浅析会计信息失真问题的博弈研究.doc

从博弈论视角浅析会计信息失真问题摘要：会计工作的基本产品是定期提供会计信息，会计信息质量的高低对经济的发展具有重要作用。会计信息失真会给社会经济带来很大的危害。本文从会计信息失真的含义出发，借助博弈模型，探寻减少会计信息失真、提高会计信息可靠性的有效途径。关键字: 会计信息失真 博弈模型 对策研究一、引言现代企业所有权控制权经营权的分离，使得会计信息成为企业所有者、债权人和其他相关者了解企业经营状况的主要信息来源，直接影响其投资决策。因而，会计信息是否真实可靠就变得十分重要。会计信息是投资者决策和社会经济有效运行的重要基础，必须具备可靠性、相关性等质量特征1。然而，20世纪90年代以来，我国上市公司会计信息“造假”事件层出，从琼民源、郑百文、银广厦到托普软件、新疆屯河、伊利股份等，影响极为恶劣。在国际上，美国的安然、世界通信、施乐等世界级公司的财务丑闻也相继曝光，因虚假会计信息而申请破产。可见，会计信息失真问题已经在整个世界范围内到了非常严重的地步。因此，如何采取有效措施保证和提高会计信息质量，就成为亟待解决的现实问题。二、会计信息失真的含义探讨会计信息失真的问题，首先应明确“真实性”的内涵。会计信息的真实性应当把握两个方面，即会计信息真实既是相对的也是动态的2。会计信息的相对真实是指会计信息对经济活动基本特征的准确描述，其以“不歪曲”经济活动情况为判别标准。应当把“合法性真实”作为界定会计信息“相对真实”与“非真实”的现实标准，也就是说，会计信息提供者依据会计准则与会计制度等法规制度，进行确认、计量、记录和报告所生产的会计信息就是真实的；反之，就是失真的。从而寻求出一种确定会计信息“具真”与“失真”法定确认标准。所谓会计信息的动态真实性是指会计信息的真实性是以一定的条件为转移的，是处于不断的发展变化中的。事实上，会计信息反映经济活动只是反映某个时期的经济活动的事实，在此时期内这种反映是真实的。但是，随着社会的发展、经济活动的变化以及人们认识水平的提高，对会计的理解也在逐渐深化，会计处理方法和程序也在不断完善。这样，对经济活动的会计反映的要求必然会发生变化，会计信息的真实性呈现出动态性。所以，失真的会计信息是在某一个时点上，违背当时的会计法规产生的会计信息。我们应该针对这些失真的会计信息寻找解决的办法。笔者认为，博弈论主要研究当决策主体的行为发生直接相互作用时的决策以及这种决策的均衡问题，亦即当一个主体的选择受到其他主体选择的影响，并且反过来又影响其他主体选择时的决策问题和均衡问题。从“囚徒困境”游戏中，我们得出一个重要的结论：一种制度或体制的安排，要发生效力，必须是一种纳什均衡，否则，这种制度安排便不成立。用博弈论来研究会计信息失真问题，就是试图寻求这种均衡，这是其他理论所不能比拟的。三、会计信息失真问题的博弈模型在关注会计信息失真问题的过程中，我们发现有两类会计信息失真值得我们特别关注：一类是只涉及一家企业的微观情况，经营者出于自身利益考虑而作假（这里假设虚假会计信息是由会计人员按照经营者的意图提供），这种情况我们称之“经济犯罪”，适用的模型是“看守与小偷”博弈；另一类是涉及多家企业的宏观情况，经营者出于使企业不被激烈的市场竞争所淘汰的考虑而作假，或者是出于想通过作假而在竞争中处于优势地位的考虑而作假，这种情况我们称之为“不规范市场行为”，适用的模型是“囚徒困境”博弈3。这两类作假涵盖了大部分的会计信息失真问题，以下就针对这两种情况加以讨论：（一）经济犯罪博弈模型1、博弈原型。“看守与小偷”的博弈原型是：为了自身的利益，仓库的看守和小偷之间相应选择策略，看守为了自己的利益会选择睡觉，但是又不能被小偷偷走太多仓库里的货物而丢掉饭碗，他会适当的选择“睡觉”与“不睡觉”两种策略；而小偷要偷走仓库里的货物，但是又不能被看守抓到，他也会适当选择“偷”与“不偷”两种策略。最终，看守与小偷分别在某一概率水平上选择自己的策略，达到均衡。2、模型的建立。将博弈论中“小偷和看守”的博弈加以改动，便可以得到关于“经济犯罪”的博弈。