第十六章会计调整.ppt

第十六章第十六章 会计调整会计调整 学习目标：学习目标：了解会计政策变更的条件；掌了解会计政策变更的条件；掌握会计政策变更的会计处理、会计估计变握会计政策变更的会计处理、会计估计变更的会计处理、前期差错更正的会计处理；更的会计处理、前期差错更正的会计处理；熟悉会计估计变更的条件。熟悉会计估计变更的条件。教学重点：教学重点：会计政策变更的会计处理、会会计政策变更的会计处理、会计估计变更的会计处理、前期差错更正的计估计变更的会计处理、前期差错更正的会计处理。会计处理。教学难点：教学难点：会计政策变更的会计处理会计政策变更的会计处理2010年大连理工大学出版社第一节第一节 会计政策变更会计政策变更一、会计政策的概念一、会计政策的概念会计政策，是指企业在会计确认、计量和报告中会计政策，是指企业在会计确认、计量和报告中所采用的原则、基础和会计处理方法。所采用的原则、基础和会计处理方法。原则原则：如收入的确认原则等：如收入的确认原则等基础基础：主要是指会计确认基础和会计计量基础。：主要是指会计确认基础和会计计量基础。会计处理方法会计处理方法：如固定资产折旧方法的选择。：如固定资产折旧方法的选择。如存货的后续计量如存货的后续计量原则：成本与可变现净值孰低法原则：成本与可变现净值孰低法基础：成本、可变现净值为计量基础基础：成本、可变现净值为计量基础会计处理方法：按单项、类别、合并计提会计处理方法：按单项、类别、合并计提2010年大连理工大学出版社重要的会计政策重要的会计政策企业应当披露的重要会计政策包括：企业应当披露的重要会计政策包括：发出存货的计量发出存货的计量长期股权投资的后续计量长期股权投资的后续计量投资性房地产的后续计量投资性房地产的后续计量固定资产的初始计量固定资产的初始计量无形资产的确认无形资产的确认非货币性资产交换的计量非货币性资产交换的计量收入的确认收入的确认借款费用的处理借款费用的处理合并政策，是指编制合并财务报表所采纳的原则。合并政策，是指编制合并财务报表所采纳的原则。其他重要的会计政策其他重要的会计政策2010年大连理工大学出版社 二、会计政策变更二、会计政策变更会计政策变更，是指企业对相同的交易或者事项会计政策变更，是指企业对相同的交易或者事项由原来采用的会计政策改用另一会计政策的行为。由原来采用的会计政策改用另一会计政策的行为。一般情况下，企业在不同的会计期间应采用相同一般情况下，企业在不同的会计期间应采用相同的会计政策，不应也的会计政策，不应也不能随意变更不能随意变更会计政策；会计政策；企业不能随意变更会计政策并不意味着企业的会企业不能随意变更会计政策并不意味着企业的会计政策在任何情况下均不能变更。确需变更的，计政策在任何情况下均不能变更。确需变更的，应当在应当在附注中说明附注中说明。2010年大连理工大学出版社三、会计政策变更的条件三、会计政策变更的条件符合下列条件之一，企业可以变更会计政策：符合下列条件之一，企业可以变更会计政策：法律、行政法规或国家统一的会计制度等要求变更法律、行政法规或国家统一的会计制度等要求变更如：存货准则要求取消后进先出法如：存货准则要求取消后进先出法会计政策的变更能够提供更可靠、更相关的会计信息会计政策的变更能够提供更可靠、更相关的会计信息变变更更会会计计政政策策时时，必必须须有有充充分分、合合理理的的证证据据表表明明其其变变更更的的合合理理性性，并并说说明明理理由由，对对会会计计政政策策的的变变更更，应应经经股股东东大大会会或或董董事事会会等等类类似似机机构构批批准准，并并报报有有关关各各方方备备案。案。如如无无充充分分、合合理理的的证证据据表表明明会会计计政政策策变变更更的的合合理理性性或或者者未未经经股股东东大大会会或或董董事事会会等等类类似似机机构构批批准准擅擅自自变变更更会会计计政政策策的的，或或者者连连续续、反反复复的的变变更更会会计计政政策策的的，视视为为滥用会计政策滥用会计政策，按照前期差错更正的方法进行处理。，按照前期差错更正的方法进行处理。2010年大连理工大学出版社以下两种情况并不属于会计政策变更以下两种情况并不属于会计政策变更：本期发生的交易或事项与以前相比具有本质差本期发生的交易或事项与以前相比具有本质差别，因而采用新的会计政策。