浅谈实质重于形式原则的运用.doc

本科毕业论文（设计）（内封面）题目： 浅谈实质重于形式原则的运用 学生姓名： 学号： 院（系）： 管理系 专业： 财务管理 入学时间： 年 月导师姓名： 职称/学位： 副教授/学士 导师所在单位： 浅谈实质重于形式原则的运用摘 要随着我国社会主义市场经济的不断发展与完善，现代企业面临越来越多的机遇与挑战，怎样更好的遵循实质重于形式这一原则进行会计处理对企业来说是一个值得探讨的问题。本文通过剖析实质重于形式原则在会计核算运用中存在的问题，并在总结其问题产生原因的基础上提出几点改善意见。关键词：实质;形式;债务重组;非货币性交易The use of the substance over form principleAbstractWith the continuous development and improvement of Chinas socialist market economy, modern enterprises face a growing number of opportunities and challenges, how to better follow the accounting treatment of substance over form principle of the enterprise is a worthy exploreproblem. Analysis of the essence of this paper is more important than the problems of the form of the principle of the use of accounting, and put forward the views of the points to improve on the basis of summing up the causes of their problems.Keywords： substance; form; debt restructuring; non-monetary transaction目 录引 言1一、实质重于形式原则的概述1（一）实质重于形式原则的含义1（二）实质重于形式原则的重要意义1二、实质重于形式原则在会计核算运用中存在的问题2（一）债务重组中的实质与形式不相符2（二）资产减值准备中，实质与形式不相符2（三）售后租回中的实质与形式不相符2（四）非货币性交易中实质与形式的不相符3三、实质重于形式原则产生问题的原因及规范建议3（一）相关准则改进的建议3（二）职业道德规范建设4（三）提高职业判断水平4（四）建立会计信息检查制度5结束语5主要参考文献6致 谢7浅谈实质重于形式原则的运用引 言企业会计准则规定所谓实质重于形式原则是指：“企业应当按照交易或事项的经济实质进行会计核算，而不应当仅仅按照它们的法律形式作为会计核算的依据”。 它是对已有会计核算原则的补充和完善，是保证会计信息质量可靠性的一条很重要的原则。它的运用有效提高了企业会计信息的质量的可靠性，同时它的强调和运用标志着我国的会计制度又向国际化、规范化方面走出了重要的一步，对提高会计信息的真实性有一定的作用，但是由于会计语言存在的局限性，一些作弊者往往利用这一点以符合会计形式逻辑性的方法去掩盖其经济业务上作假的实质。本文拟对实质重于形式原则在会计核算中存在的问题及原因进行剖析，以指出规范这一原则的措施。一、实质重于形式原则的概述（一）实质重于形式原则的含义实质重于形式原则简单来说就是经济实质与法律形式的认定问题，二者在实际中会有一致的一面也有相悖的一面。相符时就按法律形式核算，相悖时就需要按其反应的经济实质来核算。交易或事项的法律形式，是指交易及其构成要素之间的关系，通过法律范畴固定出的外部反映；而相应的会计形式，是指按照会计基础理论框架反映交易内在根本联系而形成的会计信息。我们无法确定法律形式是经济实质的唯一反映或实时反映，也无法证明财务报告使用者关注的所有交易或事项的经济实质都已经包含在经济实质中了。因此，在多数情况下，会计理解的经济活动实质和法律形式区别不大，但是同一项经济活动的法律形式和会计形式没有必然的同一性。