餐饮业一般纳税人农产品进项税额抵扣探讨.doc

从业二十年的老会计经验之谈，如果觉得有帮助请您打赏支持，谢谢!餐饮业一般纳税人农产品进项税额抵扣探讨餐饮服务，是指通过同时提供饮食和饮食场所的方式为消费者提供饮食消费服务的业务活动。对于餐饮服务业来说，食材是主要原材料的组成部分，而食材中农产品占据的份额较大。因此，餐饮业试点纳税人采用一般计税方式的，农产品的抵扣成为关注的焦点之一。农产品的抵扣问题历来是增值税进项税额抵扣的一大难点。本文试图通过对农产品抵扣政策的梳理，给出一个思路，供大家讨论。一、农产品抵扣方法的政策依据1、农产品抵扣凭证有哪些？根据财政部、国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知（财税201636号）附件1营业税改征增值税试点实施办法（以下简称试点实施办法）第二十五条第（三）项规定，购进农产品，除取得增值税专用发票或者海关进口增值税专用缴款书外，按照农产品收购发票或者销售发票上注明的农产品买价和13%的扣除率计算的进项税额。计算公式为：进项税额=买价×扣除率买价，是指纳税人购进农产品在农产品收购发票或者销售发票上注明的价款和按照规定缴纳的烟叶税。购进农产品，按照农产品增值税进项税额核定扣除试点实施办法抵扣进项税额的除外。因此，农产品可以抵扣的进货凭证包括：（1）增值税专用发票；（2）海关进口增值税专用缴款书；（3）农产品收购发票；（4）符合规定条件的农产品销售发票。2、餐饮业收购农产品如何抵扣？根据国家税务总局关于明确营改增试点若干征管问题的公告（国家税务总局公告2016年第26号）第一条规定，餐饮行业增值税一般纳税人购进农业生产者自产农产品，可以使用国税机关监制的农产品收购发票，按照现行规定计算抵扣进项税额。有条件的地区，应积极在餐饮行业推行农产品进项税额核定扣除办法，按照财政部国家税务总局关于在部分行业试行农产品增值税进项税额核定扣除办法的通知（财税201238号，以下简称38号文）有关规定计算抵扣进项税额。因此，对于在餐饮行业没有推行农产品进项税额核定扣除办法（以下简称核定扣除办法）的地区，餐饮行业增值税一般纳税人可以在收购农产品时开具农产品收购发票，并按规定计算抵扣。推行核定扣除办法后，则按核定扣除办法执行。3、农产品核定扣除的主要内容根据38号文及其附件农产品增值税进项税额核定扣除试点实施办法规定，对财政部和国家税务总局纳入试点范围的增值税一般纳税人购进农产品增值税进项税额，实施核定扣除办法，即：购进农产品不再凭增值税扣税凭证抵扣增值税进项税额，购进除农产品以外的货物、应税劳务和应税服务，增值税进项税额仍按现行有关规定抵扣。并明确，农产品是指列入农业产品征税范围注释(财税字199552号)的初级农业产品。同时，还明确了农产品进项税额核定的具体方法及部分扣除标准。因此，实行核定扣除办法的纳税人，取得的购进农产品的凭证不再与农产品抵扣相挂钩，仅作为财务成本核算和所得税税前扣除凭证。【小结】餐饮业一般纳税人农产品抵扣应该注意当地主管国税税务机关的规定，实行一般计税方法的，凭取得规定的抵扣凭证进行抵扣计税；实行核定扣除办法的，按照核定扣除方法进行抵扣计税。二、农产品收购发票适用的对象和范围农产品收购发票适用对象没有一对一的政策文件描述，但我们可以从以下相关政策规定可以进行判断：1、根据中华人民共和国增值税暂行条例（国务院令2008年第538号，以下简称增值税条例）第十五条第（一）项规定，农业生产者销售的自产农产品免征增值税。