会计实务：实物捐赠如何进行纳税调整.doc

实物捐赠如何进行纳税调整

某企业将成本为150万元的自产货物通过市政府相关部门向灾区捐赠，该产品的市场价格200万元，企业当年的会计利润为1000万元。假定，该企业为增值税一般纳税人，增值税税率为17%。
捐赠方处理
增值税方面，按照《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》第四条的规定，该企业将自产货物无偿赠送给他人视同销售货物，应计算增值税销项税额200×17%＝34万元；会计处理方面，由于对外捐赠不符合“相关的经济利益很可能流入企业”这一收入确认条件，因此，该企业在进行会计处理时，没有确认收入。该笔业务企业的会计分录为（单位：万元，下同）：
借：营业外支出　 184
贷：库存商品　 150
　 　应交税费—应交增值税（销项税额） 34
该企业年度所得税纳税申报时，确认视同销售收入200万元，视同销售本150万元，纳税调整增加额50万元；捐赠成本为150＋200×17%＝184万元，税法允许扣除的捐赠支出限额为1000×12%＝120万元，纳税调整增加额64万元，合计纳税调整增加额114万元。
接受方处理
接受捐赠方在收到捐赠物品和增值税专用发票（货物价款200万元，进项税额34万元）时，做如下会计处理：
借：库存商品 200
应交税费—应交增值税（进项税额） 34
贷：营业外收入 234
按照《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第十三条及《关于企业取得财产转让等所得企业所得税处理问题的公告》（国家税务总局公告2010年第19号）第一条的规定，接受捐赠方取得的非货币形式的收入，应当按照公允价值一次性确定收入。接受捐赠方会计处理和所得税处理不存在差异。
根据捐赠方、接受方两方面处理我们看到，接受捐赠方收入234万元，捐赠方支出184万元，双方差异50万元，以上处理有问题吗？
调整处理
对于接受捐赠方来说，无论是会计还是税务处理，都是按接受捐赠货物公允价值一次性确认收入。对于捐赠方来说，企业所得税法的视同销售，可理解为实质上是将自产货物以234万元（含税）卖出去，然后再以234万元现金进行捐赠。也即会计上不作销售处理，而税法要作销售处理。因此，在纳税处理上，我们认为捐赠支出应当相等于捐赠支出。
正确纳税处理为，在视同销售确认收入和成本后，第一，要调整账载营业外支出金额。将按成本价计量的营业外支出（捐赠支出）184万元，调整为按照公允价值计量的234万元，纳税调整减少额50万元。第二，对调整后的捐赠支出按税法允许扣除的限额再次进行调整。捐赠方企业税法允许扣除的捐赠支出为120万元，纳税调整增加额234－120＝114万元。合计纳税调整额50－50＋114＝114万元。
表面上看，纳税调整额前后均为114万元，没有变化，但这是因为上述纳税调整减少与增加相等的结果，如果税法允许扣除的捐赠支出限额大于账面营业外支出（捐赠支出）时，情况就会发生变化。
比如，假定捐赠企业当年的会计利润为1900万元，税法允许扣除的捐赠支出限额为1900×12%＝228万元。如果不对账载营业外支出（捐赠支出）金额进行调整则，捐赠支出为184万元，年度纳税申报只就视同销售纳税调整增加50万元。如果对账载营业外支出（捐赠支出）金额进行调整，则账载营业外支出金额首先纳税调整减少50万元。其次对调整后的捐赠支出按税法允许扣除的限额再次进行调整。调整后的捐赠支出为234万元，纳税调整增加额234－228＝6万元。合计纳税调整减增加额50－50＋6＝6万元。两相比较，可以发现该企业若不调整，会多确认应纳税所得额50－6＝44万元。

小编寄语：会计学是一个细节致命的学科，以前总是觉得只要大概知道意思就可以了，但这样是很难达到学习要求的。因为它是一门技术很强的课程，主要阐述会计核算的基本业务方法。诚然，困难不能否认，但只要有了正确的学习方法和积极的学习态度，最后加上勤奋，那样必然会赢来成功的曙光。天道酬勤嘛！