会计实务：工程结算环节中“甲供材”的涉税问题处理.doc

工程结算环节中“甲供材”的涉税问题处理“甲供材”，是指全部或部分设备、材料、动力由工程发包方自行采购的建筑工程现象。在建筑行业的实际操作全流程中，“甲供材”贯穿于工程概算、招投标、合同签订、财务核算、工程结算和工程审计等6大环节之中，要防范“甲供材”的涉税风险，必须要有全流程管控风险意识，充分控制“甲供材”以上6大环节中的财税风险。工程结算环节“甲供材”现象的税收问题处理工程招投标环节，有两种“甲供材”现象：第一种招投标“甲供材”现象的内涵是指发包方将“甲供材”从工程造价中进行剥离，然后将不含“甲供材”金额的工资造价对外进行公开招标的现象；第二种招投标“甲供材”现象的内涵是指发包方将“甲供材”步工程造价中进行剥离，然后将含“甲供材”金额的工资造价对外进行公开招标的现象。1、第二种招投标“甲供材”现象的工程结算法招投标“甲供材”现象在工程结算环节中，由于第一种“甲供材”现象中的施工企业与发包方或甲方进行工程结算时，采用的“差额结算法”，即结算价中不含“甲供材”金额，施工企业按照不含“甲供材”金额向发包方开具发票，向发包方收取不含“甲供材”金额的工程款计入收入。发包方和施工企业双方不存在税收风险。但是第二种“甲供材”现象在工程结算环节，根据“甲供材”业务中的“甲供材”金额是否计入工程结算价中，存在两种结算法：“总额结算法”和“差额结算法”。所谓的“总额结算法”是指发包方将“甲供材”金额计入工程结算价中的一种结算方法；所谓的“差额结算法”是指发包方将“甲供材”金额不计入工程结算法中的一种结算方法。两者的涉税分析分析如下：2、第二种招投标“甲供材”现象的“总额结算法”的税收风险分析在总额结算法下，对于发包方和施工方都存在一定的税收风险。（1）对于发包方的税收风险第二种“甲供工程”现象的“总额结算法”有以下特征：一是发包方发出“甲供材”给施工企业使用时，财务上在“预付账款”科目核算，而施工企业领用“甲供材”时，财务上在“预收账款”科目核算。二是甲方或发包方购买的“甲供材”计入施工企业的销售额（或产值）或结算价。三是根据结算价必须等于发票价（发票上的不含增值税销售额和增值税销项税额的总和）的原理，建筑企业必须按照含“甲供材”金额的结算额向发包方开具增税发票。基于以上特征，在第二种“甲供材”现象的“总额结算法”下，施工企业开给发包方的增值税发票中含有的“甲供材”金额，发包方享受了10%（一般计税项目）或3%（简易计税项目）的增值税进项税额。同时由于“甲供材”是发包方自行向供应商采购的材料而从供应商获得了16%的增值税专用发票，又享受了16%的增值税进项税额抵扣。换句话税，发包方就“甲供材”成本享受两次抵扣增值税进项税和两次抵扣企业所得税（如发包方式房地产企业，则房地产企业就“甲供材”成本含享受两次抵扣土地增值税）。这显然是重复多做成本，骗取国家税款的行为。如果被税务稽查发现，则发包方肯定要转出多抵扣的增值税进项税额，补交企业所得税并接受罚款和滞纳金的行政处罚。如果发包方要规避以上分析的税收风险，则必须就“甲供材”向施工企业开具增值税发票，而且发包方不可以按照平价进来平价出，必须按照“甲供材采购价（1+10%）的计征增值税的依据向施工企业开具增值税发票。但是在实践操作过程中，由于发包方没有销售材料的经营范围，根本开不出销售材料的增值税发票给施工企业。也就是说，在实际操作过程中，发包方将“甲供材”视同销售，向施工企业开具增值税发票是行不通的，即使行得通，发包方采购进来的“甲供材”享受抵扣的增值税进项税额，被视同销售产生的增值税销项税额抵消了，没有实际意义。（2）对于施工企业的税收风险基于第二种“甲供材”现象的“总额结算法”的特征，施工企业没有“甲供材”的成本发票（因“甲供材”成本发票在发包方进行成本核算进了成本），从而施工企业就“甲供材”无法抵扣增值税进项税额，纯粹要申报缴纳10%（一般计税项目）或3%（简易计税项目）的增值税销项税额。同时由于无“甲供材”的成本发票，只有领用“甲供材”的领料清单，在企业所得税前能否抵扣？依据中华人民共和国企业所得税法第八条的规定，“甲供材”是施工企业实际发生的与施工企业收入直接相关的成本支出，是完全可以企业所得税前扣除的。但是不少地方税务执法人员依据“唯发票论”，没有发票就不可以在企业所得税前进行扣除，由于施工企业与税务执法人员沟通成本的问题从而不少施工企业凭“甲供材”的领料清单凭没有享受在企业所得税前扣除的税收政策红利。因此，第二种“甲供材”现象的工程结算绝对不能采用“总额结算法”。3、第二种招投标“甲供材”现象的“差额结算法”的税收风险分析第二种“甲供工程”现象的差额结算法具有以下特征：（1）是指甲方或发包方购买的“甲供材”部分不计入施工企业的销售额（或产值）和结算价；（2）施工企业按照不含“甲供材”的工程结算额向甲方开具增值税发票；（3）甲方发出材料给施工企业使用时，财务上在“在建工程”（发包方为非房地产企业）科目核算或“开发成本材料费用”（发包方为房地产企业）科目核算，如果发包方是PPP模式中的SPV公司，则财务上在“长期应收款某PPP项目成本”（政府付费项目或使用者付费加政府可行性缺口补助项目）或“无形资产特许经营收费权”（使用者付费项目）。而施工企业领用甲供材时，财务上不进行账务处理。基于以上特征，发包方没有多抵扣税金，施工方也没有多缴纳税金的风险。综合以上工程结算法的涉税分析，第二种“甲供工程”现象的工程结算绝对不能采用“总额结算法”，应采用“差额结算法”。小编寄语：会计学是一个细节致命的学科，以前总是觉得只要大概知道意思就可以了，但这样是很难达到学习要求的。因为它是一门技术很强的课程，主要阐述会计核算的基本业务方法。诚然，困难不能否认，但只要有了正确的学习方法和积极的学习态度，最后加上勤奋，那样必然会赢来成功的曙光。天道酬勤嘛！