（二）实质重于形式原则的重要意义1、实质重于形式原则是对权责发生制原则的补充权责发生制原则是会计确认和计量的一般原则，通常在确认收入和费用时要遵循这一原则。同样有必要明确实质重于形式原则与权责发生制原则在此会计确认上的区别。权责发生制是用以确定期间收益、费用和期间损益的基本原则。其含义是企业的收入和费用的确认，均以权利已经形成或义务已经发生为标准。按照这一标准，对于收入，不论款项是否收到，以权利形成确定其归属期。可见它是针对时间确定的一个确认标准。实质重于形式原则主要是针对会计确认的前两个功能的标准，它与权责发生制不统一，更不矛盾，而是相互配合2、实质重于形式原则是对一贯性原则的补充一贯性原则要求企业采用的会计政策在前后各期保持一致，不得随意变更。但是，如果某种会计政策更能反映企业的经济实质，能更恰当地反映企业的财务状况和经营成果时，可以恰当地变更。这正是对实质重于形式原则的体现。比如企业原先对固定资产采用直线法计提折旧，但是随着科学技术的进步，也许用加速折旧法更能反映企业的财务状况和经营成果，那么就不必拘泥于一贯性原则的形式，而应看其经济实质，采用加速折旧法。3、实质重于形式原则和谨慎性原则相辅相承对资产计提各种跌价准备，一方面是谨慎性原则的体现，但同时也在一定程度上体现了实质重于形式原则。由于资产可能因为各种原因发生减值，在年度终了时，其实际价值与账面价值发生背离，原账面价值已不能反映企业资产的真实状况，根据发生时所作的记录也只能作为形式上的参考。因此，对于企业的一些资产应根据实质重于形式原则计提减值准备，对原有的账面记录作调整，能真实、恰当地反映资产的经济实质。二、实质重于形式原则在会计核算运用中存在的问题（一）债务重组中的实质与形式不相符在之前很长一段时间，我国的许多上市公司都借着债务重组拼凑利润，对此业内人士表示诸多无奈但无法干预。新会计准则的出台，使得上市公司所获得的收益只能确认为资本公积而不是利润，从而使得债务公司无法通过债务重组获得巨额账面利润，因此增加了公司业绩披露的真实性。但是这其中也存在一些问题。债务重组主要是在上市公司与关联企业之间进行，主要表现为关联企业豁免上市公司的债务，从而为上市公司创造利润。如果按照新准则，豁免债务不能计入当期损益，这时，上市公司可以将一些劣质资产高价转让给关联企业，并确认资产转让收益，同时冲销对关联企业的债务。例如，某上市公司欠其母公司5000万元，母公司准备豁免部分债务，为了达到增加上市公司当期损益的目的，母公司以3000万元的价格收购了子公司一项长期投资。该长期投资的账面价值为500万元，现在的评估价值为3000万元，通过这样的操作，上市公司就能确认2500万元的投资收益，从而绕过债务重组不能确认收益的规定。这在债务重组中是比较典型的案例，上市公司没有遵循实质重于形式这一原则来进行正常的会计处理，利用实质与形式不相符来达到操控利润的目的。提供了虚假的会计信息。（二）资产减值准备中，实质与形式不相符目前，在许多公司财务报表中，资产减值准备已然成为企业操纵利润水平的利器。不仅给上市公司带来了因会计估计变更而导致的业绩波动，同时也给上市公司提供了一定的盈余管理空间。在会计准则中，根据谨慎性原则的要求，企业应合理的预计各项资产可能发生的损失，由此计提各项资产减值准备，但是不得计提秘密准备。如果有确凿证据表明企业不恰当计提秘密准备的，应作为重大会计差错予以更正，并在会计报表附注中说明事项的性质，调整金额以及对企业财务状况的影响。虽然规定涉及了各种可能发生的资产减值情况，但是由于资产减值准备的计提具有弹性，许多公司正在利用这一点。对于同样的资产不同评估师的看法各不相同，企业按照怎样的标准来评价资产的减值是一个没有标准的事项。（三）售后租回中的实质与形式不相符售后租回是一种特殊形式的租赁业务，是指卖主（即承租人）将一项自制或外购的资产或正在使用的资产出售后，又将该项资产从买主（即出租人）那里租回。售后租回从形式上看, 首先是为企业带来了收入，并且所出售商品的所有权及所有权上的主要风险和报酬也已转移，但实质上由于在售后租回交易中，资产的售价和租金是相互关联的，是以一揽子方式谈判的，是一并计算的。因此，资产的出售和租回实质上是同一项交易。