现行会计准则下资产减值准备存在的问题与对策-毕业论文.doc

目 录摘 要Abstract第一章 现行会计准则下资产减值准备相关原理概述11.1 资产减值准备的基本概念11.2 资产减值准备对企业的作用11.3 资产减值新旧会计准则差异的比较1第二章 现行资产减值准则在执行过程中存在的问题3 2.1可回收金额的计量较复杂3 2.2总部资产的减值处理不易把握5 2.3 企业利用资产减值进行利润操纵7 第三章 完善我国资产减值会计的对策10 3.1应对资产可回收金额的计量较复杂的对策10 3.2应对总部资产的减值处理不易把握的对策11 3.3应对企业利用资产减值进行利润操纵的对策11 第四章 结论13 参考文献（References）14 致 谢15 现行会计准则下资产减值准备存在的问题与对策摘 要长期以来，由于诸多因素的影响，我国的企业界普遍存在着高估资产价值的现象。因此，企业通过确认资产减值，可将长期积累的不良资产泡沫予以消化，提高资产的质量，使资产能够真实地反映企业未来获取经济利益的能力，同时，企业对外披露的会计信息中通过确认资产减值，可使利益相关者相信企业资产已得到优化，对企业盈利能力和抵御风险能力更具信心。我国现行企业会计准则对资产减值做出了较系统的规定，形成了一个完整的体系，就企业会计准则的规定而言，是科学的、可靠的。但在五年多的执行过程中也暴露出一些问题，本文针对存在的这些问题进行分析，并提出完善资产减值准则的建议。关键词 资产减值；企业会计准则；可收回金额I Problems and Countermeasures for Provision for Impairment of Assets under the Current Accounting Standards AbstractFor a long time, because the influence of various factors, our countrys enterprises widespread overstate assets value phenomenon. Therefore, the enterprise through validation asset impairment, can be accumulated non-performing assets shall be digested foam, enhancing the asset quality, make assets can truly reflect the enterprise future profitability, and at the same time, the ability of foreign enterprises in the accounting information disclosure via confirmation asset impairment, can make the stakeholders believe enterprise asset has optimized, to corporate profitability and resist risk ability more confident. The current accounting standards for asset impairment has made a systematic provisions, formed a complete system, the provisions of the accounting standards for enterprises concerned, is a scientific and reliable. But in more than three years of executing process also exposed some problems, this article in view of these problems are analyzed, and put forward the