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研究报告 肖烨
从应对贸易救济调查和贸易壁垒角度谈企业内部控制的关键点
近几年来，随着社会各界对公司治理、企业风险控制以及企业社会责任的日益关注，中国的监管机关逐渐完善了企业内部控制的法律体系，对企业内部控制执行和披露的要求亦日趋严格。监管的加强，短期内给企业造成了较大的压力,但长期看也为企业的管理升级提供了契机.尤其是国内的出口型制造企业，在当前世界经济低迷震荡,贸易摩擦加剧、贸易保护主义抬头的复杂国际环境下,面临着贸易救济措施、技术性贸易壁垒、进口限制等各类贸易壁垒 据中国商务部统计，仅2012年，中国出口产品共遭受77起贸易救济调查，涉案总金额约277亿美元。其中，反倾销案件57起、反补贴案件9起、保障措施案件9起、特保案件2起。
.这些企业如能在内部控制流程的设计和实施中，抓住与贸易救济调查和贸易壁垒应对有关的关键点，则将有助于其提升应对复杂贸易形势的能力和竞争力。为此，我们将在下文中系统梳理中外内部控制法律体系的建立和沿革，并在此基础上探讨制造型出口企业在内控体系设置和执行中应注意的关键点.
一、我国内部控制监管法律体系
我国在企业内部控制监管方面，证监会、国资委等部门均发布有相关规定。其中规定最为具体的是2008年5月财政部会同证监会、审计署、国资委、银监会、保监会（以下简称“五部委"）发布的《企业内部控制基本规范》（以下简称“基本规范”）。2010年4月26日，五部委又发布《企业内部控制配套指引》（以下简称“配套指引”），要求自2011年1月1日起在中国境内外同时上市的公司开始施行,自2012年1月1日起，在上海证券交易所、深圳交易所主板上市的公司开始施行.2012年8月，财政部会同证监会在充分考虑上市公司治理基础、市值规模、业务成熟度、盈利能力等方面差异的情况下，决定在主板上市公司分类分批推进实施企业内部控制规范体系，发布《关于2012年主板上市公司分类分批实施企业内部控制规范体系的通知》。《基本规范》和《配套指引》为解决企业内部管理松弛、控制弱化的问题提供了全面、详实、操作性强的方法与措施。针对对象也不再仅限于央企或上市公司 参见《企业内部控制基本规范》第二条：本规范适用于中华人民共和国境内设立的大中型企业。
小企业和其他单位可以参照本规范建立与实施内部控制。大中型企业和小企业的划分标准根据国家有关规定执行。
，其发布标志着我国正逐步形成以《基本规范》为基础，以《配套指引》为补充的，适应我国企业实际情况，并且融合国际先进经验的内部控制标准体系。
《基本规范》明确按照COSO 美国Committee Of Sponsoring Organizations of the Tread-way Commission，通常被简称为COSO委员会。
内部控制理论模型的五个内部控制要素划分，强调内部控制评价应当围绕内部环境、风险评估、控制活动、信息与沟通、内部监督五方面进行。考虑到美国、日本、香港等上市地对上市公司内部控制评价或审计管理的要求，以及国内交易所对上市公司内部控制的要求多数是基于COSO模型衍生而制定的。我国的《基本规范》与目前主要经济体内部控制监管规定保持一致，便于企业通过一次性的内部控制评价工作满足不同监管机构的合规要求，为不同监管机构互相承认内部控制合规结果提供了可能性.
《配套指引》具体包括:《企业内部控制应用指引》(以下简称“应用指引”）、《企业内部控制评价指引》（以下简称“评价指引”）和《企业内部控制审计指引》（以下简称“审计指引”）。
二、基于贸易救济措施和贸易壁垒应对的内部控制关键点
（一）控制环境
根据《基本规范》第5条的规定，内部环境是指企业实施内部控制的基础,一般包括治理结构、机构设置及权责分配、内部审计、人力资源政策、企业文化等.内部环境是推动企业发展的动力，是内部控制的核心和基础。从应对贸易壁垒和贸易救济调查的角度看，在控制环境方面需注意以下关键点:
首先，在公司治理方面，企业要有明晰的产权结构。公司应定期梳理、更新公司的股权结构和关联公司情况，绘制并保存公司股权结构图和关联公司结构图以备公司内部审查和外部监管.
