第六章-1-投资性房地产初始计量.doc

第六章  投资性房地产

本章主要阐述投资性房地产的确认、计量和记录问题。虽然分数不高，但比较重要。
本章近三年主要考点：投资性房地产的转换等。
本章应关注的主要问题：
（1）投资性房地产的范围；
(2）投资性房地产后续计量模式变更的会计处理；
(3）投资性房地产转换的会计处理；
（4）本章内容可以和债务重组、非货币性资产交换、资产减值、所得税、差错、合并财务报表等内容结合出题。

第一节　投资性房地产的特征与范围

◇投资性房地产的定义
◇投资性房地产的范围
一、投资性房地产的定义
投资性房地产，是指为赚取租金或资本增值指土地增值。
,或两者兼有而持有的房地产。投资性房地产应当能够单独计量和出售。
二、投资性房地产的范围
范围
注意问题
已出租的土地使用权
企业计划用于出租但尚未出租的土地使用权,不属于此类
持有并准备增值后转让的土地使用权
以经营方式租入再转租给他人的土地使用权不属于投资性房地产，必须有产权才属于投资性房地产。
已出租的建筑物
（1）是指企业拥有产权并以经营租赁方式出租的建筑物;
（2）以经营租赁方式租入再转租无产权，不属于投资性房地产
的建筑物不属于投资性房地产；
（3）对企业持有以备经营出租的空置建筑物或在建建筑物，只有企业管理当局（董事会或类似机构）作出正式书面决议，明确表明将其用于经营出租且持有意图短期内不再发生变化的，即使尚未签订租赁协议，也可视为投资性房地产。如：在建建筑物（如烂尾楼)，只要董事会作出决议用于出租，不管是否签订租赁协议,也属于投资性房地产.
【提示】下列各项不属于投资性房地产：
（1）自用房地产自用厂房、自用办公楼，属于固定资产。自用厂房下的土地使用权，属于无形资产。

即为生产商品、提供劳务或者经营管理而持有的房地产。例如：企业出租给本企业职工居住的房屋；企业拥有并自行经营的旅馆饭店；企业自用的办公楼、生产车间厂房等。
（2）作为存货房地产开发企业，开发的商品房和土地（土地所有权的价值计入商品房成本），用于出售属于存货；用于出租，属于投资性房地产。
的房地产
作为存货的房地产是指房地产开发企业在正常经营过程中销售的或为销售而正在开发的商品房和土地。这部分房地产属于房地产开发企业的存货，不属于投资性房地产。
如果某项房地产，部分用于赚取租金或资本增值、部分用于生产商品、提供劳务或经营管理，能够单独计量和出售的、用于赚取租金或资本增值的部分,应当确认为投资性房地产.
【例题·多选题】【答案】AC
【解析】选项B，待出租的建筑物不属于投资性房地产；选项D，以经营租赁方式租入的建筑物不属于企业持有的资产。
下列各项中,属于投资性房地产的有（    ）.
A.已出租的建筑物
B.待出租的建筑物
C.已出租的土地使用权　　
D。以经营租赁方式租入后再转租的建筑物 – 无所有权，不属于
【例题·多选题】【答案】ACD
【解析】土地使用权的账面价值不与地上建筑物合并计算其成本，而仍作为无形资产进行核算，选项B错误。
下列各项关于土地使用权会计处理的表述中，正确的有(    ）.
A。为建造固定资产A：用于建造固定资产，计入无形资产；房地产开发用于建筑商品房，计入商品房成本，计入存货。
B地上建筑物，要求土地和建筑物分开核算。在地上建筑物建造期间，土地使用权摊销额计入房屋建筑物成本。
购入的土地使用权确认为无形资产
B。土地使用权在地上建筑物达到预定可使用状态时与地上建筑物一并确认为固定资产
C.已出租的土地使用权及其地上建筑物一并确认为投资性房地产
D。用于建造厂房的土地使用权摊销金额在厂房建造期间计入在建工程成本
用途
计入科目
一般情况，土地使用权计入无形资产.企业买一块地用于自用自营，盖个办公楼或者盖个酒店（固定资产）自己经营这种。自行开发建造厂房等地上建筑物时,土地使用权与地上建筑物分别进行摊销和提取折旧
无形资产
外购建筑物的时候,正常情况下是应该以合理的方法把土地使用权和地上建筑物分为无形资产和固定资产核算，但是如果难以合理分配，就全部计入固定资产
固定资产
国有土地单独估价入账的特殊处理
随同房产取得的土地使用权价值含在房产价值中
房地产开发企业还可能将土地使用权计入所建造房屋建筑物的成本
存货
改变使用用途用于出租，或增值目的
投资性房地产
月摊销计入科目：建办公大楼,建造期间土地摊销计入办公大楼的成本，建造完成计入管理费用。如果建筑的是厂房，建造期间计入制造费用，建筑完成，计入管理费用；如果购买的土地是用来绿化,摊销直接计入管理费用。无形资产出租，计入其他业收入，出租无形资产的价值计入其他业务成本;取得无形资产用于生产产品，计入生产成本；用于新研发无形资产，则原来无形资产专利摊销计入研发支出.
土地使用权摊销额