implementation process of the asset impairment criterion suggestion.Keywords: Impairment of Assets； the Current Accouting Standards； Recycling AmountII2第一章 现行会计准则下资产减值准备相关原理概述1.1 资产减值准备的基本概念资产减值准备就是一种根据每一会计期内中企业各项资产预计可能发生价值减损金额提取资产减值准备金，并计入当期损益，通过当期收益予以补偿的会计处理方法。判断资产是否减值，应判断资产是否存在可能发生减值的迹象，资产存在减值迹象的，应当估计其可收回金额财政部：企业会计准则M.北京:经济科学出版社，2006。企业的资产按资产的账面价值与可收回金额孰低计量，按可收回金额低于账面价值的差额计提减值准备。对于可收回金额须以相关技术、管理等部门的专业人员提供的内部或外部独立鉴定报告，作为判断依据。1.2 资产减值准备对企业的作用 一、体现资产的定义通过充分计提资产减值准备，将陈旧毁损的实物资产、已经无望收回的债权等不能给企业带来未来经济利益流入的项目予以抵销。资产体现了未来预期的经济利益观。当企业资产的账面成本高于该资产预期的经济利益，会计记录中反映这一笔资产减值损失是合理和恰当的，同时计提资产减值准备，这就是资产减值的经济实质，也是资产减值准备的计提原则。在持有期间由于各种原因使得资产的账面价值高于其实际价值时，其差额就是资产减值，这部分价值不能为企业带来未来经济利益，根据资产定义也就失去了作为资产的本质特征，因此不应再作为资产列示，而应计提减值准备，计入当期损益。二、稳健会计原则得到充分贯彻并将深远影响市场在目前我国多种经济成分并存、企业经营多元化的国情下，我国会计原则采用适度的谨慎原则，有利于促进企业发展，充分考虑市场风险，高度重视资产减值问题，消除资产泡沫，保证资产质量，避免企业高估资产，低估负债导致的“虚盈实亏”，提高企业竞争能力及抗风险能力。在执行过程中，有关中介机构的表现也令人欣慰。注册会计师对有关减值准备内容的审计意见出具更加审慎，非标准无保留审计报告所涉及的减值准备事项与往年相比，标准更加严格，甚至出现了注册会计师敢于揭企业“短” 的现象。1.3资产减值新旧会计准则差异的比较一引入了资产组、总部资产的概念对于资产减值的确认范围，旧准则中是以单项资产为基础进行减值确认，但在实务中，这种做法一是没有考虑到某些单项资产的可收回金额估算比较困难，难以确定，二是没有顾全只能组合在一起提供经济效益的这部分资产。为解决这两种情况，新会计准则中科学地引入了资产组、总部资产的概念，针对第一种情况引入了资产组的概念，指出当企业难以对单项资产的可收回金额进行估计时，应当以该资产所属的资产组为基础确定资产组的可收回金额，并且准则对资产组的认定也提供了可供操作的方法。针对第二种情况引入了总部资产的概念，总部资产的显著特征是难以脱离其他资产或者资产组产生独立的现金流入，而且其账面价值难以归属于某一资产组，并对总部资产进行了明确的界定，包括企业集团或其事业部的办公楼、电子数据处理设备等资产。 二扩大了适用范围旧会计准则中没有制订关于资产减值的专项规定，只是对资产减值的范围作出了明确规定，分别对应收账款、存货短期投资、长期投资、委托贷款、固定资产、在建工程、无形资产等八项内容计提减值准备。而新会计准则中专门设定了企业会计准则第8号资产减值来规范资产减值工作，其中规定除了公益性生物资产、采用公允价值模式进行后续计量的投资性房地产、以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产等不计提资产减值准备之外，资产减值准备的计提范围扩大到所有的资产，并集中规范了固定资产、无形资产等长期资产的减值处理问题，同时明确了凡不适用于新会计准则规范的有关资产的减值执行其他相关具体准则的规定。三明确了资产减值准备计提的前提 新准则明确规定了会计期末计提资产减值准备的基础是“资产是否存在减值迹象”，如果资产不存在减值迹象，就不需要估计资产的可收回金额，也就不需确认减值损失，这一点与国际惯例中对资产减值的“经济性”确认标准是相吻合的李茹：对新会计准则下资产减值制度的思考和建议J. 