第二,公司应建立健全现代公司治理结构.包括制定健全、完备的公司章程，股东大会、董事会、监事会及各专门委员会议事规则,独立董事工作制度、总经理工作制度等;明确股东大会、董事会、监事会、高级管理人员的职责和权限，形成各司其职、各尽其责、相互协调、相互制衡的法人治理结构。尤其要注意妥善归档保存制定和执行上述制度的文件。
明细的产权以及科学完善的法人治理结构，将直接有利于企业在应对国外贸易救济措施调查时,证明企业在实际经营中拥有完全独立的经营权，在重大经营决策上不受来自中国政府部门的干预。从而向调查机关申请到市场经济地位或分别税率待遇，而这也是在贸易救济措施调查中获得好结果的第一步。
第三,在公司的组织架构和人力资源政策和管理方面，一方面，要完善符合上述公司治理结构要求的组织结构；另一方面，规范企业高管人员的任免机制,以及劳动用工的招聘、解聘程序和劳动报酬的决定机制等。特别是建议有能力的制造型出口企业，设置专门的贸易救济调查和贸易壁垒应对的部门，或者在综合部门、办公室设专人负责日常与相关政府部门、行业协会以及中介机构的沟通，收集整理主要市场的贸易及政府监管动态、行业和重点企业信息，建立、维护贸易预警信息系统.一旦发生贸易救济调查,该部门能及时配合律师协调生产、财务、内外销部门从而迅速收集填报有关数据，完成调查问卷，并利用日常积累的行业信息提出有力的抗辩.
第四,在公司的发展战略方面，企业的管理层要制定长期的发展战略,结合自身情况,加强自主创新,必要时通过海外投资拓展海外市场.出口型企业的管理层要特别注意转变经营理念，产品尽可能定位于高质量、高利润、高技术和高端市场，避免因低价遭受贸易救济调查。这既是规避贸易救济调查的根本方法，也有利于企业的长期发展。
（二） 风险评估
根据《企业内部控制基本规范》第5条，风险评估是企业及时识别、系统分析经营活动中与实现内部控制目标相关的风险,合理确定风险应对策略。从应对贸易救济调查和贸易壁垒的角度看，风险评估关键点主要是要做到“知己”和“知彼”：
一方面，从“知己”的角度，要结合公司的发展战略和实际情况，重点梳理企业内部生产、销售、财务业务流程中可能存在的风险.建议企业建立出口分市场、分产品的出口信息定期统计、跟踪机制，具体包括出口产品成本、出口数量、出口销售价格的变动情况、出口产品的价格成本比率以及主要合作进口商、贸易条款、回款情况等。这样一旦某个出口目的国对企业发动贸易救济调查，企业能迅速提取有关于该国出口的相关数据和信息。此外，还要结合内部审计,评估企业会计处理的规范性，尤其是原料采购、产品销售、库存、融资和投资方面相应的成本会计和财务会计资料符合法律和会计准则的规定。如有不符之处，要及时在内部控制评价和内部控制审计中提示风险，监督整改。
另一方面，在“知己”的基础上,企业在风险评估中还要做到“知彼”。这就要求企业定期评估企业各主要出口市场的风险。
从防范和应对贸易救济调查角度，建议关注各个出口市场中同类产品行业和主要生产者的增长率、市场占有率、销售增长率、毛利率、进口国企业存货周转率、开工率等经济和财务指标，因为这些同类产品生产者不仅是企业出口产品在国外市场上的竞争者，当其遇到经营或财务困难时，更可能成为贸易救济调查的申请人。贸易救济调查的一个重要组成部分是损害抗辩和公共利益抗辩，平时注意收集国外该行业、主要企业及其上下游的相关信息，将有助于在应诉前期就提出上述两个抗辩。一旦调查机关认定出口被调查产品对其国内产业不构成损害,或者对被调查产品采取反倾销措施将违背其国内的公共利益，那么实施贸易救济措施的前提也就不存在了。