2、根据中华人民共和国增值税暂行条例实施细则（财政部、国家税务总局令2008年第50号）第三十五条规定，条例第十五条规定的部分免税项目的范围，限定如下：（一）第一款第（一）项所称农业，是指种植业、养殖业、林业、牧业、水产业。农业生产者，包括从事农业生产的单位和个人。农产品，是指初级农产品，具体范围由财政部、国家税务总局确定。3、根据财政部、国家税务总局关于印发农业产品征税范围注释的通知（财税字199552号）第一条规定，中华人民共和国增值税暂行条例所称的农业生产者销售的自产农业产品，是指直接从事植物的种植、收割和动物的饲养、捕捞的单位和个人销售的注释所列的自产农业产品；对上述单位和个人销售的外购的农业产品，以及单位和个人外购农业产品生产、加工后销售的仍然属于注释所列的农业产品，不属于免税的范围，应当按照规定税率征收增值税。同时，文件对农业产品征税范围注释进行了明确。笔者对餐饮企业可能涉及的农业产品部分进行梳理（见文后注释图），同时，对其它政策文件中对农业产品相关的界定也进行了收集（见附图）。上述文件中，虽然（财税字199552号）在前，但由于财政部、国家税务总局在之后并没有废止，并且也没有进行重新更正，笔者认为现行有效并可以按此执行。因此，笔者认为餐饮业一般纳税人农产品收购可以开具收购发票的对象和范围是，直接向从事农业生产的单位和个人收购的农业产品征税范围注释中规定的自产农产品。对于购买其他单位和个人生产经营销售的农产品不得开具收购发票。在实际中，餐饮业纳税人收购农产品有一定的现实难度：一是企业内部对收购的控制有一定的难度（这属于企业自身的内部管理风险问题）；二是对农户收购的是否属于自产产品的把握有一定难度（这需要企业对收购对象有实地的了解和掌握，特别是对于上门投售的农产品要注意相关自产产品的书面备查资料的保存）；三是收购农产品可能因为数量、质量以及初步整理的不到位，导致实际收购的可能性较小（特别是对初步整理的要求可能存在差距，而餐饮部很难化大量的力量进行初步整理）。小编寄语：不要指望一张证书就能使你走向人生巅峰。考试只是检测知识掌握的一个手段，不是目的。千万不要再考试通过之后，放松学习。财务人员需要学习的有很多，人际沟通，实务经验，excel等等等等，都要学，都要积累。要正确看待考证，证考出来，可以在工作上助你一臂之力，但是绝对不是说有了证，就有了一切。有证书知识比别人多了一个选择。会计学的学习，必须力求总结和应用相关技巧，使之更加便于理解和掌握。学习时应充分利用知识的关联性，通过分析实质，找出核心要点。三、取得农产品普通发票可以抵扣的对象根据试点实施办法第二十五条和增值税条例第八条均规定，购进农产品，除取得增值税专用发票或者海关进口增值税专用缴款书外，按照农产品收购发票或者销售发票上注明的农产品买价和13%的扣除率计算的进项税额。根据财政部、国家税务总局关于免征部分鲜活肉蛋产品流通环节增值税政策的通知（财税201275号）第三条规定，中华人民共和国增值税暂行条例第八条所列准予从销项税额中扣除的进项税额的第（三）项所称的销售发票，是指小规模纳税人销售农产品依照3%征收率按简易办法计算缴纳增值税而自行开具或委托税务机关代开的普通发票。批发、零售纳税人享受免税政策后开具的普通发票不得作为计算抵扣进项税额的凭证。根据国家税务总局货物和劳务税司关于认真落实鲜活肉蛋产品税收政策的通知（税总货便函201311号）第一条规定，各地要严格落实财税201275号文件的规定，执行鲜活肉蛋产品流通环节免税政策。纳税人申请放弃享受免税的，应按现行增值税规定计算征收增值税，并允许开具增值税专用发票。