经济研究导刊，2010年第20期。同时，新准则对资产可能发生减值的迹象判断标准更加细化。四对资产减值损失转回作了禁止性规定旧准则规定，前期已确认的资产减值准备如果在以后会计期间恢复的，应按照恢复的金额，在不超过已确认减值准备金额的范围内予以转回，计入当期损益。而新准则对此作了禁止性规定：资产减值损失一经确认，在以后会计期间不得转回。需要注意的是，这里所指的不得转回减值准备的资产是指固定资产、无形资产和其他长期资产，对于存货、应收账款、短期投资、委托贷款等短期资产的减值准备仍是可以转回的。 南昌大学共青学院毕业设计（论文） 第二章 现行资产减值准则在执行过程中存在的问题 第二章 现行资产减值准则在执行过程中存在的问题2.1 可回收金额的计量较复杂企业会计准则第8号资产减值中规定：资产存在减值迹象的，应当估计其可收回金额。可收回金额应当根据资产的公允价值减去处置费用后的净额与资产预计未来现金流量的现值两者之间较高者确定。因此，要确定资产的可收回金额，首先要确定资产的公允价值、处置费用与未来现金流量的现值。下面通过举例来对可回收金额的计量问题具体分析。例：2002年12月X公司购入的D设备原值是2811.375万元，预计使用年限为10年，预计净残值为95.375万元，采用年限平均法计算年折旧额。2009年末，X公司在进行检查时发现D设备有可能发生减值，经分析，现时的销售净价为800万元，未来三年的预计现金流量如下，预计折现率为12%(税前)。表2.1 各年现金流量概率分布及发生情况 (单位:万元)产品行情好（20%）产品行情中（60%）产品行情差（20%）第一年370280140第二年360270130第三年320240110上述计提固定资产减值准备后，固定资产折旧方法、预计使用年限均不改变，但预计净残值变更为50万元。根据准则要求，企业应当在资产负债表日判断资产是否存在可能发生减值的迹象，如果资产存在发生减值的迹象，应当进行减值测试，估计资产的可回收金额。可回收金额低于账面价值的，应当按照可回收金额低于账面价值的差额计提减值准备，确认减值损失。资产的可回收金额，根据资产的公允价值减去处置费用后的净额与资产预计未来现金流量的现值两者之间的较高者确定。结合上例，D设备的账面价值为:2811.375(2811.37595.375)107=2811.3751901.2=910.175(万元)。D设备各年可回收金额的计算：第一年预计现金流量=37020%+28060%+14020%=270(万元)第二年预计现金流量=36020%+27060%+13020%=260(万元)第三年预计现金流量=32020%+24060%+11020%=230(万元)考虑折现后，其可回收金额的计算：未来现金流量现值=2700.8929+2600.7972+2300.7118=612.067(万元)该资产现时的销售净价为800万元，未来现金流量的现值为612.067万元，因此，资产是否发生减值，应按800万元与账面价值910.175万元加以比较，即实际确认资产减值为110.175万元。会计处理为:借:资产减值损失110.175万贷:固定资产减值准备110.175万以后2010年计提固定资产折旧时，以其可回收金额减去残值作为计提折旧的依据，即月折旧额为(80050)(312)=20.83(万元)。会计处理为:借:制造费用20.83万贷:累计折旧20.83万上述会计处理后，企业资产的质量更加真实，体现了对会计信息的质量要求。但在现行会计准则下的实务操作中，存在着各年现金流量如何确定，以及如何确定其贴现时使用的折现率两个不确定因素，从而企业未来现金流量的现值就无法得出，根据可回收金额的定义，与资产的公允价值减去处置费用后的净额相比孰大孰小也就无法得出，特别是在资产重置价值也不明确的情况下资产的可回收金额的计量难度大大增加。通过上述案例，对可回收金额的计量影响甚大的两个不确定因素下面会进一步详细分析。不确定因素1：未来各年现金流量的确定资产减值是资产的可回收金额低于其账面价值造成的。