我国个人所得税的收入支配权研究_袁显朋.pdf

2023 年第 16 期袁显朋 王少华 胡 宜 王 婷：我国个人所得税的收入支配权研究*本文系陕西省教育厅科学研究项目“数字经济带来税收新挑战新机遇研究”（项目编号：22JK0901）阶段性研究成果。该数据是以 2020 年归属地方财政的个人所得税和第七次全国人口普查公报（第三号）公布的全国人口数计算所得。我国个人所得税的收入支配权研究*袁显朋1王少华2胡 宜1王 婷1（1.西京学院会计学院 陕西 西安 710123；2.西安交通大学经济与金融学院 陕西 西安 710061）摘要：共同富裕是中国特色社会主义的本质要求。个人所得税调节收入分配功能的有效发挥是促进共同富裕的重要手段之一，其调节功能一直受到广泛关注。文章对新个人所得税实施以来 2019 年、2020 年个人所得税数据、地方财政收入数据、人口数据和数字经济发展数据进行统计分析，发现当前中央地方共享个人所得税会造成地区利益分配不均衡，不利于个人所得税促进共同富裕调节功能的有效发挥，通过分析数字经济发展、人口跨地区就业、综合所得按年课征的实施等方面因素，最后提出将个人所得税的税收支配权上移中央、将全民基本公共服务上移中央统筹安排资金支出的建议，为我国优化税制结构提供参考。关键词：个人所得税 收入支配权 利益分配一、引言税收根据征收管理权和收入支配权的不同，分为中央税、地方税和中央地方共享税。分税制的目的是理顺经济关系，建立权责清晰、区域财力均衡、强化协同配合的中央与地方财政关系，充分发挥两个积极性，促进全国基本公共服务均等化。分税制改革在增加中央财政的主导地位和宏观调控能力、促进产业结构合理调整等方面产生了积极成效1。我国个人所得税从2003年开始实施中央分享60%，地方分享40%的共享制度。随着我国优化收入分配结构的稳步推进，数字经济的快速发展，城市化率的不断提升，个人所得税的综合所得按年计征的有效实施等，使得自然人纳税人数量日益庞大、收入来源多样化、跨地区就业频繁化，传统的代扣代缴的个人所得税的40%直接分配于收入来源地的收入支配政策将会造成地区财政收入差异明显。为了更好发挥个人所得税的税收收入支配权调节区域财力均衡的职能，研究我国个人所得税的收入支配权意义重大。二、个人所得税收入支配权造成地区利益分配不均衡的表现（一）省级区域利益分配不均衡的表现自2019年新个人所得税法实施以来，笔者统计了2020年全国31个省区（自治区）市（直辖市）个人所得税收入、财政收入及常住人口数据资料（见表1）。数据显示，当前个人所得税给各地带来财政收入的同时也造成明显的区域财政收入差异。2020年个人所得税全国总收入为11568亿元，归属地方财政的个人所得税收入为4627.2亿元，全国人均个人所得税地方财政收入为328.22元/人。而现实情况是地方常住人口人均个人所得税财政收入差异悬殊，最高是北京市，达到2794.95元/人，其次是上海市，达到2695.52元/人，最低的是甘肃省，仅有50.75元/人，只有7个省级区域常住人口个人所得税财政收入超过平均值，有23个省级区域（不含西藏）低于平均值（见图1）。（二）省内区域利益分配不均衡的表现鉴于当前个人所得税财政收入排在前三位的北京、上海、天津都属于直辖市，所以笔者以当前排在第四位的浙江省为代表来研究省内各市个人所得税的区域利益分配均衡性。笔者统计了2020年浙江省区域个人所得税收入、地方户籍人口及地方常住人口相关数据资料（见表2）。2020年浙江省个人所得税总收入为1185.5亿元，归属地方财政的个人所得税收入为474.2亿元，全省常住人口人均个人所得税地方财政收入为734.42元/人，全省户籍人口人均个人所得税地方财政收入为935.49元/人。而实际情况是浙江省各市区这两个指标差异明显，个人所得税财政收入主要集中在杭州、宁波、湖州，150DOI:10.16144/ki.issn1002-8072.2023.16.027财税&金融2023 年第 16 期图1 2020年全国省级区域人均个人所得税财政收入现状图表1 2020年全国省级区域个人所得税收入、地方财政收入及地方常住人口统计表北京天津河北山西内蒙古辽宁吉林黑龙江上海江苏浙江安徽福建江西山东河南湖北湖南广东广西海南重庆四川贵州云南西藏陕西甘肃青海宁夏新疆2020 年个税收入（亿元）1529.75258.50169.2295.27111.22151.6082.6876.501676.00985.001185.50173.31447.00157.00455.00205.80225.00219.751902.20116.6563.75163.50339.61106.65124.9*210.6051.2519.2525.68128.192020 