由浅入深(类)永续债.doc

从业二十年的老会计经验之谈，如果觉得有帮助请您打赏支持，谢谢!由浅入深（类）永续债说明：部分例题单独来看可能不具有合理商业理由，仅为理解准则规定之用。企业会计准则第37号金融工具列报第八条金融负债，是指企业符合下列条件之一的负债：（一）向其他方交付现金或其他金融资产的合同义务。第十条金融负债与权益工具的区分：（一）如果企业不能无条件地避免以交付现金或其他金融资产来履行一项合同义务，则该合同义务符合金融负债的定义。有些金融工具虽然没有明确地包含交付现金或其他金融资产义务的条款和条件，但有可能通过其他条款和条件间接地形成合同义务。第十四条企业应对发行的非衍生工具进行评估，以确定所发行的工具是否为复合金融工具。企业所发行的非衍生工具可能同时包含金融负债成分和权益工具成分。对于复合金融工具，发行方应于初始确认时将各组成部分分别分类为金融负债、金融资产或权益工具。企业发行的一项非衍生工具同时包含金融负债成分和权益工具成分的，应于初始计量时先确定金融负债成分的公允价值（包括其中可能包含的非权益性嵌入衍生工具的公允价值），再从复合金融工具公允价值中扣除负债成分的公允价值，作为权益工具成分的价值。【例1 】甲公司接受一笔委托贷款1000万元，主要合同条款如下：（1）贷款期限：自2015年1月1日（起息日）至2019年12月31日。（2）贷款利率：年利率10%。（3）利息支付：付息日为委托贷款存续期内每年的12月31日。【解析】根据合同规定，甲公司承担以现金偿还贷款本金和支付贷款利息的合同义务。结论：甲公司承担一项向其他方交付现金或其他金融资产的合同义务，此项金融工具整体是金融负债。【例2】甲公司接受一笔委托贷款1000万元，主要合同条款如下：（1）贷款期限：无固定期限，自2015年1月1日（起息日）至甲公司宣布贷款到期日止。（2）贷款利率：年利率10%。（3）利息支付：付息日为委托贷款存续期内每年的12月31日。【解析】甲公司不存在向贷款方偿还贷款本金的合同义务，但承担以现金支付贷款利息的合同义务。以现金支付利息的合同义务符合金融负债的定义。结论：如果贷款利率不是按市场公允价格确定的/合同规定除了利息外还需支付其他费用，则该金融工具为一项复合金融工具，首先需要确定金融负债的账面价值，其次确定权益工具的入账价值。如果贷款利率是按市场公允价格确定的，则金融负债现值=（1000万元×10%）/10%=1000万元（相当于永续年金）。【例3】甲公司接受一笔委托贷款1000万元，主要合同条款如下：（1）贷款期限：自2015年1月1日（起息日）至2019年12月31日，到期一次归还本金。（2）贷款利率：年利率10%。（3）利息支付：付息日为委托贷款存续期内每年的12月31日。甲公司可自主决定是否支付利息，并且利息并不累积。【解析】甲公司承担以现金偿还贷款本金的合同义务，但没有承担以现金支付贷款利息的合同义务。结论：该金融工具为一项复合金融工具，负债成分为未来支付贷款本金1000万元的折现值，差额为权益工具金额。【例4】甲公司接受一笔委托贷款1000万元，主要合同条款如下：（1）贷款期限：无固定期限，自2015年1月1日（起息日）至贷款方宣布贷款到期日止。（2）贷款利率：年利率10%。（3）利息支付：付息日为委托贷款存续期内每年的12月31日。甲公司可自主决定是否支付利息，并且利息并不累积。【解析】根据合同规定，贷款方具有要求甲公司偿还贷款本金的合同权利，即甲公司不能无条件地避免以交付现金来履行偿还本金的合同义务（不考虑贷款方行使权利的可能性），因此该项合同义务符合金融负债的定义。同时甲公司可以无条件的避免以现金支付贷款利息的合同义务。结论：该金融工具为一项复合金融工具，负债成分为未来支付债务本金1000万元的折现值，差额为权益工具金额。（即会计处理同例3）。【例5】甲公司接受一笔委托贷款1000万元，主要合同条款如下：（1）贷款期限：自2015年1月1日（起息日）至2019年12月31日，到期一次归还本金。（2）贷款利率：年利率10%。（3）利息支付：付息日为委托贷款存续期内每年的12月31日。前4年甲公司可自主决定是否支付利息，但各期利息如未支付则于2019年12月31日随本金一并累积支付。