会计实务：这笔股权转让到底该不该征税.doc

这笔股权转让到底该不该征税一、案情基本情况介绍2006年至2007年，张先生作为股权转让方（以下简称“转让方”），将M公司100%股权先后两次转让给天山公司（以下简称“受让方”），其中2006年11月转让股权55%，转让协议中没有明确约定股权转让所涉税款由谁承担；2007年7月再次转让其余45%股权，此次转让协议明确约定，有关涉税及政策问题由受让方（天山公司）负责承担。近期，公安机关查调股权转让协议及相关账目，发现双方在股权转让过程中均未申报缴纳税款，遂立案侦查，初步计算税款1000多万元。二、泰克sir团队的法律分析意见1997 年刑法第二百零一条设定了偷税罪，税收征管法第六十三条偷税的表述与其是完全一致的，这种立法上的同步，对统一认识、方便操作，起到了非常重要的作用。2009 年，根据形势的发展变化，刑法第二百零一条的罪名修改为“逃税罪”，取消了“偷税”的概念，新出现了“逃税”的概念，但税收征管法第六十三条却没有同步修订，因而，时常造成认识上的混乱。下面我们分别从征管法和刑法两个方面对以上股权转让过程涉税事项进行定性分析。（一）从征管法进行分析中华人民共和国税收征收管理法第六十三条规定：“纳税人伪造、变造、隐匿、擅自销毁账簿、记账凭证，或者在账簿上多列支出或者不列、少列收入，或者经税务机关通知申报而拒不申报或者进行虚假的纳税申报，不缴或者少缴应纳税款的，是偷税。根据征管法释义对第六十三条的解释：“本条规定的偷税行为主要包括三种，一是通过伪造、变造、隐匿、擅自销毁帐簿、记帐凭证等手段，不缴或者少缴应纳税款的行为。所谓伪造帐簿，是指违反会计法和国家统一的会计制度的规定，根据伪造或者变造的虚假会计凭证填制会计帐簿，或者不按要求登记帐簿，或者对内对外采用不同的确认标准、计量方法等手段登记会计帐簿的行为。所谓变造帐簿，是指采取涂改、挖补或者其他手段改变会计帐簿的真实内容的行为。 所谓伪造记帐凭证，是指以虚假的经济业务或者资金往来为前提，填写、制作记帐凭证的行为。所谓变造记帐凭证，是指采取涂改、挖补以及其他方法改变记帐凭证 真实内容的行为。所谓隐匿，是指故意转移、隐藏应当保存的帐簿、记帐凭证的行为。所谓故意销毁，是指故意将依法应当保存的帐簿、记帐凭证予以毁灭的行为。 二是通过在帐簿上多列支出或者不列、少列收入，不缴或者少缴应纳税款的行为。所谓多列支出，是指在帐簿上填写超出实际支出的数额以冲抵或减少实际收入的数 额。所谓不列、少列收入，是指瞒报或者少报收入，并在帐簿上作虚假登记，以不缴或者少缴应纳税款的行为。三是经税务机关通知而拒不申报或者进行虚假的纳税申报，不缴或者少缴应纳税款的行为。所谓经税务机关通知而拒不申报，指的是应当依法办理纳税申报的纳税人，不按照法律、行政法规的规定办理纳税申报，并经税务机关通知，仍拒不申报的行为。所谓进行虚假的纳税申报，是指纳税人在进行纳税申报的过程中，制造虚假情况，不如实填写或者提供纳税申报表、财务会计报告及其他纳税资料的行为。”张先生转让M公司股权的行为，显然不符合一、二两种偷税的条件，而对于第三种“经税务机关通知而拒不申报或者进行虚假的纳税申报”行为，张先生是自然人，税收相关法律法规没有规定自然人必须办理税务登记，并且未收到税务机关其就转让股权事项纳税的书面通知，也很显然是不构成偷税的条件的。有个别声音说因股权受让方为企业，该企业已经在税务机关办理了税务登记，而该企业应该通知自然人进行纳税申报，视同税务机关已经通知自然人进行纳税申报。关于这种说法，我们认为这种说法私自扩大了征管法对偷税的界定范围，是不恰当的。对于自然人取得的所得，因对自然人不便监管，对自然人所得大多实行源泉扣缴，即由支付所得一方扣缴个人所得税。中华人民共和国个人所得税法第八条：“个人所得税，以所得人为纳税义务人，以支付所得的单位或者个人为扣缴义务人”， 在本案中，张先生为纳税义务人，受让方（天山公司）为张先生转让股权个人所得税的法定扣缴义务人。55%股权转让时，合同未约定税款由哪方承担，按税收相关法律规定，纳税义务人是张先生，扣缴义务人为天山公司，但天山公司未扣缴税款；45%股权转让时，合同约定涉税由天山公司承担，张先生股权转让款为税后所得，依据法释（2002）33号第一款“扣缴义务人书面承诺代纳税人支付税款的，应当认定扣缴义务人已扣、已收税款”，天山公司已经扣缴税款，张先生不再有纳税义务。