年省级财政收入（亿元）5481.461923.103778.382296.502051.302655.601085.001152.507046.309059.437248.243216.003080.442507.006560.004155.202511.203008.7012921.921716.94816.102095.004258.001786.782116.70220.982257.20874.50298.00419.401569.712020 年常住人口（人）21893095138660097461023534915616240491554259140724073453318500882487089584748016645675886102717145140086451886351015274539936551957752557664448641260125105012680410081232320541598367486638562148472092773648100395289992501983159239577202654258523452020 年地方常住人口人均个税（元/人）6987.361864.27226.81272.86462.47355.94343.45240.196738.801162.271815.11283.99990.25347.43448.15207.11389.59330.731509.53232.71632.36510.07405.87276.57264.57*532.77204.84324.95356.54495.852020 年地方常住人口人均个税地方财政收入（元/人）2794.95745.7190.72109.14184.99142.38137.3896.082695.52464.91734.42113.60396.10138.97179.2682.85155.84132.29603.8193.08252.95204.03162.35110.63105.83*213.1181.94129.98142.61198.34数据来源：根据各地统计局网址资料整理。表中*表示数据没找到，有部分地区数据与国家税务总局官网汇总数据之间有误差。1387.04382.67328.3469.14173.72124.9581.46212.3055.72-19.9419.70-29.07表2 2020年浙江省级区域个人所得税收入、地方户籍人口及地方常住人口统计表序号浙江省1234567891011地区杭州宁波湖州嘉兴温州绍兴金华台州丽水舟山衢州1185.50490.67240.4477.3170.0066.6358.4857.8648.7018.0517.7312.616456.761196.50942.00337.20541.10958.70529.10706.20662.70250.80115.90227.80常住人口人均个税地方财政收入（元/人）734.421640.341020.99917.06517.46278.00442.09327.73293.95287.93611.80221.39户籍人口人均个税地方财政收入（元/人）935.362411.641567.271153.60762.15319.66522.54468.60320.93266.72737.09196.345069.72813.83613.66268.06367.38833.75447.64493.90606.98270.7496.20256.87数据来源：根据浙江省地方统计局及税务局网址资料整理。表中各地数据与浙江省国家税务局官网汇总数据之间有误差。个税收入（亿元）常住人口（万人）户籍人口（万人）人口净流量（万人）其他地区的两个指标均低于全省平均值（见图2）。综上省级区域数据和以浙江为代表的省内各市区域数据分析，充分显示了当前个人所得税在分税制分配过程中，没有达到财力协调、区域均衡的调节目的，而且个人所得税地方财政收入区域差异明显。由于地方财力差异，从而造成全国各地方政府提供基本公共服务能力不均等，不利于缩小贫富差距及推进共同富裕。三、个人所得税收入支配权造成地区利益分配不均衡的原因（一）数字经济的发展使个人所得税的税收与税源背离问题加剧数字经济的蓬勃发展催生了许多新业态、新职业，创造了新的服务需求，拓展了服务消费的边界。