别，因而采用新的会计政策。对初次发生的或不重要的交易或事项采用新的对初次发生的或不重要的交易或事项采用新的会计政策会计政策对不重要的交易或事项，根据重要性原则，如对不重要的交易或事项，根据重要性原则，如果不按照会计政策变更的会计处理方法进行核算，果不按照会计政策变更的会计处理方法进行核算，并不影响会计信息的可比性，不会引起会计信息并不影响会计信息的可比性，不会引起会计信息使用者的误解，也不作为会计政策的变更。使用者的误解，也不作为会计政策的变更。2010年大连理工大学出版社会计政策变更累积影响数，会计政策变更累积影响数，是指按照变更后的会是指按照变更后的会计政策对以前各期追溯计算的列报前期最早期初计政策对以前各期追溯计算的列报前期最早期初留存收益应有金额与现有金额之间的差额。留存收益应有金额与现有金额之间的差额。差额差额按新政策计算的变更当年年初应有的留存按新政策计算的变更当年年初应有的留存收益一按原政策反映的变更当年年初现有的留存收益一按原政策反映的变更当年年初现有的留存收益收益第一步，根据新的会计政策重新计算受影响的前第一步，根据新的会计政策重新计算受影响的前期交易或事项；期交易或事项；第二步，计算两种会计政策下的差异；第二步，计算两种会计政策下的差异；第三步，计算差异所得税影响额；第三步，计算差异所得税影响额；第四步，确定以前各期的税后差异；第四步，确定以前各期的税后差异；第五步，计算会计政策变更的累积影响数。第五步，计算会计政策变更的累积影响数。2010年大连理工大学出版社注意：计算差异对所得税影响金额时：注意：计算差异对所得税影响金额时：要明确这里的要明确这里的“所得税影响金额所得税影响金额”是指是指对对所得税费用所得税费用的影响金额，而不是对应交的影响金额，而不是对应交所得税的影响金额。所得税的影响金额。所得税影响金额所得税影响金额形成或转回的暂时形成或转回的暂时性差异性差异所得税税率所得税税率2010年大连理工大学出版社举例：举例：甲为上市公司，该公司于甲为上市公司，该公司于209209年年1212月建月建造完工的办公楼作为投资性地产对外出租，至造完工的办公楼作为投资性地产对外出租，至211211年年1 1月月1 1日，该办公楼的原价为日，该办公楼的原价为3 0003 000万元万元(同建造完工时公允价值同建造完工时公允价值)，已折旧，已折旧240240万元，已万元，已提减值准备提减值准备100100万元。万元。20092009年年1 1月月1 1日，甲公司决日，甲公司决定采用公允价值对出租的办公楼进行后续计量。定采用公允价值对出租的办公楼进行后续计量。该办公楼该办公楼210210年年1212月月3131日的公允价值为日的公允价值为2 8002 800万万元，元，210 210年年1212月月3131日之前该投资性房地产的公日之前该投资性房地产的公允价值无法合理确定。允价值无法合理确定。该公司按净利润的该公司按净利润的1010提取盈余公积，所得税税提取盈余公积，所得税税率为率为25%,25%,采用资产负债表债务法核算。按照税法采用资产负债表债务法核算。按照税法规定，该投资性房地产作为固定资产处理，净残规定，该投资性房地产作为固定资产处理，净残值为值为0 0，采用直线法按照，采用直线法按照2020年计提折旧。年计提折旧。2010年大连理工大学出版社会计政策变更的累计影响数会计政策变更的累计影响数单位：万元单位：万元年度年度政策变更政策变更前前政策变更后政策变更后利润利润的影的影响额响额所得所得税影税影响响25%25%累计累计影响影响数数（净（净利）利）折折旧旧减值减值 折旧折旧 减减值值公允价值公允价值变动损益变动损益210210年年2402401001000 00 0-200-2001401403535105105合计合计2402401001000 00 0-200-20014014035351051052010年大连理工大学出版社(2)(2)编制甲公司编制甲公司211211年年1 1月月1 1日会计政策变日会计政策变更的会计分录（单位：万元）更的会计分录（单位：万元）借：投资性房地产借：投资性房地产成本成本 