因此，餐饮业一般纳税人取得的农产品普通发票属于以下情况的才可以按规定抵扣：1、必须是小规模纳税人开具的。一般纳税人只能是开具增值税专用发票的，才可以抵扣。2、小规模纳税人自行开具或委托税务机关代开的依照3%征收率计算缴纳增值税的普通发票。但问题是，取得的普通发票作为购进方怎么知道是否缴纳3增值税？3、批发、零售纳税人享受免税政策后开具的普通发票不得作为计算抵扣进项税额的凭证。但是，对于执行鲜活肉蛋产品流通环节免税政策的纳税人，只有申请放弃享受免税的，并按现行增值税规定计算征收增值税的，允许开具增值税专用发票。即：凭增值税专用发票抵扣！四、从事农业生产的单位有哪些？如何开票？农业生产者个人是比较明确的概念，理应包括自然人及其共同居住、生活的家庭（依据农村家庭承包经营政策和农村生产、生活的实际），但对于农业生产者单位的确认需要有政策依据。1、农民专业合作社根据财政部、国家税务总局关于农民专业合作社有关税收政策的通知条款失效（财税200881号）第一条第二条规定，对农民专业合作社销售本社成员生产的农业产品，视同农业生产者销售自产农业产品免征增值税。增值税一般纳税人从农民专业合作社购进的免税农业产品，可按13%的扣除率计算抵扣增值税进项税额。同时指出，所称农民专业合作社，是指依照中华人民共和国农民专业合作社法规定设立和登记的农民专业合作社。根据中华人民共和国农民专业合作社法（中华人民共和国主席令第五十七号）规定，农民专业合作社是在农村家庭承包经营基础上，同类农产品的生产经营者或者同类农业生产经营服务的提供者、利用者，自愿联合、民主管理的互助性经济组织。农民专业合作社的成员中，农民至少应当占成员总数的百分之八十。设立农民专业合作社，应当向工商行政管理部门办理设立登记。因此，农民专业合作社是单位，有工商税务登记，在收购农产品时是否可以开具收购发票？如果可以开具，则符合抵扣条件。但是对于有证单位销售货物，理应自行开具发票，而一旦自行开具普通发票可以享受免税政策，就不符合抵扣条件。如果放弃免税，则需要全部放弃！2、采取公司+农户经营模式销售畜禽的纳税人根据国家税务总局关于纳税人采取公司+农户经营模式销售畜禽有关增值税问题的公告（国家税务总局公告2013年第8号）规定，公司+农户经营模式下，纳税人回收再销售畜禽，属于农业生产者销售自产农产品，应根据中华人民共和国增值税暂行条例的有关规定免征增值税。本公告中的畜禽是指属于财政部国家税务总局关于印发农业产品征税范围注释的通知（财税字199552号）文件中规定的农业产品。纳税人采取公司农户经营模式从事畜禽饲养，是指公司与农户签订委托养殖合同，向农户提供畜禽苗、饲料、兽药及疫苗等(所有权属于公司)，农户饲养畜禽苗至成品后交付公司回收，公司将回收的成品畜禽用于销售。因此，采取公司+农户经营模式生产销售畜禽的纳税人属于农业生产者，由此遇到与上述农民专业合作社一样的发票开具与抵扣、免税与放弃免税的矛盾。3、鲜活肉蛋产品流通环节批发、零售纳税人根据财政部、国家税务总局关于免征部分鲜活肉蛋产品流通环节增值税政策的通知（财税201275号）规定，从事农产品批发、零售的纳税人销售的部分规定中列明的鲜活肉蛋产品免征增值税。批发、零售纳税人享受免税政策后开具的普通发票不得作为计算抵扣进项税额的凭证。但是，根据（税总货便函201311号）规定，纳税人放弃免税后可以开具增值税专用发票。小编寄语：不要指望一张证书就能使你走向人生巅峰。考试只是检测知识掌握的一个手段，不是目的。千万不要再考试通过之后，放松学习。财务人员需要学习的有很多，人际沟通，实务经验，excel等等等等，都要学，都要积累。