新冠疫情对线下行业形成较大冲击，从而催生大量线上行业，例如线上休闲娱乐、线上教育、线上消费（直播带货、云旅游、线上团购等）等。线上行业打破了传统经济模式下地域空间的界限，供需主体的空间错位造成区域税收失衡加剧2。例如直播带货，直播带货平台具有用户的流动性、业务发生地的流动性及消费者的流动性特征。即直播带货平台可以在任何地方利用数字化的设备在互联网的虚拟空间销售在任何地方提供的商品给任何地方的消费者。“薇娅偷逃税”事件证明了数字经济环境下个人所得税税收与税源背离导致区域税收的不公平性。薇娅之所以被杭州市税务稽查局稽查追缴个人所得税，是因为薇娅用阿里巴巴（中国）有限公司的淘宝直播平台进行直播带货，她从淘宝直播平台取得了佣金收入，而阿里巴巴公司注册地在杭州市余杭区。杭州市地方财政因此多了一笔可观的个人所得税财政收入，这对薇娅销售的商品的生产地及全国各地消费者所在的消费地来说很不公平，因为薇娅的收入来源于商品生产地和全国各地的消费者，而这些地方却没能获得地方财政收入。从省级区域来看，图1显示地方常住人口人均个人所得税财政收入超过全国平均值的七个省（直辖市）依次是北京、上海、天津、浙江、广东、江苏、福建，而这几个省（直辖市）的数字经济都比较发达，中国信息通讯研究院发布的 中国数字经济发展白皮书2021 中显示，数字经图2 2020年浙江省市级区域人均个人所得税财政收入现状图1512023 年第 16 期袁显朋 王少华 胡 宜 王 婷：我国个人所得税的收入支配权研究数据来源：任泽平：中国人口大迁移的新趋势（2021）。表32020年度浙江省各市数字经济发展综合评价结果地区杭州市宁波市温州市嘉兴市湖州市绍兴市金华市衢州市舟山市台州市丽水市基础设施 数字产业化产业数字化政府和社会数字化总指数新业态新模式得分102.695.789.3102.483.584.085.169.990.584.259.0位次1352986104711得分164.575.782.288.078.172.665.457.360.659.952.2位次1532467108911得分132.089.985.791.6100.299.279.6102.171.370.065.6数据来源：2021浙江省数字经济发展综合评价报告。位次1675348291011得分159.680.889.961.159.052.375.258.839.148.695.8位次1436795811102得分110.6105.999.296.591.889.0100.790.892.196.184.7位次1245810397611得分137.287.587.788.783.079.878.574.369.870.067.3位次1432567810911济占GDP比重最高的是北京，达到55.9%，其次是上海，达55.1%，天津、浙江、广东、江苏、福建等省（直辖市）比重均超过全国平均值。从浙江省内的情况来看，人均个税地方财政收入两个指标排在前三名的杭州、宁波、湖州，其数字经济发展综合评价也在全省前列（见表3）。全国和浙江省内两组数据充分证明了在数字经济环境下，传统的个人所得税收入支配权造成税收与税源背离问题加剧。同时也证明“数字经济在提升产业运转效率、促进经济增长的同时，也给税收治理带来了挑战”3。（二）个人跨地区就业频繁化使个人所得税的税收支配权存在“窃贫济富”现象随着我国城市化率的持续提高，人口结构发生了较大变化。我国从1980年开始实施个人所得税时的城市化率为19.39%，到2021年城市化率达到64.72%，在这期间由于城乡二元户籍制的长期存在，导致出现大量人户分离人口。国家统计局发布人口数据显示，全国人户分离人口近十年间增长近70%，到2021年已达到50429万人。人口迁移具有从乡村和中小城市向一、二线大都市圈迁移的特征。由于人户分离人口的大量增加但基本公共服务的全国不统一及地方公共服务户籍差异的普遍存在，就造成了人户分离群体在工作地（富裕地区）交纳个人所得税而在户籍所在地（贫穷地区）享受基本公共服务的不公平现象。我国征收个人所得税的目的是实现社会财富的二次分配，调节个人收入差距、调节区域政府财力。但在我国人口结构发生大变化的环境下，传统个人所得税税收收入支配权已经无法很好地调节收入差距、发挥协调区域财力均衡的职能，甚至由于大量地方公共服务户籍差异的存在而起到了“窃贫济富”的效应。图1显示，北京、上海、天津、浙江、广东、江苏、福建常住人口人均个人所得税财政收入超过全国平均值，而这些地区恰恰都是人户分离人口的流入区（见图3）。