从防范和应对贸易壁垒角度，在和进口商保持日常沟通的基础上，建议设专人关注中国商务部和地方商务主管机关定期发布的国外贸易投资环境报告、产业预警信息。结合企业自身情况,评估出口市场的技术性壁垒（Technical barriers to trade，以下简称TBT）和绿色壁垒，也就是卫生与植物卫生措施方面（Sanitary and phytosanitary measures， 以下简称SPS措施）可能对企业造成的影响。考虑到美国、欧盟是中国出口企业主要出口市场，监管也较为完备，具有代表性。下文中试以这两个市场为例,简要列举2012年值得注意的贸易壁垒 详见：商务部发布《国别贸易投资环境报告2013》及《通信设备制造业分册》
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1. 美国
在TBT方面,建议企业注意：2012年美国消费者委员会出台2008年《消费品安全改进法》的实施措施，涉及耐用婴幼儿产品登记制度、儿童铸模脚踏车中的某些铝合金部件等产品的铅豁免;美国食品药品管理局在《食品安全现代化法》的具体实施，涉及修订食品企业记录保存要求；美国能源部还继续修订并出台了多项节能条例,涉及电视机等家电产品的能耗标准调整等。
在SPS措施方面，建议企业注意：2012年美国修改了有关中国木制工艺品、牛肉等若干产品的进口规则，并相继发布了有关杀虫剂许可限量规定、微生物风险评估、禽肉蛋类制品的抽样审批程序以及多种化学物质及添加剂的检定及使用规则等措施。
2。欧盟
在TBT方面，建议企业注意：2012年欧盟发布欧盟能效法规（能源相关产品生态设计ERP指令和新能源标识指令），调整了一系列电子电器产品的能效法规，涉及热水器、空调、灯具等;对电子电气设备发布新WEEE指令；对医疗器械行业发布新ROHS指令；公布6项有关REACH 法规的委员会条例，主要是对REACH法规的附件进行修订 REACH是一部整合了欧盟40多部规范性文件的法规，涵盖了欧盟对化学品注册、评估、授权和限制的要求，涉及化学品的生产、贸易和使用安全，同时包含了通报义务和供应链的信息沟通要求。覆盖了欧盟市场上约3万种化工产品以及下游的纺织、轻工、医药、机电等产品，特别是石油、化工及轻纺行业，使得这些行业的原料到最终产品分别纳入注册、评估、授权三个管理监控系统。欧盟希望通过REACH 法规，收集到大量可靠数据，通过对化学品用途的风险评估来确定相应的风险管理措施，从而预防性地保证欧盟市场上化学品的安全使用。

；发布新化妆品条例；修订玩具安全指令；发布手推车和婴儿车新标准；发布家具表面耐划性以及座椅和沙发床测试标准；纺织品护理标签新标准等。
在SPS措施方面，建议企业注意：2012年欧盟颁布的农产品食品相关的ＳＰＳ措施，主要涉及对中国出口欧盟米制品的要求;农兽药残留标准的修改；申请批准转基因食品和饲料投放市场相关法规的制定；防止马铃薯跳甲及块茎跳甲的扩散措施的制定;欧盟进口含肉、乳或蛋类品的复合产品卫生证书的修改；食品接触材料相关法律法规的制定以及食品中香料物质名单和措施的制定等.