对于45%股权转让协议中的包税条款是否有效，我们从以下方面分析：中华人民共和国合同法第五十二条规定：“有下列情形之一的，合同无效：（一）一方以欺诈、胁迫的手段订立合同，损害国家利益；（二）恶意串通，损害国家、集体或者第三人利益；（三）以合法形式掩盖非法目的；（四）损害社会公共利益；（五）违反法律、行政法规的强制性规定。”中华人民共和 国合同法第四条规定：“当事人依法享有自愿订立合同的权利，任何单位和个人不得非法干预。”基于以上规定，交易双方签订由受让方纳税条款，即非纳税义务人负担纳税义务人应该缴纳的税款，是出于双方意思表示而签订的商业民事合同。这种由受让方纳税条款的民事合同的实质是实现纳税主体的转移，对国家没有减少税收收入，特别是在法定纳税地点缴纳税收的纳税主体转移的情况下，由受让方纳税合同条款不符合中华人民共和国合同法第五十二条第（一）、第（二）、第（三）和第（四）项规定的无效合同行为。另外，由受让方纳税合同条款是否违反了法律和行政法规，纵观各个税种的立法，均明确规定了纳税义务人，但却未见任何一部法律或行政法规有禁止纳税人不得约定税款由他人承担的规定。依据2007年12月最高人民法院公告案例“山西嘉和泰房地产开发有限公司与太原重型机械(集团)有限公司土地使用权转让合同纠纷案”，在认定嘉和泰房地产公司和太原重型机械公司约定的包税条款法律效力时，最高法判决：“虽然我国税收管理方面的法律法规对于各种税收的征收均明确规定了纳税义务人，但是并未禁止纳税义务人与合同相对人约定由合同相对人或第三人缴纳税款。税法对于税种、税率、税额的规定是强制性的，而对于实际由谁缴纳税款没有做出强制性或禁止性规定。故补充协议关于税费负担的约定并不违反税收管理方面的法律法规的规定，属合法有效协议。”因此，由受让方纳税条款是合法有效的。综上分析，我们认为从征管法角度，张先生转让股权行为中，55%部分有纳税义务但不构成偷税，45%部分税款已经由天山公司扣缴，已经履行了纳税义务。（二）从刑法进行分析中华人民共和共刑法修正案（七）中关于逃税罪具体规定为：“纳税人采取欺骗、隐瞒手段进行虚假纳税申报或者不申报，逃避缴纳税款数额较大并且占应纳税额百分之十以上的，处三年以下有期徒刑或者拘役，并处罚金；数额巨大并且占应纳税额百分之三十以上的，处三年以上七年以下有期徒刑，并处罚金。”新刑法中将“不进行纳税申报”定义为逃税罪必须是纳税人采取了欺骗、隐瞒的手段，而本案中张先生并未采取欺骗、隐瞒的手段，未进行纳税申报是政策理解及计算上的失误，受让方（天山公司）也未进行扣缴税款。刑法修正案七，是在2009年2月28日颁布的，张先生转让M公司股权是在2006-2007年。 从法律适用的角度来看，我国刑法实行从旧兼从轻的原则，刑法修正案也适用该原则。也就是在刑法修正案生效之前所发生的行为，如果当时的法律不认为是犯 罪，适用当时的法律；如果当时的法律认为是犯罪，按照当时的法律追究刑事责任，但如果刑法修正案不认为是犯罪或者处刑较轻的，适用刑法修正案。前面我们已经提到，原刑法201条关于偷税罪的表述与现行征管法的表述是一致的，按原刑法本案是不构成偷税的。经过从征管法及刑法两个解度的分析，我们认为张先生转让M公司股转行为不构成偷税或逃税罪。依据国家税务总局关于未申报税款追缴期限问题的批复（国税函【2009】326号）：“税收征管法第五十二条规定:对偷税、抗税、骗税的，税务机关可以无限期追征其未缴或者少缴的税款、滞纳金或者所骗取的税款。税收征管法第六十四条第二款规定的纳税人不进行纳税申报造成不缴或少缴应纳税款的情形不属于偷税、抗税、骗税，其追征期按照税收征管法第五十二条规定，一般为三年，特殊情况可以延长至五年。”本案股权转让实际发生在2006年、2007年，已经过了税款的追征期限，据此认为，张先生不再有纳税义务。小编寄语：会计学是一个细节致命的学科，以前总是觉得只要大概知道意思就可以了，但这样是很难达到学习要求的。因为它是一门技术很强的课程，主要阐述会计核算的基本业务方法。诚然，困难不能否认，但只要有了正确的学习方法和积极的学习态度，最后加上勤奋，那样必然会赢来成功的曙光。天道酬勤嘛！