2800 2800 投资性房地产累计折旧投资性房地产累计折旧 240 240 投资性房地产减值准备投资性房地产减值准备 100 100 贷：投资性房地产贷：投资性房地产 3 000 3 000 利润分配利润分配未分配利润未分配利润 105 105 递延所得税资产递延所得税资产 35 35借：利润分配借：利润分配未分配利润未分配利润 10.5 10.5 贷：盈余公积贷：盈余公积 10.5 10.5 2010年大连理工大学出版社211211年度资产负债表、利润表部分项目的调整数年度资产负债表、利润表部分项目的调整数 单位：万元单位：万元项目项目资产负债表年初数资产负债表年初数利润表上年数利润表上年数投资性房地产投资性房地产+140(+140(新政策增加额新政策增加额)-递延所得税资产递延所得税资产-35-35-盈余公积盈余公积+10.5+10.5-未分配利润未分配利润+94.5+94.5（105-10.5 105-10.5）-营业成本营业成本-240(-240(不记折旧不记折旧)资产减值损失资产减值损失-100(-100(不记减值不记减值)公允价值变动收益公允价值变动收益-200-200利润总额利润总额-+140+140所得税费用所得税费用-+35+35净利润净利润-+105+1052010年大连理工大学出版社注意注意:(1)(1)因公允价值核算不记折旧因公允价值核算不记折旧,所以较变更前减少折所以较变更前减少折旧成本旧成本240240万元万元;(2)(2)因公允价值核算不记减值因公允价值核算不记减值,所以较变更前减少减所以较变更前减少减值成本值成本100100万元万元;(3)(3)因公允价值核算要计算公允价值变动损益因公允价值核算要计算公允价值变动损益,所以所以公允价值变动收益公允价值变动收益-200-200万元万元.(4)(4)因减少成本而增加利润因减少成本而增加利润240+100=340240+100=340万元万元,又由于又由于公允价值变动收益增加利润公允价值变动收益增加利润-200-200万元万元,所以增加利所以增加利润总额润总额140140万元万元.(5)(5)增加利润总额增加利润总额140140万元万元,所得税费用增加所得税费用增加14025%=3514025%=35万元万元.(6)(6)最后净利润增加最后净利润增加140-35=105140-35=105万元万元2010年大连理工大学出版社第二节第二节 会计估计变更会计估计变更一、会计估计概念一、会计估计概念会计估计，指企业对其结果不确定的交易或事项以最会计估计，指企业对其结果不确定的交易或事项以最近可利用的信息为基础所作的判断。近可利用的信息为基础所作的判断。交易或事项其结果的不确定性主要表现在以下三方面：交易或事项其结果的不确定性主要表现在以下三方面：一是交易或事项其内在的不确定性，如应收账款能一是交易或事项其内在的不确定性，如应收账款能否收回；否收回；二是交易或事项其不确定性大小，如应收账款无法二是交易或事项其不确定性大小，如应收账款无法收回的金额；收回的金额；三是交易或事项其发生的时间，如坏账损失在什么三是交易或事项其发生的时间，如坏账损失在什么时候发生等等。时候发生等等。2010年大连理工大学出版社企业应当根据企业会计准则的规定，结合本企业的实际企业应当根据企业会计准则的规定，结合本企业的实际情况，确定会计估计，经股东大会或董事会、经理情况，确定会计估计，经股东大会或董事会、经理(厂长厂长)会议或类似机构批准，按照法律、行政法规等会议或类似机构批准，按照法律、行政法规等的规定报送有关各方备案。的规定报送有关各方备案。企业的会计估计一经确定，不得随意变更。企业的会计估计一经确定，不得随意变更。如如需需变变更更，应应重重新新履履行行上上述述程程序序，并并按按企企业业会会计计准准则则的规定处理。的规定处理。2010年大连理工大学出版社二、会计估计变更二、会计估计变更会计估计变更，是指由于资产和负债的当前状况及预会计估计变更，是指由于资产和负债的当前状况及预期经济利益和义务发生了变化，从而对资产或负债的期经济利益和义务发生了变化，从而对资产或负债的账面价值或者资产的定期消耗金额进行调整。