在计量时，可回收金额应当根据资产的公允价值减去处置费用后的净额与资产预计未来现金流量的现值两者之间较高者确定。企业在具体进行会计核算时，并不需要同时确定资产的公允价值减去处置费用后的净额和资产预计未来现金流量的现值，因为，资产的公允价值减去处置费用后的净额与投产预计未来现金流量的现值，只要有一项超过了资产的账面价值，就表明资产没有发生减值，不需要再估计另一项金额。但是，在企业无法可靠估计资产的公允价值减去处置费用后的净额情况下，资产减值损失的确定需要预计资产未来的现金流量。项目的现金流量根据发生的时间阶段不同可分为初始流量、营业流量和终结流量三部分。初始流量因其发生的时间阶段比较前，一般在估测时偏差较小;终结流量虽发生的时间阶段较远，但其现金流量较小，贴现后对整个项目的影响不大。因此，预计资产未来的现金流量的关键在于营业流量的测算。由于营业净流量是企业现金流量的主体，所以销售收入的预测就成了现金预测的核心内容。销售收入预测实质上是一种市场需求预测，它要求通过充分的市场调查研究，搜集各种相关的信息和资料，比如历史业绩、市场环境、市场占有率、产品寿命周期、竞争性质、物价指数等，运用科学的财务方法测算未来一定时期内产品销售收入，这往往需要其他各个部门提供大量真实数据来进行配合。而且，对现金流量的直接预测(总目标)还需要分解成对若干影响因素的预测(子目标)，计算每年的影响因素，得出未来现金流的正确预测结果闫萍：论我国资产减值会计存在的问题及对策J. 财务会计，2008.03。对一个企业而言，每一年影响资产未来现金流量的因素都不尽相同。例如一家大型机械制造类企业，机器设备成百上千，有外购的、有自制的；外购的，又分为国产的与进口的；使用年限各不相同。每一年机器设备的技术状况、使用情况、质量状况、磨损程度等因素和上年相比往往会有所变化，如果按每一项计算其未来现金流量，其难度可想而知，即使按资产组进行测算，也不是一件容易的事。又如当一个企业的无形资产种类很多，有发明创造专利、适用新型专利、商标权、著作权等，由于无形资产是通过有形资产来发挥作用的，如何剥离出每项无形资产未来的现金流量。这一切单凭会计人员很难科学合理准确地进行测算。 不确定因素2：折现率的选择 企业会计准则第8号资产减值规定：折现率是反映当前市场货币时间价值和资产特定风险的税前利率。该折现率是企业在购置或者投资资产时所要求的必要报酬率。也就是说，如果投资者选择一项投资，从中获得的现金流量在金额、时间和风险方面将与企业预期从该资产中获得的报酬相等。准则中还规定，在预计资产的未来现金流量时已经对资产特定风险的影响作了调整的，估计折现率不需要考虑这些特定风险。如果用于估计折现率的基础是税后的，应当将其调整为税前的折现率。显然，准则中对折现率的规范过于简单，还缺少对货币时间价值和特定资产风险报酬率的确定。实际上，在判断投资项目可行性时，选择投资项目的资金成本或以要求达到的投资报酬率作为折现率会存在不同的结果。进一步说，在进行项目评估时，以资金成本作为折现率，存在资金成本确定上的困难，特别是在企业资金来源多元化的情况下，资金成本的确定则更加困难;使用企业要求的投资报酬率作为折现率时，也存在着是以行业社会平均收益率指标还是以投资的机会成本作为指标的问题。由于对折现率确定上具有较强的不确定性，从而使得净现值的最终计算结果也相应具有很强的随意性，并最终影响资产减值判断上的正确性。可以说，在折现率的确定上，存在的选择空间较大，计算过程中需要不断地做出人为的假设和判断，其计量的可靠性较差。2.2 总部资产的减值处理不易把握在了解总部资产之前，必须先了解一下什么是资产组。企业会计准则第8号资产减值第二条规定：资产组是指企业可以认定的最小资产组合，其产生的现金流入应当基本上独立于其他资产或者资产组产生的现金流入。资产组的认定，应当以资产组产生的主要现金流入是否独立于其他资产或者资产组的现金流入为依据。同时，在认定资产组时，应当考虑企业管理层管理生产经营活动的方式（如是按照生产线、业务种类还是按照地区或者区域等）和对资产的持续使用或者处置的决策方式等。