【解析】根据合同规定，甲公司承担以现金偿还贷款本金的合同义务。虽然前4期利息可以递延，但甲公司仍承担在2019年12月31日以现金支付累积贷款利息的合同义务。结论：甲公司承担一项向其他方交付现金或其他金融资产的合同义务，此项金融工具整体是金融负债。【例6】甲公司接受一笔委托贷款1000万元，主要合同条款如下：（1）贷款期限：无固定期限，自2015年1月1日（起息日）至甲公司宣布贷款到期日止。（2）贷款利率：年利率10%。（3）利息支付：付息日为委托贷款存续期内每年的12月31日。前5年甲公司必须按期支付利息。自第6年开始，甲公司可自主决定是否支付利息，并且利息并不累积。【解析】甲公司不存在向贷款方偿还贷款本金和支付自第6年开始的贷款利息的合同义务，但承担以现金支付前5年贷款利息的合同义务，支付前5年贷款利息的合同义务符合金融负债的定义。结论：该金融工具为一项复合金融工具，负债成分为未来支付前5年贷款利息的折现值，差额为权益工具金额。【例7】甲公司接受一笔委托贷款1000万元，主要合同条款如下：（1）贷款期限：无固定期限，自2015年1月1日（起息日）至甲公司宣布贷款到期日止。（2）贷款利率：第一年至第二年10%，第三年至第五年15%，五年以后20%（3）利息支付：付息日为委托贷款存续期内每年的12月31日，在贷款的每个付息日，甲公司可自行选择将当期利息以及前期已经递延的所有利息推迟至下一个付息日支付，且不受任何递延支付利息次数的限制。【解析】偿还贷款本金条款不存在使甲公司承担向其他方交付现金或其他金融资产的合同义务。利息递增条款会使甲公司承担一定的经济压力，该经济压力可能会促使甲公司宣布贷款到期，但甲公司并没有这样做的合同义务。（即利率跳升机制并不能使甲公司承担支付现金或其他金融资产的合同义务）支付贷款利息条款不存在使甲公司承担向其他方交付现金或其他金融资产的合同义务。结论：甲公司不存在向其他方交付现金或其他金融资产的合同义务，该金融工具应当被划分为一项权益工具。【例8】甲公司接受一笔委托贷款1000万元，主要合同条款如下：（1）贷款期限：自2015年1月1日（起息日）至2019年12月31日。如果到期不能用现金清偿贷款，则应当向贷款方交付自持的某处房产。（2）贷款利率：第一年至第二年10%，第三年至第五年15%，五年以后20%（3）利息支付：付息日为委托贷款存续期内每年的12月31日，在贷款的每个付息日，甲公司可自行选择将当期利息以及前期已经递延的所有利息推迟至下一个付息日支付，且不受任何递延支付利息次数的限制。【解析】尽管甲公司没有明确的承担交付现金或其他金融资产的合同义务，但如果甲公司到期不能用现金清偿贷款，则其有义务向贷款方交付某处房产，形成一项必须履行的非金融义务。利率跳升机制并不能使甲公司承担支付现金或其他金融资产的合同义务。支付贷款利息条款不存在使甲公司承担向其他方交付现金或其他金融资产的合同义务。结论：虽然没有明确地包含交付现金或其他金融资产义务的条款和条件，但通过其他条款和条件间接地形成偿还本金的合同义务。没有承担以现金支付贷款利息的合同义务。该金融工具为一项复合金融工具，负债成分为未来支付贷款本金1000万元的折现值，差额为权益工具金额。说明：一项金融工具可能包括一项非金融义务，这项义务当且仅当主体不能进行股利分配或赎回该工具时必须被履行。如果主体仅能以履行非金融义务来避免交付现金或其他金融工具，那么该金融工具是一项金融负债。（有些金融工具虽然没有明确地包含交付现金或其他金融资产义务的条款和条件，但有可能通过其他条款和条件间接地形成合同义务）【例9】甲公司接受一笔委托贷款1000万元，主要合同条款如下：（1）贷款期限：自2015年1月1日（起息日）至2019年12月31日。到期时甲公司有权选择以下两种方式中的一种以偿还贷款：现金或其他金融资产；价值3000万元的甲公司自身的股票。（2）贷款利率：第一年至第二年10%，第三年至第五年15%，五年以后20%（3）利息支付：付息日为委托贷款存续期内每年的12月31日，在贷款的每个付息日，甲公司可自行选择将当期利息以及前期已经递延的所有利息推迟至下一个付息日支付，且不受到任何递延支付利息次数的限制。【解析】尽管甲公司没有明确的承担交付现金或其他金融资产的合同义务，但是可选的交付自身股票的结算方式对甲公司非常不利，因而甲公司只能使用现金支付来履行该项合同义务。