账面价值或者资产的定期消耗金额进行调整。如果赖以进行估计的基础发生了变化，或者由于取得如果赖以进行估计的基础发生了变化，或者由于取得新的信息、积累更多的经验以及后来的发展变化，可新的信息、积累更多的经验以及后来的发展变化，可能需要对会计估计进行修订。能需要对会计估计进行修订。2010年大连理工大学出版社三、会计估计变更的会计处理三、会计估计变更的会计处理对于会计估计变更，由于变更影响的累积数难以计算对于会计估计变更，由于变更影响的累积数难以计算确定，除国家另有规定外，企业应采用确定，除国家另有规定外，企业应采用未来适用法未来适用法。具体会计处理方法为：具体会计处理方法为：（1 1）如果会计估计的变更仅影响变更当期，有关估计变如果会计估计的变更仅影响变更当期，有关估计变更的影响应于当期确认。更的影响应于当期确认。（2 2）如果会计估计的变更既影响变更当期又影响未来期）如果会计估计的变更既影响变更当期又影响未来期间，有关估计变更的影响在当期及以后各期确认。间，有关估计变更的影响在当期及以后各期确认。（3 3）企业）企业难以对某项变更区分难以对某项变更区分为会计政策变更或会计估为会计政策变更或会计估计变更的，应将其作为计变更的，应将其作为会计估计变更会计估计变更处理。处理。（4 4）如果以前期间的会计估计是错误的，则属于差错，）如果以前期间的会计估计是错误的，则属于差错，按前期差错更正的规定进行会计处理。按前期差错更正的规定进行会计处理。2010年大连理工大学出版社举例：举例：ABCABC公司于公司于209209年年1 1月月1 1日起开始计提折旧日起开始计提折旧的管理用设备一台，价值的管理用设备一台，价值84 00084 000元，预计使用年元，预计使用年限为限为8 8年，预计净残值为年，预计净残值为40004000元，按直线法计提折元，按直线法计提折旧。至旧。至213213年初，由于新技术发展等原因，需要年初，由于新技术发展等原因，需要对原估计的使用年限和净残值做出修正，修改后对原估计的使用年限和净残值做出修正，修改后该设备预计尚可使用年限为该设备预计尚可使用年限为2 2年，预计净残值为年，预计净残值为20002000元。元。ABCABC公司对上述会计估计变更的处理方式如下：公司对上述会计估计变更的处理方式如下：（1 1）不调整以前各期折旧，也不计算累积影响数。）不调整以前各期折旧，也不计算累积影响数。（2 2）变更日以后发生的经济业务改按新的估计提）变更日以后发生的经济业务改按新的估计提取折旧。取折旧。2010年大连理工大学出版社213213年不必对以前年度已提折旧进行调整，只需按重新预计的年不必对以前年度已提折旧进行调整，只需按重新预计的尚可使用年限和净残值计算确定年折旧费用。尚可使用年限和净残值计算确定年折旧费用。以前已计提的折旧额以前已计提的折旧额=（84 000-4 00084 000-4 000）84=40 00084=40 000元元未来每年应提的折旧额未来每年应提的折旧额=（84 000-40 00084 000-40 000）-2 000 2=21-2 000 2=21 000000元元借：管理费用借：管理费用21 00021 000贷：累计折旧贷：累计折旧21 00021 000（3 3）附注说明。）附注说明。本公司一台管理用设备，成本为本公司一台管理用设备，成本为84 00084 000元，原预计使用年限元，原预计使用年限为为8 8年，预计净残值为年，预计净残值为4 0004 000元，按直线法计提折旧。由于新技术元，按直线法计提折旧。由于新技术发展，该设备已不能按原预计使用年限计提折旧，本公司于发展，该设备已不能按原预计使用年限计提折旧，本公司于213 213 年初将该设备的预计尚可使用年限变更为年初将该设备的预计尚可使用年限变更为2 2年，预计净残年，预计净残值变更为值变更为20002000元，以反映该设备在目前情况下的预计尚可使用年元，以反映该设备在目前情况下的预计尚可使用年限和净残值。此估计变更影响本年度净利润减少数为限和净残值。此估计变更影响本年度净利润减少数为82508250元元（21000210001000010000）（1 125%25%）。