视同销售的税会处理【会计实务经验之谈】.doc

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视同销售的税会处理【会计实务经验之谈】
征税范围与视同销售：
确定一项经济行为是否应缴纳增值税，一般应同时具备四个条件：
1、应税行为发生在我国境内；
2、应税行为属于税法注释范围内的业务活动；
3、应税服务是为他人提供的；
4、应税行为是有偿的。
满足以上四个条件一般情况下应当缴纳增值税，特殊情况下不缴纳增值税；不满足以上四个条件一般情况下不需要缴纳增值税，特殊情况下需要缴纳增值税，比如某些无偿的应税行为需要按照「视同销售」的规定处理。
《增值税暂行条例实施细则》第四条规定：
单位或者个体工商户的下列行为，视同销售货物：
（一）将货物交付其他单位或者个人代销；
（二）销售代销货物；
（三）设有两个以上机构并实行统一核算的纳税人，将货物从一个机构移送其他机构用于销售，但相关机构设在同一县（市）的除外；
（四）将自产或者委托加工的货物用于非增值税应税项目；
（五）将自产、委托加工的货物用于集体福利或者个人消费；
（六）将自产、委托加工或者购进的货物作为投资，提供给其他单位或者个体工商户；
（七）将自产、委托加工或者购进的货物分配给股东或者投资者；
（八）将自产、委托加工或者购进的货物无偿赠送其他单位或者个人。
解读：
以上规定仅针对特定个体的特定行为，特定个体是指的单位和个体工商户，也就是自然人发生上述行为不需要缴纳增值税；特定行为是指必须以货物（有形动产）为标的，服务、无形资产及不动产的「视同销售」按照财税〔2016〕36号文附件一的规定处理。
财税〔2016〕36号文附件一第十四条规定：
下列情形视同销售服务、无形资产或者不动产：
（一）单位或者个体工商户向其他单位或者个人无偿提供服务，但用于公益事业或者以社会公众为对象的除外。
（二）单位或者个人向其他单位或者个人无偿转让无形资产或者不动产，但用于公益事业或者以社会公众为对象的除外。
（三）财政部和国家税务总局规定的其他情形。
解读：
用于公益事业或者以社会公众为对象以外的某些无偿行为要「视同销售」，涉及到无偿转让无形资产和不动产的，无论是单位还是个人均需缴纳增值税，涉及到无偿提供交通运输、邮政、电信、建筑、金融、现代服务、生活服务等七种服务的，仅单位或者个体工商户需要缴纳增值税，其他个人无偿提供七种服务不需要缴纳增值税。
比较：
36号文关于视同销售范围的规定比增值税暂行条例实施细则要窄，仅针对单位和个人的无偿行为，且排除了公益事业以及以社会公众为对象的无偿行为。
值得注意的是，对于无偿提供加工和修理修配劳务是否应缴纳增值税，笔者尚未见到相关规定。
增值税处理：
1、「视同销售」业务与正常销售业务一样进行税务处理，包括计税方法的选择、纳税义务发生时间等均参照正常销售业务。
2、对于无偿行为的「视同销售」，如未向对方开具发票，应按照最近时期同类商品或服务的平均价格确定销售额，填报在增值税申报表附列资料一的「未开票收入」栏。
3、「视同销售」业务对应的进项税额，符合规定的，可以正常抵扣。
4、用于公益事业或者以社会公众为对象的无偿提供服务、无偿转让无形资产或者不动产，不需要按照「视同销售」处理，属于不征税收入，不同于免税收入，不征税收入对应的进项税额可以正常抵扣，不需要进项税额转出。
5、接受方取得合规扣税凭证，符合规定条件的，可凭扣税凭证上记载的进项税额抵扣。
会计处理：
对于无偿应税行为，一般情况下，会计上不确认收入，应将对应的服务、无形资产、不动产的成本以及按照销售额计算的销项税额计入「营业外支出」科目。
1、单位或者个体工商户无偿提供服务：
借：营业外支出
贷：应付账款等
应交税费—应交增值税（销项税额）
2、单位或者个体工商户无偿提供借款：
借：其他应收款
贷：银行存款
借：营业外支出
贷：应交税费—应交增值税（销项税额）
提示：无收入的销项税额，只能计入成本支出科目，可见，增值税的价外税特性具有一定的相对性。
3、单位或者个人无偿转让无形资产、不动产：
借：营业外支出
贷：无形资产（固定资产、投资性房地产等）
应交税费—应交增值税（销项税额）
所得税处理：
增值税与所得税关于无偿行为的规定存在口径上的差异，所得税法规定，对于企业发生的公益性捐赠支出，不超过年度利润总额12%的部分，准予税前扣除；而36号文第十四条将用于公益事业的无偿行为排除在「视同销售」之外，可见，36号文规定的「视同销售」业务，不属于公益捐赠，其对应的成本及销项税额均不得在所得税前扣除。

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