利率跳升机制并不能使甲公司承担支付现金或其他金融资产的合同义务。支付贷款利息条款不存在使甲公司承担向其他方交付现金或其他金融资产的合同义务。结论：虽然没有明确地包含交付现金或其他金融资产义务的条款和条件，但通过其他条款和条件间接地形成偿还本金的合同义务。没有承担以现金支付贷款利息的合同义务。该金融工具为一项复合金融工具，负债成分为未来支付贷款本金1000万元的折现值，差额为权益工具金额。说明：没有明确的确立交付或其他金融资产义务的金融工具有可能通过其条款和条件间接的形成合同义务。【例10】甲公司接受一笔委托贷款1000万元，主要合同条款如下：（1）贷款期限：无固定期限，自2015年1月1日（起息日）至甲公司宣布贷款到期日止。（2）贷款利率：第一年至第二年10%，第三年至第五年15%，五年以后20%（3）利息支付：付息日为委托贷款存续期内每年的12月31日，除非发生强制付息事件，在贷款的每个付息日，甲公司可自行选择将当期利息以及前期已经递延的所有利息推迟至下一个付息日支付，且不受到任何递延支付利息次数的限制。（4）强制付息事件：付息日前12个月，发生以下事件的，甲公司不得递延当期利息以及已经递延的所有利息：（1）向普通股股东分红；（2）减少注册资本。（5）利息递延下的限制条款：甲公司有递延支付利息的情形时，直至已递延利息全部清偿完毕，不得从事下列行为：（1）向普通股股东分红；（2）减少注册资本。甲公司根据相应的议事机制能够自主决定是否分红并且该公司多年来均分红。【解析】偿还贷款本金条款不存在使甲公司承担向其他方交付现金或其他金融资产的合同义务。利率跳升机制不会使甲公司承担支付现金或其他金融资产的合同义务。支付贷款利息条款不存在使甲公司承担向其他方交付现金或其他金融资产的合同义务。如果宣告分派普通股股利则必须支付贷款利息，称为利息的股利推动机制。甲公司根据相应的议事机制能够自主决定普通股股利的支付，股利推动机制不会导致甲公司承担一项支付现金的合同义务。甲公司根据相应的议事机制能够自主决定减少注册资本，该条款不会导致甲公司承担一项支付现金的合同义务。如果不支付贷款利息则不能分派普通股股利，称为利息的股利制动机制。甲公司根据相应的议事机制能够自主决定普通股股利的支付，股利制动机制不会导致甲公司承担一项支付现金的合同义务。结论：甲公司不存在向其他方交付现金或其他金融资产的合同义务，该金融工具应当被划分为一项权益工具。小编寄语：不要指望一张证书就能使你走向人生巅峰。考试只是检测知识掌握的一个手段，不是目的。千万不要再考试通过之后，放松学习。财务人员需要学习的有很多，人际沟通，实务经验，excel等等等等，都要学，都要积累。要正确看待考证，证考出来，可以在工作上助你一臂之力，但是绝对不是说有了证，就有了一切。有证书知识比别人多了一个选择。会计学的学习，必须力求总结和应用相关技巧，使之更加便于理解和掌握。学习时应充分利用知识的关联性，通过分析实质，找出核心要点。【例11】甲公司接受一笔委托贷款1000万元，主要合同条款如下：（1）贷款期限：无固定期限，自2015年1月1日（起息日）至贷款方宣布贷款到期日止。如贷款方宣布贷款到期时甲公司无充足的现金予以支付，则甲公司可递延偿还本金，直至具有偿还能力。（2）贷款利率：第一年至第二年10%，第三年至第五年15%，五年以后20%。（3）利息支付：付息日为委托贷款存续期内每年的12月31日。如付息日甲公司无充足的现金支付利息，则甲公司可递延支付利息，直至具有支付能力。【解析】贷款方具有要求甲公司偿还贷款本金的合同权利，即甲公司不能无条件地避免以交付现金来履行偿还本金的合同义务。存在对甲公司履行合同义务的能力的限制，并不能否定甲公司承担的合同义务。利率跳升机制不会使甲公司承担支付现金或其他金融资产的合同义务。甲公司承担一项在固定日期以现金支付贷款利息的合同义务。理由同结论：甲公司不能无条件地避免以交付现金或其他金融资产来履行一项合同义务，因此该金融工具整体分类为金融负债。说明：对企业履行交付现金或其他金融资产合同义务能力的限制，如不能获得外币/需要得到有关监管部门的批准/有充足的可供分配利润才能支付等，并不能否定在该金融工具中企业所承担的合同义务或持有人所享有的合同权利。