企业总部资产包括企业集团或其事业部的办公楼、电子数据处理设备等资产。总部资产的显著特征是难以脱离其他资产或者资产组产生独立的现金流入，而且其账面价值难以完全归属于某一资产组。企业会计准则第8号资产减值第二十条规定：有迹象表明某项总部资产可能发生减值的，企业应当计算确定该总部资产所归属的资产组或者资产组组合的可收回金额，然后将其与相应的账面价值相比较，据以判断是否需要确认减值损失。对资产组进行减值测试时，认定所有与该资产组相关的总部资产，根据相关总部资产能否合理和一致分摊到资产组分别不同情况进行处理。下面通过一个具体案例来对总部资产的减值处理有进一步的认识。例：苏州威泰化工有限公司拥有A,B,C三个资产组和一项总部资产,在2008年末,这三个资产组的账面价值分别为200万元、300万元和500万元,假设预计剩余使用寿命、残值和折旧方法均相同;总部资产的账面价值300万元.由于该公司的竞争对手通过技术创新推出了更高技术含量的产品,受到市场的欢迎,从而对该公司产品产生重大不利影响.为此, 苏州威泰化工有限公司于2008年末对各资产组和总部资产进行减值测试.第一种情况:假设选择将账面价值作为总部资产合理和一致的标准基础A,B,C三个资产组的账面价值分别为200万元、300万元和500万元第二种情况:假设选择将公允价值作为总部资产合理和一致的标准基础A,B,C三个资产组的公允价值分别为180万元、260万元和460万元第三种情况:假设选择将现值作为总部资产合理和一致的标准基础A,B,C三个资产组的现值分别为160万元、350万元和400万元现在将三种情况下,总部资产进行分摊过程通过表格形式加以描述,并对资产组(含分摊的总部资产)的账面价值进行比较,具体见表2.2由上述分析可知,三种分摊基础确认的资产组(含分摊的总部资产)账面价值不尽相同.由于本案例中资产组A、B、C的使用寿命和折旧方法假设是相同的,如果各资产组的使用寿命不同,就需要对上述的分摊基础按照使用年限的权数进行调整,那么不同的分摊基础形成的资产组(含分摊的总部资产)账面价值的差异会更大,由此造成减值金额和经营利润之间的差额也会更大。通过上述案例，可对总部资产的分摊问题进行进一步的分析。企业会计准则第8号资产减值第二十一条规定：企业对某一资产组进行减值测试，应当先认定所有与该资产组相关的总部资产，再根据相关总部资产能否按照合理和一致的基础分摊至该资产组分别下列情况处理。涉及总部资产的资产组确认的关键是确定合理和一致的分摊标准，准则虽然对总部资产的减值处理提出规范要求，但并未对分摊标准做出详细的划分。分摊基础的规定不明确,可操作性不强,造成分摊标准选择的多样性，尤其是处于扭亏、保牌、摘牌、配股、增发等特殊情况下,易留给企业较大的操纵利润空间。表2.2 总部资产办公大楼分摊表 (单位:万元)项目资产组A资产组B资产组C合计以账面价值作为总部资产合理和一致的标准基础各资产组账面价值2003005001000总部资产分摊比例20%30%50%100%各资产组分摊的总部资产金额6090150300调整后的资产组账面价值2603906501300 以公允价值作为总部资产合理和一致的标准基础各资产组账面价值2003005001000各资产组公允价值180260460900总部资产分摊比例20%28.89%51.11%100%各资产组分摊的总部资产金额6086.67%153.33300调整后的资产组账面价值*260386.67653.331300 以现值作为总部资产合理和一致的标准基础各资产组账面价值2003005001000各资产组现值160350400910总部资产分摊比例17.58%38.46%43.96%100%各资产组分摊的总部资产金额52.74115.38131.88300调整后的资产组账面价值*252.74415.38631.881300*表示资产组的账面价值包括分摊至资产组的总部资产的账面价值2.3企业利用资产减值进行利润操纵利润操纵是公司的管理层为实现自身的效用或实现公司的市场价值最大化目标，进行会计政策的选择，调节公司盈余的行为。资产减值的计提能够平抑各年度间的利润波动，为跨年度利润调节留出了足够的空间，有的企业甚至将其视为操纵盈亏的“蓄水池”。