浙江省内人均个税、地方财政收入两个指标排在前三名的杭州、宁波、湖州，其中杭州、宁波是人口净流量在全省排第一、第二的区域，杭州流入382.67万人，宁波流入328.34万人（见表2）。人口大迁徙引发了区域经济兴衰，人口流入地经济繁荣，税源丰富，基本公共服务负担轻，而人口流出地经济萧条，税源匮乏，又因老龄化明显而加重基本公共服务财政负担4。例如：人口流入城市深圳，其在19802020年常住人口增加1722.7万人，20002020年深圳65岁及以上人口占比从1.2%升至5.4%，但远低于全国平均（13.5%）、北京（13.3%）、上海（16.3%）。而我国人口流出省份黑龙江、吉林、辽宁，2019年财政收入增幅居全国倒数（其中黑龙江、吉林负增长），同时辽宁、黑龙江、吉林三省同年财政社会保障和就业支出占比分别为27.5%、21.9%、16.7%，明显高于全国平均（12.3%）、江苏（11.2%）、浙江（10.6%）。通过对全国各省及浙江省内各市的个税地方财政收入指标与地区人口净流量的对比，充分证明了城市化的发展、个人跨地区就业频繁化使个人所得税的税收支配权存在“窃贫济富”现象。（三）综合所得按年课征造成地区间个人所得税的税收利益分配不均衡上述两点从宏观层面分析了当前我国个人所得税收入支配权制度造成地区利益分配不均衡的原因。为了充分论证当前我国个人所得税收入支配权制度造成地区利益分配不均衡，笔者结合2019年新 个人所得税法的实施现状，通过列举个人案例来进行微观层面的论证。新 个人所得税法 的实施，个人综合所得采用七级超额累进税率按年计征个人所得税。由于综合所得来源不受地域限制，现行地区间税收分配方法使得来源于不同地区的不同所得先在所得来源地分项目进行预扣预图3 全国常住人口与户籍人口对比图注：由于户籍人口 2020 年数据不明，故以 2019 年数据代替。152财税&金融2023 年第 16 期表4全年应缴个人所得税按收入占比分配表地区税前收入税前收入占全年收入比例（%）按收入占比应分配个人所得税额各地预扣预缴税额应退补税西安30000034.8843712.791470029012.79咸阳18000020.9326227.67948016747.67上海20000023.2629141.86224006741.86新疆800009.3011656.7418600-6943.26甘肃10000011.6314570.9316000-1429.07合计860000100.00125310.008118044130.00缴，年终再在纳税申报主管地税务机关进行综合汇算清缴。它打破了传统个人所得税征税的空间范围，由于预扣预缴和最终汇算清缴的税率及税前扣除额的差异，会引起汇算清缴退税和补缴税问题。对此面临的问题是：纳税申报主管税务地对纳税人汇算清缴的退税是否需要在纳税人取得所得来源地区之间进行分摊？纳税申报主管税务地对纳税人汇算清缴的补缴税款是否需要在纳税人取得所得来源地之间进行分配？当前我国对这两个问题的解决方法是由纳税申报主管税务地负担全部退税，也由纳税申报主管税务地获得全部汇算清缴时补缴的税收，这样处理会出现在A地多预扣预缴而在B地退税或A地少预扣预缴而由B地补缴税款现象，从而造成地区间个人所得税税收利益分配的不合理性。现就上述问题进行举例论证。案例：假设王教授在西安和咸阳两个高校同时任教，王教授是独生子女，父母都年过60，妻子无工作，有一个儿子在中学读书，王教授个人所得税专项附加扣除符合扣除两项，分别是子女教育12000元/年，赡养老人24000元/年。2020年王教授取得收入情况具体如下：（1）在西安某高校全年工资薪酬为300000元，社保（养老、医疗、失业、住房公积金）个人承担费用45900元。（2）在咸阳某高校全年工资薪酬为180000元，无社保扣除。（3）当年应邀到新疆某高校讲学两周获得一次性劳务报酬收入80000元。（4）当年获得上海某出版社支付的一次性稿酬收入200000元。（5）当年获得甘肃省某企业支付的一次性特许权使用费收入100000元。个人所得税法实施条例 第28条规定，纳税人同时从两处以上取得工资、薪金，并由扣缴义务人减除专项附加扣除的，对同一专项附加扣除项目，在一个纳税年度内只能选择从一处取得的所得中减扣。假设王教授选择从西安取得的所得中进行专项附加扣除。首先，确定2020年各地预扣预缴的个人所得税。