(三)控制活动
根据《企业内部控制基本规范》第28条,企业应当结合风险评估的结果，通过手工控制与自动控制、预防性控制与发现性控制相结合的方法，运用相应的控制措施,将风险控制在可承受限度内。从应对贸易救济调查和贸易壁垒的角度看，控制活动的关键点如下：
首先，针对贸易壁垒的应对，关键点集中在对上述风险评估阶段对技术性壁垒和绿色壁垒的预警和评估的落实。建议制定预警处理预案,按照预警事项的紧急程度和对企业影响的大小,决定采取企业自身调整经营战略。或者通过商协会联合行业其他企业共同赴出口市场国游说、达成行业自律公约或者出口数量、价格承诺；请求政府商务主管部门和驻外使馆经商参处出面从政府层面展开交涉等。
第二，针对贸易救济措施的应对，关键点在于规范企业的会计程序、保留会计单据完整性和重视企业成本核算.
规范会计程序，目的在于提高会计数据的真实性、准确性和可查阅性。贸易救济调查问卷中会计部分首先都会要求企业提供相关会计准及会计流程图。建议企业严格规范自身会计财务记账原则,并确保符合国家会计准则要求，否则会让调查机关直接对企业的会计账务产生不信任。对于会计流程图，调查机关主要关注生产和销售环节。关于生产，需要从生产环节着手,包括原材料采购,材料入库、领料、半成品入库、半成品出库、产成品入库和产成品出库.对于每一个环节企业都要确保相关账务明细准确，并要求保留原始单据及会计凭证确保随时可查，例如采购增值税发票、运费发票、保险费发票、出入库单及盘点表等相关单据。如果有进口材料，相关报关单据，海运费发票等单据也需备齐.关于销售,从产成品出库至收到货款，这则要求企业保留相关销售单据及收款凭证备查.综上，为了更好地应诉贸易救济调查，则要求企业的财务数据间不仅要能够相互勾稽，同时还要与原始发票、合同、会计凭证、日记账、明细账、总账相互核对。 因此,企业需要规范业务操作,严格重要凭证和印章的管理，重要空白凭证和印章落实专人管理，做到“票、证、印"三分离，保证账账、账据、账款、账实、账表和内外账相符；完善会计档案的传递与保管制度,做到各项业务都有证可徇;建立健全岗位授权管理的制约机制,明确各个岗位的职责与权限，建立分级授权以及转授权制度,对报销、资金调度等财务权限实行适当限制；严格岗位控制，分散部门职责权力，把过去一个部门办的事分散到两个或多个部门办理，严格执行决策权、监督权、执行权的分离制度，实现职能间相互制约机制；加强会计控制，严格按照《会计法》的要求,严肃会计结算纪律，保证会计工作的独立性和财务会计信息的真实性。
重视企业成本核算，在反倾销调查中无论是是否取得市场经济地位待遇，调查机关都会要求企业填报相关成本数据。但是对于两种情况的填报重点略有差异.市场经济地位的答卷中的成本主要用于低于成本测试，这时企业只要确保所填报数据能快速勾稽到会计报表和审计报告，以及尽可能多的内销价格是高于其生产成本的即可。非市场经济地位答卷的成本主要用于计算正常价值，直接影响倾销幅度,相对地，调查机关在查证时也查得更仔细,并且往往会由于数据的不合理性直接给予部分或全部惩罚税率，所以这就要求企业的会计数据不仅要与相关支持文件相对应，而且还要合理。因此，企业如能在日常生产经营中重视成本的控制，就能更从容面对贸易救济调查.成本核算涉及材料费用的归集和分配、工资和福利费的归集和分配、制造费用的归集和分配等。成本核算如果是按产品进行,那么注意相同原材料、人工、制造费用在不同产品之间分摊的合理性，通常企业都会设定一定的分摊系数,但是很多情况下,由于企业设定的分摊系数不合理而被调查机关认为有成本转嫁嫌疑，进而给了部分惩罚税率。实际案例中，有些企业为了简单方便，有时候将某种共用材料的成本不进行分摊而是直接放在某种产品下,调查机关认为企业成本不真实，存在成本瞒报,因而直接给予惩罚性税率。也有些企业采用标准成本核算,如果是此种情况，则须注意标准成本与实际成本差异的分摊.