外购的土地使用权
作为无形资产核算,摊销计入管理费用（制造费用）

外购土地构建厂房、办公楼等自用固定资产
资本化期间，土地使用权作无形资产核算,摊销额计入固定资产的入账价值，计入“在建工程”
完工后,土地使用权做无形资产核算，摊销额计入管理费用
外购土地及建筑物
支付的价款应当在建筑物与土地使用权之间进行分配，建筑物作为固定资产核算，土地使用权作为无形资产核算（摊销计入管理费用）;难以合理分配的,应当全部作为固定资产，土地使用权的价值会随着这个固定资产计提折旧。

企业将自用的厂房、办公楼等出租
厂房、办公楼作为投资性房地产核算,其占用的相应的土地使用权也应转入投资性房地产，因此出租的土地使用权也是作为投资性房地产核算的,租金收入计入其他业务收入,摊销计入其他业务成本.
　分录？?
企业持有的准备增值后出售的土地使用权
在企业董事会等做出相关决议时，要将无形资产中的土地使用权转入投资性房地产。

企业（房地产开发）取得土地用于建造对外出售的房屋建筑物
土地使用权账面价值应当计入所建造的房屋建筑物成本，计入存货.不存在摊销

按规定单独估价作为固定资产入账的土地
不计提折旧

第二节　投资性房地产的确认和初始计量

◇投资性房地产的确认和初始计量
◇与投资性房地产有关的后续支出
一、投资性房地产的确认和初始计量
将某个项目确认为投资性房地产，首先应当符合投资性房地产的概念，其次要同时满足投资性房地产的两个确认条件：
(1）与该投资性房地产相关的经济利益很可能流入企业；
（2）该投资性房地产的成本能够可靠地计量。
确认时点：租赁开始日；停止自用、准备增值后转让日期；
空置建筑物或在建建筑物，董事会作出书面决议日。
投资性房地产应当按照成本进行初始计量.
（一)外购的投资性房地产的确认和初始计量
对于企业外购的房地产，只有在购入房地产的同时开始对外出租外购后，用一段时间再出租。则应该按照购入先作为固定资产，再转换成投资性房地产处理。
(自租赁期开始日起,下同)或用于资本增值，才能称之为外购的投资性房地产.外购投资性房地产的实际成本，包括购买价款、相关税费和可直接归属于该资产的其他支出。
企业购入房地产，自用一段时间之后再改为出租或用于资本增值的，应当先将外购的房地产确认为固定资产或无形资产，自租赁期开始日或用于资本增值之日开始，才能从固定资产或无形资产转换为投资性房地产。
（二）自行建造投资性房地产的确认和初始计量
自行建造投资性房地产，其成本由建造该项资产达到预定可使用状态前发生的必要支出构成，包括土地开发费、建筑成本、安装成本、应予以资本化的借款费用、支付的其他费用和分摊的间接费用等。建造过程中发生的非正常性损失是指生产、经营过程中正常损耗外的损失。指因管理不善造成被盗、丢失、霉烂变质的损失，以及被执法部门依法没收或者强令自行销毁的货物。“自然灾害损失”已不属于“非正常损失”，应在正常损失范围内。非正常性损失根据不同情况计入到其他应收款，管理费用、营业外支出，相当一种盘亏一样处理。自然灾害损失是无法由人控制的计入到营业外支出。
，直接计入当期损益，不计入建造成本。
（三）非投资性房地产转换为投资性房地产的确认和初始计量
参见“投资性房地产的转换和处置”部分内容。
【例题·单选题】甲公司以1 400万元土地不能计入厂房价值，只有建造出售的建筑物才能计入建筑物成本。
取得土地使用权并自建三栋同样设计的厂房，其中一栋作为投资性房地产用于经营租赁，三栋厂房工程已经完工，全部成本合计6 000万元，完工当日土地使用权账面价值为1 200万元，假定不考虑其他因素，租赁期开始日该投资性房地产的初始成本是（    ）万元【答案】C
【解析】初始成本=1 200÷3+6 000÷3=2 400（万元）。
购入
借：无形资产 1400
贷：银行存款 1400