企业利用资产减值准备操纵利润的表现形式通常有三种： 1.少提资产减值准备，增加企业利润 例如：TCL通讯于2008年3月29日发布了一则关于对公司2007年度会计报表所反映问题整改报告的公告。公告显示了TCL通讯2007年虚增利润4952万元的情况。其中包括少计坏账准备4 392万元，少计存货跌价准备2813万元。少计长期投资减值准备685万元。TCL对此事件仅解释为会计处理不当、会计估计不当以及会计信息传递不及时、不真实等原因造成的。而有关专业人员却有不同看法，2006年TCL通讯亏损17984万元。如果2007年继续亏损，则将被ST。企业管理当局正是为了不被ST，才少提当年应提的资产减值准备4392万元，这违背了会计谨慎性原则，也反映了上市公司难以摆脱年末粉饰报表的情结。 2.多提资产减值准备，减少企业利润 例如：山西焦化2009年三季度的每股净收益已高达0.58元，但年报公布却只有0.47元，其原因是将大股东山焦集团一年以内欠款计提坏账准备的比例调高至极不正常的15，仅仅应收账款坏账准备计提比例的提高就使该公司2009年度净利润减少了约6954.5万元。 3.转回资产减值准备，增加利润，粉饰业绩 例如：哈高科已连续两年通过将以往年度已经计提的坏账冲回等手段达到净利润不亏。2008年哈高科凭借高达6630.4万元的非经常性损益实现扭亏，其中冲回的坏账准备就高达5985.1万元，在扣除非经常性损益后公司2008年实际亏损高达5855万元。2009年公司又故技重演，凭借将已经计提的减值准备转回等产生的1187万元非经常性损益，实现净利润620.9万元。若没有非经常性损益的帮助。公司已经连续三年亏损。 综合上述实例，可对企业的利润操纵行为进行如下分析：1.运用资产减值准备操纵会计利润的动因 证监会对上市公司的上市、初次发行股票或配股都规定了一系列必备条件。企业为了发行新股或配股就有利用减值准备进行财务包装的动机。而非上市公司为了完成承包任务或相应的考核指标，或是为了偷逃税款或是为下年度完成经济指标留下空间。从而利用资产减值准备任意调高利润的情况也时有发生。 我国目前公司管理报酬契约的报酬结构通常是由固定工资、分红奖励构成。分红奖励又大多与企业净利润挂钩。因此企业净利润成为管理报酬契约制定与执行的一个重要依据。这种报酬结构必定导致公司高管人员有动机利用会计制度容许的会计政策选择权去选择那些使计算出的会计利润数字按管理报酬契约将使自身效用最大化的会计政策。这样，公司高管人员就有强烈操纵利润的动机，以提高自身的报酬。 2.资产减值准备的可选择空间较大 由于目前我国资产减值准备准则界定模糊，灵活性较大。在具体操作时。更多依赖于会计人员的职业判断。在具体实践中。资产减值状况、减值计提比例等环节给上市公司留有较大的回旋余地，使得计提与转回的操作颇具“弹性”。导致企业滥提资产减值准备。主要表现在我国资产减值准备计提标准存在多重性。我国企业会计准则规定了应当全额计提资产减值准备的条件和不能全额计提资产减值准备的条件，至于如何计提、计提比例是多少，则完全由企业结合自身实际情况判断。这对会计人员的判断分析能力提出了更高的要求。也给企业管理当局粉饰财务报表和经营成果提供了可能，因而计提是否真实合理不易确定。例如，关于“坏账准备”，会计制度规定了属于全额计提坏账准备及不能全额计提坏账准备的情况。但计提方法由企业自行确定，包括计提坏账准备的范围、提取方法、账龄的划分和提取比例，只须经股东大会或董事会或经理会议或类似机构批准，这样，关于坏账准备的计提给会计人员职业判断留下了较大的空间。如果企业在应收账款余额百分比法下，计提比例为1或5，其差距甚大，使企业利润有很大的不同。 14南昌大学共青学院毕业设计（论文） 第三章 完善我国资产减值会计的对策 第三章 完善我国资产减值会计的对策3.1 应对可回收金额的计量较复杂的对策通过对2.1节中的案例进行会计处理和两个不确定因素的分析，可得出应对可回收金额的计量较复杂的如下对策：一进一步完善资产减值会计规范的可操作性 我国会计制度对资产减值迹象的提示过于笼统，没有对市场利率或市场其他投资回报率的提高对资产产生的影响作出相应的规定。