2010年大连理工大学出版社第三节第三节 前期差错及其更正前期差错及其更正一、前期差错的概念一、前期差错的概念前期差错，是指由于没有运用或错误运用下列两前期差错，是指由于没有运用或错误运用下列两种信息，而对前期财务报表造成省略或错报。种信息，而对前期财务报表造成省略或错报。编报前期财务报表时预期能够取得并加以考虑的可靠编报前期财务报表时预期能够取得并加以考虑的可靠信息。信息。前期财务报告批准报出时能够取得的可靠信息。前期财务报告批准报出时能够取得的可靠信息。前期差错通常包括：前期差错通常包括：计算错误计算错误应用会计政策错误应用会计政策错误疏忽或曲解事实以及舞弊产生的影响疏忽或曲解事实以及舞弊产生的影响固定资产盘盈固定资产盘盈2010年大连理工大学出版社二、前期差错更正的会计处理二、前期差错更正的会计处理企业发现前期差错时，应当根据差错的企业发现前期差错时，应当根据差错的性质及时纠正。性质及时纠正。（1 1）企业应当采用）企业应当采用追溯重述法追溯重述法更正更正重要重要的前期差错的前期差错，但确定前期差错累积影响，但确定前期差错累积影响数不切实可行的除外。数不切实可行的除外。追溯重述法，是指在发现前期差错时，追溯重述法，是指在发现前期差错时，视同该项前期差错从未发生过，从而对视同该项前期差错从未发生过，从而对财务报表相关项目进行更正的方法。追财务报表相关项目进行更正的方法。追溯重述法的会计处理与追溯调整法相同。溯重述法的会计处理与追溯调整法相同。2010年大连理工大学出版社对于对于不重要的前期差错不重要的前期差错，可以采用，可以采用未来适用法未来适用法更正。更正。前期差错的重要程度，应根据差错的性质和金额加以前期差错的重要程度，应根据差错的性质和金额加以具体判断。具体判断。（2 2）确定前期差错影响数）确定前期差错影响数不切实可行不切实可行的，可以从可的，可以从可追溯重述的最早期间开始调整留存收益的期初余额，追溯重述的最早期间开始调整留存收益的期初余额，财务报表其他相关项目的期初余额也应当一并调整，财务报表其他相关项目的期初余额也应当一并调整，也可以采用未来适用法也可以采用未来适用法。（3 3）企业应当在重要的前期差错发现当期的财务报）企业应当在重要的前期差错发现当期的财务报表中，调整前期比较数据。表中，调整前期比较数据。2010年大连理工大学出版社举例：举例：A A公司公司210210年年1212月月3131日发现日发现209209年有一项行年有一项行政管理部门使用的固定资产漏提了折旧，数额为政管理部门使用的固定资产漏提了折旧，数额为100100万元，所得税申报中也未包括这项费用。万元，所得税申报中也未包括这项费用。A A公公司所得税税率为司所得税税率为25%25%，按净利润的，按净利润的10%10%提取法定盈提取法定盈余公积，假定税法允许余公积，假定税法允许209209年少计提的折旧可调年少计提的折旧可调整应交所得税。整应交所得税。2010年大连理工大学出版社（1 1）编制更正上述差错的会计分录）编制更正上述差错的会计分录 调整少计提的折旧：调整少计提的折旧：借：以前年度损益调整借：以前年度损益调整100100贷：累计折旧贷：累计折旧100100 调整应交税费：调整应交税费：借：应交税费借：应交税费应交所得税应交所得税2525贷：以前年度损益调整贷：以前年度损益调整25 25 转入未分配利润：转入未分配利润：借：利润分配借：利润分配未分配利润未分配利润75 75 贷：以前年度损益调整贷：以前年度损益调整75 75 调整利润分配：调整利润分配：借：盈余公积借：盈余公积7.57.5贷：利润分配贷：利润分配未分配利润未分配利润7.57.52010年大连理工大学出版社210210年会计报表相关项目年初数或上年数的调整年会计报表相关项目年初数或上年数的调整单位：万元单位：万元项目项目年初数年初数上年数上年数累计折旧累计折旧+100+100应交税费应交税费-25-25盈余公积盈余公积-7.5-7.5未分配利润未分配利润-67.5-67.5管理费用管理费用+100+100所得税费用所得税费用-25-25提取盈余公积提取盈余公积-7.5-7.52010年大连理工大学出版社