摊销
借：投资性房地产-在建 200
贷：累计摊销 200
完工结转
借：投资性房地产- 1400/3
累计摊销 200/3
贷：无形资产 1400/3
投资性房地产累计摊销 200/3
。
A.3 600　　　　　B。7 200 C。2 400　　　　　　D。2 000
二、与投资性房地产有关的后续支出
（一）资本化的后续支出
与投资性房地产有关的后续支出,满足投资性房地产确认条件的，应当计入投资性房地产成本。
企业对某项投资性房地产进行改扩建等再开发且将来仍作为投资性房地产的，在再开发期间应继续将其作为投资性房地产，再开发期间不计提折旧或摊销.
转为改扩建时的分录如下：
1。成本模式
借:投资性房地产——在建
　　投资性房地产累计折旧（摊销）
　　投资性房地产减值准备
　贷：投资性房地产
2.公允价值模式
借：投资性房地产——在建
　　　　　　　　——公允价值变动（也可能在贷方）
　贷：投资性房地产--成本
【教材例6—1】20×8年3月,甲企业与乙企业的一项厂房经营租赁合同即将到期。该厂房按照成本模式进行后续计量，原价为2 000万元，已计提折旧600万元。为了提高厂房的租金收入，甲企业决定在租赁期满后对厂房进行改扩建，并与丙企业签订了经营租赁合同，约定自改扩建完工时将厂房出租给丙企业。3月15日，与乙企业的租赁合同到期，厂房随即进入改扩建工程。12月10日，厂房改扩建工程完工，共发生支出150万元，即日按照租赁合同出租给丙企业。假设甲企业采用成本计量模式。
本例中，改扩建支出属于资本化的后续支出，应当记入投资性房地产的成本。
甲企业的账务处理如下:
（1）20×8年3月15日，投资性房地产转入改扩建工程:
借:投资性房地产——厂房（在建）　　　　　14 000000
　　投资性房地产累计折旧　　　　　　　　　6 000000
　贷：投资性房地产——厂房　　　　　　　　　20 000000
（2）20×8年3月15日～12月10日：
借：投资性房地产—-厂房（在建）　　　　　1 500000
　贷：银行存款　　　　　　　　　　　　　　　1 500000
(3）20×8年12月10日，改扩建工程完工：
借:投资性房地产-—厂房　　　　　　　　　15 500000
　贷：投资性房地产——厂房(在建）　　　　　15 500000
【教材例6-2】20×8年3月，甲企业与乙企业的一项厂房经营租赁合同即将到期.为了提高厂房的租金收入,甲企业决定在租赁期满后对厂房进行改扩建,并与丙企业签订了经营租赁合同，约定自改扩建完工时将厂房出租给丙企业.3月15日，与乙企业的租赁合同到期,厂房随即进入改扩建工程。11月10日，厂房改扩建工程完工，共发生支出150万元,即日起按照租赁合同出租给丙企业。3月15日，厂房账面余额为1 200万元，其中成本1 000万元,累积公允价值变动200万元。假设甲企业采用公允价值计量模式。
甲企业的账务处理如下:
(1）20×8年3月15日，投资性房地产转入改扩建工程：
借：投资性房地产-—厂房（在建)　　　　　12 000000
　贷：投资性房地产——成本　　　　　　　　　10 000000
　　　　　　　　　——公允价值变动　　　　　2 000000
（2）20×8年3月15日~11月10日:
借：投资性房地产——厂房(在建）　　　　　1 500000
　贷：银行存款　　　　　　　　　　　　　　　1 500000
（3）20×8年11月10日,改扩建工程完工：
借:投资性房地产--成本　　　　　　　　　13 500000
　贷：投资性房地产——厂房(在建）　　　　　13 500000
(二）费用化的后续支出
与投资性房地产有关的后续支出，不满足投资性房地产确认条件的,应当在发生时计入当期损益(其他业务成本）.