再者，对资产减值损失的确认和计量，国际会计准则按照单项资产和现金产出单位分别规范，并解决了资产减值测试的操作性问题；而我国会计制度不要求按现金产出单位进行减值测试，只规定按单项资产计提减值准备，同时也没有给出具有可操作性的规范。由于计提资产减值准备特别是计提存货和长期资产减值准备的影响因素比较复杂，其确认和计量有一定难度，因此，应该借鉴国际会计准则并结合我国实际情况，完善资产减值会计规范，制定操作性较强的具体标准或者独立制定资产减值会计准则，以指导企业的会计实践。 二.适当地运用公允价值，并在实践中不断完善在与现行国际会计惯例趋同的形势下，新企业会计准则引入了“公允价值”。但是会计准则的实施要有相适应的经济环境，否则，再先进的准则政策也无用武之地，即使勉强引入也失去操作意义，不当引用不但不能达到预期结果，甚至事与愿违。公允价值运用需要发达市场经济背景，我国还是一个发展中国家，我国的市场经济相对落后，为了确保公允价值的公允性，应采取以下措施：1、慎用公允价值公允价值概念初入我国，其公允性难以保证的原因之一，是经济环境和其它各种条件尚不成熟完善是重要因素。这是一个客观因素，在短时间内我们并不可能为公允价值的应用创制一个成熟完善的经济环境，所以我们只能在特定领域并且条件成熟的情况下来应用公允价值，对于公允价值在资产减值会计中更是应该谨慎地使用。例如，甲公司的一条生产线生产精密仪器，由A、B、C三部机器构成，虽然每部机器都存在活跃的市场，但是这时候我们不能简单地运用公允价值来判断其是否减值，而是需要把三者作为资产组，并通过所生产的产品的预计现金流量的现值来判断其是否减值。因此，要判断某些资产组、投资性房地产、生物资产、金融资产等资产是否减值时，要慎用公允价值。2、实践中不断摸索，实现引用公允价值的初衷企业合理、客观地运用公允价值来判断资产是否减值，并计提减值准备，这是一个技术问题，有赖于会计人员对公允价值的研究，因为公允价值提供的是衡量的标准，这将有助于从技术层面提高资产减值会计信息的可靠性。如果所有会计实务人员对公允价值的判断达成了共识，也就是说他们对所有同类的资产价值的判断误差达到极小，甚至消除，那时候资产减值的确定才能达到可靠性。例如，如果会计行业人员经过实践研究，确定以当月美日收盘价的平均价作为股票类金融资产公允价值是最恰当的，那么对于该类资产减值的判断就有了明确的依据。所以，资产减值会计准则的顺利实施，需要保证公允价值的公允性，而保证其公允性，就需要全体会计人员的不断探索研究，设计运用标准，创造应用环境；另外加强跨级监管和公司的内部治理与控制，也有利于保证公允价值的适当使用。三规定折现率的选择标准，研究相应的制约手段对于折现率的选择，在新准则中没有明确规定，也没有说明究竟何为恰当的折现率。但是企业会计准则讲解2006指出，为了资产减值测试的目的，计算资产未来现金流量时所使用的折现率应当是反映市场货币时间价值和资产特定风险的税前利率。该折现率是企业在购置或者投资时所要求的必要报酬率。在实务中，折现率的确定，应当首先以该资产的市场利率为依据。如果该资产的利率无法从市场获得，可以使用替代利率估计。在估计替代利率时，企业应当充分考虑资产剩余寿命期间的货币时间价值和其他相关因素，比如资产未来现金流量金额及其时间的预计离异程度、资产内在不确定性的定价等。在估计替代利率时，还可以根据企业加权平均资金成本、增量借款利率或者其他相关市场借款利率作适当调整后确定。调整时，应当考虑与资产预计现金流量有关的特定风险以及其他有关政治风险、货币风险和价格风险等。估计资产未来现金流量现值，通常应当使用单一的折现率。但是，如果资产未来现金流量的现值对未来不同期间的风险存在差异，企业应当在未来各部同期间采用不同的折现率。3.2 应对总部资产的减值处理不易把握的对策通过2.2节中的案例和更进一步的原因分析，针对总部资产的减值处理不易把握问题，可得出以下对策：首先应该进一步完善资产减值准则,颁布具有较强操作性的指南和解释,完善资产组的确认标准,明确总部资产的分摊基础和选择顺序,提高准则的可操作性。