西安预扣预缴的个人所得税额=（300000-60000-45900-12000-24000）*20%-16920=14700（元）咸阳预扣预缴的个人所得税额=（180000-60000）*10%-2520=9480（元）新疆预扣预缴的个人所得税额=80000*（1-20%）*40%-7000=18600（元）上 海 预 扣 预 缴 的 个 人 所 得 税 额=200000*70%*（1-20%）*20%=22400（元）甘肃预扣预缴的个人所得税额=100000*（1-20%）*20%=16000（元）其次，2021年王教授需要进行个人所得税的汇算清缴。根据 国家税务总局关于办理2020年度个人所得税综合所得汇算清缴事项的公告（国税2021年02号）第9条规定：有两处及以上任职受雇单位的，可自主选择向其中一处申报。假定王教授选择并固定在西安所在地主管税务机关进行个人所得税汇算清缴，则：王教授全年税前收入=300000+180000+80000+200000+100000=860000（元）全年应纳税所得额=工资、薪金收入+劳务报酬收入*（1-20%）+稿酬收入*（1-20%）*70%+特许权使用费收入*（1-20%）-60000-专项扣除-专项附加扣除=594100（元）全年应纳个人所得税额=全年应纳税所得额*适用税率-速算扣除数=594100*30%-52920=125310（元）王教授应补交税款=125310-14700-9480-18600-22400-16000=44130（元）由于王教授选择西安所在地主管税务机关作为个人所得税汇算清缴地，按当前个人所得税的收入支配权政策，给西安地方财政带来17652（44130*40%=17652）元的税收收入。如果王教授选择咸阳所在地主管税务机关作为个人所得税汇算清缴地，那么就会给咸阳地方财政带来17652元的税收收入。如果按收入来源地收入额所占全年税前收入比例对全年应纳个人所得税额进行分配，西安不应该获得汇算清缴补缴的全部税款，而应该按表4里面的应退补税金额在五个收入来源地之间进行合理退补。案例数据再次证明综合所得按年课征造成地区间个人所得税的税收利益分配不均衡。通过从宏观和微观两个角度三个方面进行分析，充分证明数字经济发展已经造成个人所得税的税收与税源背离问题加剧5，个人跨地区就业频繁化使个人所得税的税收支配权存在“窃贫济富”现象，再加上个人所得税的综合所得按年计征造成地区间个人所得税的税收利益分配不均衡等，不利于个人所得税在促进共同富裕方面有效发挥调节功能。因此，笔者探究性提出均衡地1532023 年第 16 期袁显朋 王少华 胡 宜 王 婷：我国个人所得税的收入支配权研究表5 全国省级区域20192020年个人所得税收入占地方财政收入比例统计表北京上海浙江福建广东天津江苏陕西新疆湖北四川吉林重庆海南湖南黑龙江山东青海宁夏广西江西辽宁甘肃云南贵州内蒙古安徽河南河北山西西藏2020 年个税收入（亿元）1529.751676.001185.50447.001902.20258.50985.00210.60128.19225.00339.6182.68163.5063.75219.7576.50455.0019.2525.68116.65157.00151.6051.25124.9106.65111.22173.31205.80169.2295.272020年地方财政收入（亿元）5481.467046.307248.243080.4412921.921923.109059.432257.201569.712511.204258.001085.002095.00816.103008.701152.506560.00298.00419.401716.942507.002655.60874.502116.701786.782051.303216.004155.203778.382296.50220.982020年地方个税收入占地方财政收入百分比11.169.516.545.805.895.384.353.733.273.583.193.053.123.122.922.662.772.582.452.722.502.282.342.362.392.172.161.981.791.66*2019 