第三节　投资性房地产的后续计量

◇采用成本模式进行后续计量的投资性房地产
◇采用公允价值模式进行后续计量的投资性房地产
◇投资性房地产后续计量模式的变更
企业通常应当采用成本模式对投资性房地产进行后续计量，满足特定条件时也可以采用公允价值模式对投资性房地产进行后续计量。但是，同一企业只能采用一种模式对所有投资性房地产进行后续计量，不得同时采用两种计量模式。
一、采用成本模式进行后续计量的投资性房地产
（一)科目设置
投资性房地产
投资性房地产累计折旧(摊销)
投资性房地产减值准备
(二）会计处理
在成本模式下,应当按照固定资产或无形资产的有关规定,对投资性房地产进行后续计量,计提折旧或摊销；存在减值迹象的,还应当按照资产减值的有关规定进行处理。
1.计提折旧或进行摊销时
借：其他业务成本
　贷：投资性房地产累计折旧（摊销）
2.计提减值准备时
借：资产减值损失
　贷:投资性房地产减值准备
3.取得租金收入
借：银行存款
　贷：其他业务收入
　　　应交税费—应交增值税(销项税额）
【例题·单选题】甲公司对投资性房地产采用成本模式进行后续计量.自2×17年1月1日起，甲公司将一项投资性房地产出租给某单位，租期为4年，每年收取租金650万元，增值税71。5万元。该投资性房地产原价为12 000万元，预计使用年限为40年，预计净残值为零；至2×17年1月1日已使用10年，累计折旧3 000万元。2×17年12月31日，甲公司在对该投资性房地产进行减值测试时，发现该投资性房地产的可收回金额为8800万元。假定不考虑其他相关税费,该投资性房地产对甲公司2×17年利润总额的影响金额为（    ）万元。
A.250　　　　　　　　B。350　 　　　　　　C.450　　　　　　D。650
二、采用公允价值模式进行后续计量的投资性房地产
（一）采用公允价值模式计量的前提条件
企业只有存在确凿证据表明投资性房地产的公允价值能够持续可靠取得的，才可以采用公允价值模式对投资性房地产进行后续计量.
（二）科目设置
1。投资性房地产——成本
　　　　　　　——公允价值变动
2。公允价值变动损益
（三)采用公允价值模式进行后续计量的会计处理
1。公允价值上升
借：投资性房地产-—公允价值变动
　贷：公允价值变动损益
2。公允价值下降
借：公允价值变动损益
　贷：投资性房地产——公允价值变动
3.取得租金收入
借:银行存款
　贷：其他业务收入
　　　应交税费——应交增值税(销项税额）
【提示】企业采用公允价值模式进行后续计量的，不对投资性房地产计提折旧或摊销，也不计提减值准备。
【教材例6—3】甲公司为从事房地产经营开发的企业。20×8年10月1日，甲公司与乙公司签订租赁协议，约定将甲公司开发的一栋精装修的写字楼于开发完成的同时开始租赁给乙公司使用,租赁期为10年。当年10月1日，该写字楼开发完成并开始起租,写字楼的造价为9 000万元.20×8年12月31日，该写字楼的公允价值为9200万元。假设甲公司采用公允价值计量模式。
甲企业的账务处理如下:
（1）20×8年10月1日,甲公司开发完成写字楼并出租:
借：投资性房地产——成本　　　　　　　　　90 000000
　贷：开发成本　　　　　　　　　　　　　　　90 000000
（2)20×8年12月31日，按照公允价值为基础调整其账面价值，公允价值与原账面价值之间的差额计入当期损益：
借：投资性房地产——公允价值变动　　　　　2 000000
　贷：公允价值变动损益　　　　　　　　　　　2 000000
三、投资性房地产后续计量模式的变更
企业对投资性房地产的计量模式一经确定，不得随意变更.以成本模式转为公允价值模式的，应当作为会计政策变更处理,将计量模式变更时公允价值与账面价值的差额，调整期初留存收益。
已采用公允价值模式计量的投资性房地产,不得从公允价值模式转为成本模式。
投资性房地产后续计量由成本模式变更为公允价值模式的账务处理：
借:投资性房地产——成本（变更日公允价值）
　　投资性房地产累计折旧（摊销）
　　（原投资性房地产已计提的折旧或摊销）
　　投资性房地产减值准备
　贷：投资性房地产（原价）
　　　利润分配——未分配利润（或借记)
　　　盈余公积（或借记）
【提示】涉及所得税影响的，调整递延所得税负债(或递延所得税资产）.