如果将售后租回损益一次性确认为出售当期的损益，则有可能难以正确地反映企业的经营业绩。事实上，如果采用高售价、高租金的租赁安排方式，这种租赁对于买主来讲并不存在不利影响；对于卖主来讲，在出售资产时虽然有巨额销售收入，但这是以未来各期支付高额租金为代价的。因而，为了真实、合理地反映承租人的经营业绩，并且根据权责发生制原则的要求， 不应将售后租回损益确认为当期损益，而应予以递延，分摊计入各期损益。（四）非货币性交易中实质与形式的不相符会计准则针对一些形式为非货币性交易，而实际为非正常交易的情况，开始实施“凡属于非货币性交易，均按照换出资产的账面价值加上相关税费作为换入资产的入账价值”的规定，而不再使用“同类非货币性交易”和“非同类非货币性交易”的划分。同样其中也存在缺陷：首先，准则没有规定补价的规模或者占总交易的比例。对于一些处于亏损边缘的上市公司来说，如果加大补价比例，同时低估换出资产公允价值的话，就可以产生一定数量的当其损益。这样一些公司就会利用此缺陷来获取一定利益；其次，上市公司可以通过货币交易的方法来规避这条规则的规定，在进行非货币性交易时，置换事项，尤其是关联方关系的条件下进行的置换事项，其信息披露的充分性与适当性是分常重要的。而许多企业为了实现置换收益，经常将非货币性交易变成货币性交易。对于多项资产置换多项资产的业务，企业经常在按照比例分配的问题上找利益，换入方是否按照换入各项资产的公允价值与换入全部资产公允价值总额的比例，以换出资产的账面价值总额进行分配，来确定各项换入资产的价值，是一个经常出现的问题。三、实质重于形式原则产生问题的原因及规范建议运用中出问题的原因可以归结两点，首先，企业利用了准则规定的不具体不完善，通过漏洞操纵利润，这是由于企业法律法规认知不够；其次，在实际业务中，由于会计人员缺乏过硬专业知识和实践经验没有准确区分法律形式和经济实质，只注重形式忽略其本质，从而造成会计信息失实。（一）相关准则改进的建议实质重于形式原则在我国的运用是十分广泛的，但还是具体的处理方法没有贯穿该原则。如自行开发的无形资产的问题。企业会计准则无形资产第45条规定：“自行开发并按法律程序申请取得无形资产，按依法取得时发生的注册费，聘请律师费等费用，作为无形资产的实际成本。在研发过程中发生的材料费，直接参与开发的人员的工资及福利费，开发过程中发生的租金及借款费用等直接计入当期损益。已经计入各期费用的研发费用，在该项无形资产获得成功并依法申请取得专利时，不得再将原已计入费用的研发费用资本化。”对于一些知识型无形资产，大量的前期开发、培训或相关试验费用支出无法资本化为无形资产，不能作为无形资产成本进行计量，自行开发无形资产在账面上只能够反映注册费，律师费等为数不多的费用，使得企业账面上反映的无形资产不够完整，账面价值往往大大低于实际价值。虽然。国际上有些国家已将部分研发费用、开办费等作为期间费用计入当期损益，但这些国家并不是规定研发费用的不能资本化，只是非常严格。而我国现行制度不区分实际情况一律将研发费用计入当期损益，这种处理忽略了实质重于形式原则，这样必然对那些致力于开发研究，投入巨资进行开发以期获得自有知识产权的高新技术企业以沉重的打击，不利于其进一步发展。因为在大量付出时，花费不能再资产中体香，反而大大增加了本期的费用，不能真实反映企业实际经营业绩，企业的整体价值可能因此被扭曲。无形资产的开发研究费用就其实质来说是专门为创造特定的无形资产而发生的，资本化不是没有依旧，但是我国现阶段会计从业人员的职业判断能力和业务管理能力的客观条件，会计师事务所的中介机构的客观性，以及某些企业利用开发研究资本化会计政策调节损益可能性的存在，更不利于我国企业的发展，以及市场环境的优化。笔者认为在相当长的一段时间里，对一般企业自创无形资产的研发费用仍应费用化，但对高科技企业和大型企业集团的研发费用应当实行有条件的资本化，以鼓励其发展。有关部门应对资本化条件作出具体的规定，并在会计报表披露资本化和费用化的金额、依据，同时，加强会计人员素质的提高和职业道德的培养。（二）职业道德规范建设管理学有三个基本假设：利益最大化，完全理性和公开市场。会计处理依照这几个假设也必然会偏向有利的一方。