内容和防范措施
1．收费报价过低产生的不利影响
评价不利影响考虑的因素
在承接业务时，如果收费报价过低，可能导致难以按照执业准则和职业道德规范的要求执行业务，从而对专业胜任能力和应有的关注原则产生不利影响
防范措施
(1)在提供专业服务时，遵守执业准则和职业道德规范的要求，使工作质量不受损害
(2)客户了解专业服务的范围和收费基础
2．或有收费产生的不利影响
评价不利影响考虑的因素
(1)业务的性质（法律法规允许的业务除外）
(2)可能的收费金额区间
(3)确定收费的基础
(4)是否由独立第三方复核交易和提供服务的结果
防范措施
(1)预先就收费的基础与客户达成书面协议
(2)向预期的报告使用者披露注册会计师所执行的工作及收费的基础
(3)实施质量控制政策和程序
(4)由独立第三方复核注册会计师已执行的工作
3．收取介绍费和佣金产生的不利影响
评价不利影响考虑的因素
注册会计师收取与客户相关的介绍费或佣金，可能对客观和公正原则以及专业胜任能力和应有的关注原则产生非常严重的不利影响
防范措施
注册会计师收取与客户相关的介绍费或佣金，导致没有防范措施能够消除不利影响或将其降低至可接受的水平
明确禁止
注册会计师不得收取与客户相关的介绍费或佣金
4．支付业务介绍费和佣金产生的不利影响
评价不利影响考虑的因素
注册会计师为获得客户而支付业务介绍费，可能对客观和公正原则以及专业胜任能力和应有的关注原则产生非常严重的不利影响
防范措施
注册会计师为获得客户而支付业务介绍费，导致没有防范措施能够消除不利影响或将其降低至可接受的水平
明确禁止
注册会计师不得向客户或其他方支付业务介绍费

八、针对所有服务的客观和公正性要求对职业道德基本原则可能产生的不利影响（请对照教材P88-89，注意细节，如下表）
不利影响的情形
评价内容和防范措施
1．总体原则
在提供专业服务时，注册会计师如果在客户中拥有经济利益，或者与客户董事、高级管理人员或员工存在家庭和私人关系或商业关系，应当确定是否对客观和公正原则产生不利影响
2．防范措施
(1)退出项目组
(2)实施督导程序
(3)终止产生不利影响的经济利益或商业关系
(4)与会计师事务所内部较高级别的管理人员讨论有关事项
(5)与客户治理层讨论有关事项
3．不能消除或降低至可接受水平的决策
如果防范措施不能消除不利影响或将其降低至可接受的水平，注册会计师应当拒绝接受业务委托或终止业务

第六章审计、审阅和其他鉴证业务对独立性的要求
一、独立性概念框架的工作思路（请对照教材P79，如下图）
独立性概念框架的工作思路如图6-1：

关系或情形

是否对独立性产生不利影响

否 是
是否超出可接受的水平

可以接受关系或情形

否 是
处于可接受水平
超出可接受的水平

是否非常严重

否 是

消除产生不利影响的情形、拒绝业务委托或终止业务约定

采取防范措施消除不利影响或将其降低至可接受的水平

图6-1 独立性概念框架分析思路