（四） 信息与沟通
根据《企业内部控制基本规范》第5条，信息与沟通是企业及时、准确地收集、传递与内部控制相关的信息，确保信息在企业内部、企业与外部之间进行有效的沟通。从贸易救济调查和贸易壁垒的应对角度看，这部分的关键点在于内部信息的沟通和外部信息的沟通以及应用管理信息系统（Enterprise Resource Planning，简称ERP系统）。
首先,重视内部信息的沟通。企业应重视管理部门、销售部门、各生产车间的沟通协调；收集、整合产品成本信息、内销和外销价格以及进口国同类产品的价格信息,并及时传递给生产和销售部门，使他们根据这些信息来制定产品的出口价格，尽可能保证出口价格不低于测算出的正常价值，从而避免因为价格问题使进口国发起贸易救济调查。
其次，加强外部信息沟通.这些外部信息包括相关法律法规、国家经济形势、客户和供应商的信息以及竞争对手的信息。在应对贸易救济调查过程中,企业还要加强与商务部公平贸易局、地方商务主管部门、行业协会的沟通，充分利用我国应对贸易救济措施的“四体联动”机制，借助政府外交、行业价格承诺谈判、损害抗辩上的合作等机制，确定最有利的应诉策略，将企业风险降到最低。
最后，应用ERP系统。建立一整套集生产、销售、物流、财务、管理为一体的管理信息系统，既可以提高企业现代化管理水平，提高公司内部沟通效率，同时对贸易救济调查应对也大有裨益。由于国外已普遍采用ERP系统替代手工帐，因此调查机关负责核查的调查官员更熟悉ERP系统，并且更信任该系统提供的数据.不仅如此，使用ERP系统，也会便利企业应诉中数据的调取、统计和核对,为企业应诉争取宝贵的时间，同时保证提交数据的质量。
（五）监测
根据《企业内部控制基本规范》第5条，内部监督是企业对内部控制建立与实施情况进行监督检查，评价内部控制的有效性，发现内部控制的缺陷，并及时加以改进的过程。
完善内部审计监督制度，建议企业在董事会下设立审计委员会.由审计委员会负责审查企业内部控制,监督内部控制的有效实施和内部控制的自我评价情况，协调内部控制审计及其他相关事宜。由审计委员会领导内部审计部门，制定内部审计工作程序。内部审计部门独立客观地对公司经营活动、财务收支、重大关联交易行为和内部控制制度执行情况进行定期和不定期的审计,以充分确定内部控制制度是否得到有效遵循。此外，要对监督检查中发现的内部控制缺陷,按照内部审计工作程序进行报告；对监督检查中发现的内部控制重大缺陷及时向审计委员会报告，以便公司采取各种措施及时纠正控制运行中的偏差.内部审计有助于企业财务会计工作良性运行.它是对内部会计控制制度的再监督、再控制，促进企业不断完善内控制度，堵塞漏洞，做到防查结合,以防为主,从而达到标本兼治。从应对贸易救济调查的角度，内部审计对提高会计信息质量有十分重要的作用,确保了财务数据的可靠性和基础单据凭证的可追溯。
值得注意的是,根据《WTO反倾销协定》和各国反倾销法律规定，企业取得市场经济地位或者单独税率资格的条件之一是要经过“独立审计"。国外贸易救济调查无一例外都要求企业提供至少两年的审计报告。因此，除了做好内部审计，企业应当聘请注册会计师对会计信息进行外部审计，以证明财务会计信息的公允性和合规性，提高成本核算和会计资料的可信度,促使调查机关采信应诉企业提供的资料,从而获得更好的应诉效果。
三、结语
对于出口型制造企业,有效应对贸易救济调查和贸易壁垒对其生存和发展具有重要意义。在传统的“四体联动"应对机制基础上，企业亦可通过完善公司治理和内控流程来预防和提升应诉的主动性。
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