要正确看待考证，证考出来，可以在工作上助你一臂之力，但是绝对不是说有了证，就有了一切。有证书知识比别人多了一个选择。会计学的学习，必须力求总结和应用相关技巧，使之更加便于理解和掌握。学习时应充分利用知识的关联性，通过分析实质，找出核心要点。五、餐饮业一般纳税人购进农产品抵扣分析和建议1、明确事项从上述分析可以看出，餐饮业一般纳税人购进农产品抵扣中以下事项比较明确：（1）从一般纳税人处购进农产品，需要凭专用发票进行抵扣，普通发票不应该抵扣。（2）从国外进口的农产品可以凭海关进口增值税专用缴款书进行抵扣。（3）从农产品批发、零售的流通领域的纳税人处购进鲜活肉蛋产品，则取得放弃免税后开具的增值税专用发票可以抵扣。（4）从小规模纳税人处购进农产品，并取得税务机关代开的增值税专用发票可以抵扣。（5）从农业生产者个人处收购，并按规定开具增值税收购发票的可以计算抵扣。（6）农业生产者销售，并由税务机关代开的普通发票可以抵扣。根据国家税务总局关于加强和规范税务机关代开普通发票工作的通知（国税函20041024号）依法不需要办理税务登记的单位和个人，临时取得收入，需要开具发票的，主管税务机关可以为其代开发票。2、存在税收风险的普通发票（1）从小规模纳税人（除农业生产单位、鲜活肉蛋产品批发、零售纳税人外）取得的农产品销售自行开具或委托税务机关代开的普通发票，由于是否已经依照3%征收率按简易办法计算缴纳增值税难以确认，存在抵扣风险。（2）从农业生产单位（包括农民专业合作社、采取公司+农户经营模式销售畜禽的纳税人）购进农产品，取得的自行开具或委托税务机关代开的普通发票是否免税、是否依照（财税201275号）第三条规定执行不明确，有抵扣风险。是否可以开具增值税收购发票存在风险（单位是否具有自行开票？）3、建议（1）餐饮业一般纳税人在向从小规模纳税人（除农业生产单位、鲜活肉蛋产品批发、零售纳税人外）购进农产品时要求企业代开增值税专用发票。（2）建议国税总局明确农业生产单位（包括农民专业合作社、采取公司+农户经营模式销售畜禽的纳税人）是否属于（财税201275号）第三条规定的范围，其开具的自产农产品销售普通发票是否属于准予抵扣的范围。（3）建议餐饮业一般纳税人在农产品抵扣问题上要注意税收风险的防范，尽可能地改变购进方式，增加对非初级农产品购买的份额，取得增值税专用发票（包括税务机关代开的专用发票）。从农业生产者个人处收购农产品开具增值税收购发票时要注意相应原始材料的备查，防范税务检查风险。小编寄语：不要指望一张证书就能使你走向人生巅峰。考试只是检测知识掌握的一个手段，不是目的。千万不要再考试通过之后，放松学习。财务人员需要学习的有很多，人际沟通，实务经验，excel等等等等，都要学，都要积累。要正确看待考证，证考出来，可以在工作上助你一臂之力，但是绝对不是说有了证，就有了一切。有证书知识比别人多了一个选择。会计学的学习，必须力求总结和应用相关技巧，使之更加便于理解和掌握。学习时应充分利用知识的关联性，通过分析实质，找出核心要点。小编寄语：不要指望一张证书就能使你走向人生巅峰。考试只是检测知识掌握的一个手段，不是目的。千万不要再考试通过之后，放松学习。财务人员需要学习的有很多，人际沟通，实务经验，excel等等等等，都要学，都要积累。要正确看待考证，证考出来，可以在工作上助你一臂之力，但是绝对不是说有了证，就有了一切。有证书知识比别人多了一个选择。会计学的学习，必须力求总结和应用相关技巧，使之更加便于理解和掌握。学习时应充分利用知识的关联性，通过分析实质，找出核心要点。