在本模型中，假设博弈的双方分别是企业的所有者和经营者，企业的所有者有“监督”和“不监督”两种策略，企业的经营者对会计信息也有“作假”和“不作假”两种策略，博弈的双方都以自身利益最大化为前提，符合有限理性经济人假设。即如果经营者作假时所有者没有监督，那么作假得逞，经营者有X的得益，而所有者却蒙受了X的损失，用-X表示；如果经营者作假时所有者监督，则经营者将面临惩罚，有Y的负效用，用-Y表示；而所有者没有损失；如果经营者没有作假，则经营者没有得益；所有者在没有监督的情况下未蒙受损失，所以有Y的正效用；如果经营者没有作假，而所有者监督，则双方都没有得益；各得益状况下的数值关系：XY0。我们用下面的得益矩阵来表示上述得益情况，得益矩阵中第一个数字表示经营者的得益，第二个数字表示所有者的得益：所有者 不监督 监督经营者作假 （X,-X） （-Y,0）不作假 （0, Y） （ 0,0）3、模型的说明。当所有者选择“不监督”策略时，对于经营者来说“作假”是最好的策略，我们在“作假”为经营者带来的得益“X”下面划短线表示；当所有者选择“监督”策略时，对于经营者来说“不作假”是最好的策略，同样，也在“不作假，监督”格中代表经营者得益的“0”下面划短线表示；用同样的方法，可以找出当经营者分别选择“作假”和“不作假”策略时，所有者最好的策略，并在相应的得益下面划短线表示。假设经营者和所有者一开始的策略组合是“作假”和“不监督”，那么所有者将蒙受损失，他将选择“监督”策略；而所有者“监督”时，对于经营者来说最好的策略应当是“不作假”；因为监督是有成本的，所以当经营者选择“不作假”时，那么所有者就没有监督的必要了，他将选择“不监督”；如果所有者“不监督”，由于作假是有收益的，那么经营者又将选择“作假”从而又回到了最初的“作假，不监督”。如图中短线与箭头所示，所有者与经营者相继改变策略，如此循环，永不停止，且无论从哪里开始，所得到的结果都是一样。所以本博弈不能自动达到一个双方都无法通过改变自己策略来改善自己得益的均衡（即本博弈不存在纯策略纳什均衡），所有者与经营者只能以某一概率分布来选择自己的可选择策略，不让对方有机可乘（即本博弈的混合策略纳什均衡）。（二）不规范市场行为模型1、博弈原型。“囚徒困境”博弈的原型是：警察抓到了两个合伙作案的犯罪嫌疑人，为了让他们招供，警察把他们分别关在不同的两个牢房，使他们不能互通消息，并且分别告诉他们：如果先于对方招供的话，将获得宽大处理；如果自己不招供，而对方招供的话，他将面临更为严厉的处罚。最终，两个犯罪嫌疑人为了自己的利益，都将选择招供。2、模型的建立。借助“囚徒困境”博弈，我们分析不规范市场行为所导致的会计信息失真，这里讨论博弈只进行一次的情况，如果博弈重复多次进行，那么参与人可能会为了长期利益而牺牲眼前利益从而选择不同的战略均衡。假设博弈的双方是某一行业中两个互相竞争且实力相当的企业1和2，且这两个企业垄断着该行业，每个企业都有“作假”与“不作假”两种策略选择，博弈的双方都以自身利益最大化为前提来选择自己的策略。对于只有两个企业参与的博弈，推广到多个企业博弈的情况下，也可以得出类似的结论。即：如果企业1选择“不作假”策略，企业2也选择“不作假”策略，双方公平竞争，则各有得益X；如果企业1选择“不作假”策略；而企业2选择“作假”策略，则企业2的虚假会计信息误导了信息的使用者，企业2的得益状况将得到改善，增加X1，而企业1不作假，将面临X1的损失，双方得益为“X-X1，X+X1”；如果企业1选择“作假”策略，而企业2选择“不作假”策略，类似的，双方得益分别为“X+X1,X-X1”；若企业1和2都选择“作假”策略，则博弈的双方都无法通过改变自己的策略来改善自己的得益状况，此时双方得益为“Y，Y”；各得益状况之间有如下的数值关系：X+X1XYX-X1。我们用以下的得益矩阵来表示双方通过不同的策略选择所得到的不同的得益，图中第一个数值表示企业1的得益，第二个数值表示企业2的得益：企业1 不作假 作假企业2不作假 （X，X） （X+X1，X-X1）作假 （X-X1，X+X1） （Y，Y）3、模型的说明。