在追求利益最大化是，正确利用实质重于形式原则存在着实质性障碍，监管者与被监管者之间的博弈中，监管者不能期望“实质重于形式” 这一依赖于会计报告主体职业判断水平的会计原则能够在会计核算中得到不折不扣的贯彻实施。这一条原则的使用也会成为有关部门操纵利润的好方法。在有利可图时加大报表的合并范围，在连连亏损时不体现其子公司的经营情况，若出现问题，则全会归结到真实性和合法性不统一。为了规避关联方交易新规定，一些上市公司纷纷把自己的销售公司非关联化。在资产减值准备计提上存在着较大的弹性空间，从而使当期利润计算带有一定的主观性，也可以以实质作为幌子。可见，在实质重于形式的原则盈余中，对于某些业务如何正确把握“实质”的尺度及其与“形式”的协调，也有一定难度。为了避免实质重于形式原则的滥用和无用，就需要会计人员有较好的职业道德。因此提高会计人员的职业道德是确保该原则适度运用的关键所在。会计人员作为会计实践活动的主题，有着较强的主管能动性，在一定范围内可以左右会计处理。由于会计准则并不能穷尽所有发生情况，对于特殊的交易，会计人员必须以扎实的基础和对客观事实的判读，较强的职业意思，良好的职业道德为基础才能做出恰当的职业判断，才能力求公允，避免主观随意性。（三）提高职业判断水平企业会计制度对实质重于形式这一原则的提出也赋予了会计及人员一定的独立性和判断空间，对会计人员的素质提出了更高的要求。会计人员的职业也判断并不是个人的主观臆断，而是建立在熟悉和理解各项会计法规和制度的基础上对其精神的延伸和补充，其中也含有一定的创造性。作为个人的判断能力，势必会有差异，如果脱离会计相关标准的精神，过分强调原则，反而不能保证会计信息的质量。在孩子也判断中，必须以一贯性、可比性未寄出，不能使之夜判断超过保证信息一贯性和可比性的范畴。（四）建立会计信息检查制度对于所有的会计信息均应建立事前控制，事后监督检查的制度，可以把外部监督和内部监督结合起来。这样才可以保证会计信息质量的真实性，可靠性。结束语随着企业经济的复杂化、多样化,实质重于形式原则一方面是会计准则的补充和修正,能够保证会计核算信息与客观经济事实相符。但另一方面也给会计人员带来了可供操作的空间。如某些企业处于自身利益角度的考虑,利用实质重于形式原则来操纵利润,就违背了实质重于形式原则的本旨。也就是说,实质重于形式原则的运用对会计人员的业务素质和职业道德素质提出了更高的要求。因此,作为会计人员,首先必须努力转变会计核算观念,明确会计信息的服务对象,以投资人、债权人、宏观管理和内部管理决策服务。其次,应注意经验的不断积累。实质重于形式原则的关键是把握实质,实际工作中,形式往往掩盖了实质,要在现象中把握实质, 更重要的是经验的积累。再次,应注重专业知识的更新,加强后续教育,了解经济领域的新变化和发展,紧跟时代的步伐。主要参考文献1杨向凌，会计核算中实质重于形式原则的运用J,现代经济信息，2011,（3）2财政部，企业会计制度M,20013谢海娟，售后回购会计理之完善J，财会月刊，2010,(02)4张超，无形资产的确认与计量J，科技与经济，2009，（02）5蒋启东，试析售后回购的确认和计量J，财会月刊，2010，（04）6邓文献，浅析实质重于形式原则在企业中的运用，财会审计，2011（5）7翟南松，实质重于形式原则的运用研究，财会分析，2010（9）8马永义，试论新会计准则体系对实质重于形式原则的运用，Accounting，20109刘永顺，浅析对会计核算实质重于形式的研究，中小企业管理与会计，2010（01）致 谢四年大学的学习和生活就要随着这篇论文的答辩而结束了。有许许多多的舍不得，也有许许多多的感谢要说。首先要感谢的就是我的论文指导老师老师。本课题在选题及研究过程中都得到了老师的悉心指导，为我指点迷津，帮助我开拓研究思路，精心点拨、热忱鼓励，使我完成了这篇论文的写作。其次，还要感谢各科的老师对我的教导，知识是贯通的，这篇论文的写作过程中，我运用了很多科的知识，才使得论文内容可以更加饱满。另外，我还要感谢在一起愉快的度过大学生活的各位同学，正是由于你们的帮助和支持，我才能克服一个一个的困难和疑惑，直至本文的顺利完成。从开始进入课题到论文的顺利完成，有多少可敬的师长、同学、朋友给了我无言的帮助，在这里请接受我诚挚的谢意!最后我还要感谢培养我长大含辛茹苦的父母，谢谢你们！