年地方财政收入（亿元）5818.967168.167047.843052.9612656.142406.888802.402286.931577.603388.934070.751054.422133.40814.473005.691262.326527.36282.20403.661811.122487.102652.95850.682073.161767.342043.133184.164042.023742.452247.06222.092019年个税收入（亿元）1360.501509.331032.35423.591640.48241.25873.35186.00128.19245.57315.7484.20158.2557.70185.2581.80368.5117.1325.5096.41141.50163.7950.75122.28100.80111.22162.78192.88175.1591.9043.082019 年地方个税收入占地方财政收入百分比（%）9.358.425.865.555.184.013.973.253.252.903.103.192.972.832.472.592.262.432.532.132.282.472.392.362.282.182.041.911.871.647.76两年地方个税收入平均值占两年地方财政收入平均值比例（%）10.238.966.215.685.544.624.163.493.263.193.153.123.042.982.692.622.522.512.492.422.392.382.362.362.332.172.101.951.831.65*数据来源：根据各地统计局网址资料整理。表中*表示数据没找到。区个人所得税税收利益分配的建议。四、均衡地区个人所得税税收利益分配的建议（一）建议将个人所得税的税收支配权划归中央在营改增后地方缺乏主体税种又面临大规模减税降费的环境下，建议将个人所得税的税收支配权划归中央，这似乎与中央支持地方政府落实减税降费政策、缓解地方财政运行困难背道而驰？其实不然，原因有三个方面，第一，笔者对新个人所得税实施两年的地方个人所得税财政收入占地方财政收入比例情况进行了统计（见表5），数据显示，将个人所得税收入划归中央后，对地方财政收入影响不大，其中影响在4%以上的地区是北京、上海、浙江、福建、广东、天津、江苏，对其余23省份（不含西藏）来说影响都在4%以内，最低只有1.65%。第二，在 实施更大规模减税降费后调整中央与地方收入划分改革推进方案（国发 2019 21号）主要改革措施的第三点强调：“后移消费税征收环节并稳步下划地方。”当前对地方财政影响较大的地区都是人口流入地区，随着消费税的税收收入支配权下划地方，人口流入消费红利可以弥补地方个人所得税财政收入损失。第三，2020年国内消费税收入12028.1万亿元，而当年个人所得税归中央财政的收入只有6940.99万亿元，随着消费税的税收收入支配权下移地方，将会充分补充个人所得税的收入支配权上移中央的地方财政损失。综合上面三方面的分析，将个人所得税的税收支配权划归中央具有可实施性。（二）建议将全民基本公共服务上移中央统一安排资金支出党的十九届五中全会提出“到二三五年全体人民共同富裕取得更为明显的实质性进展”。优化收入分配结构是夯实共同富裕的社会基础。在深化财税体制改革中，笔者建议将全民基本公共服务责任上移由中央统一安排统筹资金支出。因为当前由于各地财力相差悬殊，导致全国各地人民基本公共服务差异明显，不利于缩小贫富差距和促进共同富裕。通过将个人所得税的税收支配权上移中央，通过中央统一进行全民基本公共服务统筹，促进全民基本公共服务均等化，有利于发挥个人所得税调节居民收入差距的职能。在党的二十大报告中“增进民生福祉，提高人民生活品质”的目标明确，当前个人所得税收入支配权造成地区利益分配不均衡现状凸显，在我国社会保障事业发展方向清晰的大环境下，完善个人所得税制度，规范收入分配秩序势在必行。为了充分发挥个人所得税调节收入分配、缩小贫富差距、维护社会公平的功能，应该与时俱进迎合新时代高质量发展需求，将个人所得税的收入支配权划归中央，用以弥补中央提供全民基本公共服务统筹的支出缺口。参考文献：1 岳希明，张玄.优化税收收入分配效应的思考J.税务研究，2021（4）:11-18.2 梁译心，马健宁，王丫.数字经济下新型灵活就业平台税收问题初探 J.国际税收，2021（10）:74-79.3 袁显朋，王少华，景雪妍，赵琳璐.基于区块链技术的数字经济税收治理研究 J.财会研究，2022（1）:22-29.4 聂海峰.基于合作博弈的个人综合所得税地区分配方式研究 J.财经论丛，2022（1）:25-35.5 樊慧霞，张艺川.数字经济时代居民消费模式跃迁与税收政策选择 J.地方财政研究，2021（12）:41-48.（编辑 伍亚琴）154