其次,鉴于我国目前企业管理水平不高、证券市场还不完善等多种原因,对资产组的应用范围应有所限制,即应首先选择一些资产及资产组创造的现金流量能够合理预计、现金流量预算管理水平较高的上市公司进行试点,积累相关的经验,然后再推广到其他上市公司。而其他上市公司在单项资产难以估算现金流量的情况下,可暂时按照独立会计责任的组织单元(如子公司、分公司等)整体作为资产减值的确认基础,并以各项资产的账面价值为权数分配资产减值损失。此外,还应加强企业的财务预算编制能力,同时优化会计数据处理流程,加大现代电脑技术在会计数据处理中的运用(Excel),以提高其工作效率。3.3.应对企业利用资产减值进行利润操纵的对策 通过2.3节中三个实例列举利润操纵的三种表现形式和对该行为的原因分析，针对企业利用资产减值进行利润操纵的行为可得出如下对策：一改变管理报酬契约的报酬结构，加强对高管人员行为的内部约束 改变管理报酬契约的报酬结构。在管理报酬契约中引入股票价格信息，将股票价格和净利润共同作为业绩衡量的标准。使公司高管人员因管理报酬契约而追求企业价值最大，保证报酬契约方案本身应具有的激励功能，将高管人员的利益与公司投资者利益联系在一起。加强董事会在内部控制构建中的核心地位，加强上市公司董事会的监控力度，充分发挥公司治理结构中董事会的职能和作用，可以在一定程度上限制高管人员在会计政策选择上的机会主义行为，促使高管人员正确选择会计政策，保护投资者利益。 二改革退市制度 上市公司之所以进行利润操纵，在一定程度上与政府的监管政策有关。中国股市退市制度存在严重的不合理性，连续两年亏损被“ST”处理，连续三年亏损就得暂停上市，连续三年半亏损就要终止上市。管理层必须利用一切可以利用的手段保护上市的资格，减值准备就是一个很好的工具。要从根本上防止管理者的越轨，有必要对此类条款加以修改，使之日臻完善。我们可以仿效国外的做法，不要简单地以亏损为标准。除了以连续三年亏损为依据外，还应辅以其他指标，如企业经常性净收益指标、经营性现金流量指标以及企业的生产经营活动是否处于严重的非正常状态等指标，这样可以减少企业管理当局利用资产减值进行利润平滑的外在诱因。 三加强中介机构的审计作用 注册会计师的审计可以说是防止企业会计造假的最后一道防线。但由于审计在很大程度上是依赖于职业经验和专业判断。而计提资产减值准备会涉及很多主观判断，以一种主观上的判断去判断另一种主观上的判断是否合法公允，因其标准难以客观固定。必然增加审计风险。因此注册会计师应当以应有的职业谨慎态度计划和实施审计工作，获取充分、适当的审计证据，以评价被审计单位管理当局对资产减值准备的计提是否合理、披露是否充分。一旦缺乏客观依据或存在重大不确定性时，注册会计师应当考虑其对审计报告的影响，决定是否在审计报告中予以揭示，以引起会计表使用者的充分注意，保证会计信息质量。 综上所述，资产减值准备的计提已经成为企业调节利润的砝码，而造成目前这种情况的原因是多方面的。针对这些问题，为了有效抑制企业利用资产减值准备操纵利润，国家及有关各方应从各个方面加大治理力度。第四章 结论在市场经济条件下，导致资产减值的因素广泛存在，企业资产减值成为大量、经常的事实，会计信息使用者进行正确的决策需要资产减值相关信息。现行会计准则的颁布，预示着资产减值会计在我国的发展进入一个新的阶段，资产减值会计准则初步形成一个规范的体系。总而言之，随着社会经济的发展，计提资产减值准备是十分必要的。虽然各种减值准备的会计处理方法都有理论根据，但实施中的难度也是不可忽视的。我们应当加强会计理论的研究，进一步提高确认资产减值准备的可操作性，使计提资产减值准备在规范市场行为、提高会计信息质量等方面发挥更大的作用。我国会计准则制定机构应出台专门的资产减值准则或规范，对资产减值信息披露内容及格式进行详细规定，把提高信息透明度作为资产减值信息披露的首要标准。同时，还需要企业的诚信程度增强，会计人员的技术水平和职业道德提高以及注册会计师审计的完善。其他相关法律法规的修订也应跟上，以提供良好的经济环境，促进我国会计与国际接轨。参考文献（References）1 财政部：企业会计准则M.北京:经济科学出版社，2006.2