在最初的情况下，企业1和2都选择“不作假”策略，如果有一方首先改变策略，选择“作假”，那么他的得益状况将得到改善，按照“自身利益最大化”的前提假设，两个企业都有改变策略的动机。假设企业1首先改变策略，选择“作假”，而企业2的策略不变，则企业1和企业2的策略组合是“作假，不作假”，那么双方的得益情况是“X+X1，X-X1”，企业2的处境非常不利，为了自己的利益，企业2被迫选择“作假”，此时如果企业2也改变策略选择“作假”，那么企业2的得益将从X-X1增加到Y；同样的如果首先改变策略选择“作假”的是企业2，最终企业1也会为了自己的利益被迫选择“作假”策略。双方在“作假，作假”这个策略组合上达到了均衡，达到均衡后的双方都不会再改变自己的策略，因为改变策略不能再进一步改善自己的得益。如果企业1和企业2是两个长期存在的企业，企业2首先选择“作假”策略，则2的得益状况将得到改善，而1不作假，将面临损失，双方得益为“X-X1，X+X1”。也就是说，在1针对2的策略未做出反应之前，2其实是在损人利己，损害了1的利益，使自己获利，很有可能加深两个企业之间的矛盾。为了不使两个企业长期处于敌对状态，共同瓜分市场，那么很有可能存在重复多次博弈，1和2可能会为了长期利益而牺牲眼前利益从而选择不同的战略均衡。四、基于博弈分析的会计信息失真问题研究对策（一）提高审计质量加强对会计师事务所质量体系的审核，健全事务所内部的质量控制体系，提高责任感，减少企业的侥幸行为。提高审计质量是减少会计造假的重要途径。（二）改善注册会计师的执业环境和加强注册会计师的职业道德注册会计师行业的发展速度和质量，不仅与其自身内在因素有关，更重要的是执业环境的影响。之所以关注注册会计师执业环境，在于注册会计师执业环境影响了注册会计师的执业理念，甚至审计质量。为此，一方面要保持足够的独立性，另一方面要加强审计收费的管理，减少恶性的低价竞争和客户过度压价，避免会计市场出现“劣币驱逐良币”现象发生1。注册会计师本身的职业道德也很重要，不受利益驱使，保持公正的立场，客观地出具审计报告。（三）加强监督,提高违约成本加强监督是减少会计造假的重要途径，监督越严格，企业造假的概率就越低，注册会计师与企业合谋的概率也同样会降低，因为造假的风险都提高了4。（四）降低稽查风险仅仅加强监督是不够的，关键是要加强监督的效果，如果监督不到位，或者力度不够，这只能是花费了成本又没有带来效益。因此，要提高监督的质量，降低稽查风险，避免监管等于不监管的现象。（五）提高监管部门有效稽查的激励并降低其稽查的成本监管部门的稽查成本过高，显然会导致不监督，或监督无效，直接促进上市公司的造假行为。一方面我们应降低稽查成本，另一方面，也要确保监管部门的资金确实用在实处。可能的话，还要保证资金的使用效率。给予一定的激励是提高监督效率的催化剂，为了确保监督的质量，这也不失为一种有效方法。（六）加大对上市公司造假的惩罚力度如果不加大处罚的力度，企业就会存在一定的机会主义行为，促使企业投机造假。因此，我们要加大处罚的力度，让造假者失远大于得，以至于不敢造假。（七）严惩注册会计师与企业合谋如果注册会计师与企业合谋，这种行为显然是非常恶劣的，不仅有损人们对审计报告的信任，也会对行业的发展不利5。因此，这种行为更应该严惩，甚至要求对潜在利益相关者负责，并取消从业资格，使道德不坚定者退出这个行业，优化注册会计师队伍。五、结语会计法律制度制定的最高标准，就是在确保实现会计目标的前提下，按照现代博弈理论，经过反复博弈，直至达到“纳什均衡”状态，制定出能产生绝对真实的会计信息的行为规范1。追求绝对真实，正是不断提高、优化会计准则，不断提高会计制度质量的动力。在不同的时空，各利益方对会计信息真实性的理解和要求同样变化，这时，就需要反复进行博弈，以求得到新的平衡。可见，通过法规的完善，会计信息失真的问题会得到一定的遏制。但那只是相对的，绝对的杜绝是不可能的。6