【例12】甲公司接受一笔委托贷款1000万元，主要合同条款如下：（1）贷款期限：无固定期限，自2015年1月1日（起息日）至甲公司宣布贷款到期日止。（2）贷款利率：第一年至第二年10%，第三年至第五年15%，五年以后20%（3）利息支付：付息日为委托贷款存续期内每年的12月31日，在贷款的每个付息日，甲公司可自行选择将当期利息以及前期已经递延的所有利息推迟至下一个付息日支付，且不受任何递延支付利息次数的限制。甲公司历史上对具有类似条款的金融工具均按合同约定时间偿还贷款本金/支付贷款利息，并且甲公司管理层意图仍将按合同约定日期偿还本贷款本金/支付贷款利息。【解析】偿还贷款本金条款不存在使甲公司承担向其他方交付现金或其他金融资产的合同义务。利率跳升机制并不能使甲公司承担支付现金或其他金融资产的合同义务。支付贷款利息条款不存在使甲公司承担向其他方交付现金或其他金融资产的合同义务。结论：甲公司不存在向其他方交付现金或其他金融资产的合同义务，该金融工具应当被划分为一项权益工具。说明：判断一项金融工具是划分为权益工具还是金融负债，不受下列因素影响：以前实施分配的情况；未来实施分配的意图；相关金融工具如果没有发放股利对发行方普通股的价格可能产生的负面影响；发行方各种储备（即，未分配利润等可供分配的权益）的金额；发行方对一段期间内的损益的预期；发行方是否有能力影响其当期损益。【例13】甲公司接受一笔委托贷款1000万元，主要合同条款如下：（1）贷款期限：无固定期限，自2015年1月1日（起息日）至甲公司宣布贷款到期日止。（2）贷款利率：第一年至第二年10%，第三年至第五年15%，五年以后20%。（3）利息支付：付息日为委托贷款存续期内每年的12月31日，在贷款的每个付息日，甲公司可自行选择将当期利息以及前期已经递延的所有利息推迟至下一个付息日支付，且不受任何递延支付利息次数的限制。如甲公司支付另一债务工具的利息，则其也应当按期偿还本委托贷款的利息。【解析】偿还贷款本金条款不存在使甲公司承担向其他方交付现金或其他金融资产的合同义务。利率跳升机制并不能使甲公司承担支付现金或其他金融资产的合同义务。甲公司不能无条件地避免以交付现金来履行支付贷款利息的合同义务。即与其他债务工具合同相关联导致甲公司承担了以交付现金来履行支付贷款利息的间接合同义务，直至与其相关联的债务工具终止确认为止。结论：如果预计的永续利息的现值等于该金融工具的全部本金，则整个金融工具应该划分为一项负债。另一方面，如果预计利息的现值不等于该金融工具的全部本金，则剩余金额应当被分配至权益部分。说明：有些金融工具虽然没有明确地包含交付现金或其他金融资产义务的条款和条件，但有可能通过其他条款和条件间接地形成合同义务。【例14】甲公司接受一笔委托贷款1000万元，主要合同条款如下：（1）贷款期限：无固定期限，自2015年1月1日（起息日）至甲公司宣布贷款到期日止。（2）贷款利率：第一年至第二年10%，第三年至第五年15%，五年以后20%。（3）利息支付：付息日为委托贷款存续期内每年的12月31日，在贷款的每个付息日，甲公司可自行选择将当期利息以及前期已经递延的所有利息推迟至下一个付息日支付，且不受任何递延支付利息次数的限制。（4）甲公司应在贷款方指定银行开立监管账户，自起息日开始，甲公司某项目销售比例达到40%仍未宣布贷款全部或部分到期，其应存入监管账户金额为400万元；销售比例达到50%仍未宣布贷款全部或部分到期，其应存入监管账户金额为500万元，以此类催，直至销售比例达到100%仍未宣布贷款全部到期，其应存入监管账户金额为1000万元。【解析】偿还贷款本金条款不存在使甲公司承担向其他方交付现金或其他金融资产的合同义务。利率跳升机制并不能使甲公司承担支付现金或其他金融资产的合同义务。支付贷款利息条款不存在使甲公司承担向其他方交付现金或其他金融资产的合同义务。开立监管账户合同条款的实质为，如果甲公司某项目的销售比例达到一定比例后，其仍不宣布贷款全部或部分到期，则甲公司应在监管账户存入一定比例的资金不能自由使用，并仍将承担该部分资金对应的贷款利息。尽管在偿还贷款本金和存入监管账户资金之间，一般情况下甲公司会选择偿还贷款本金，但甲公司仍然未承担一项向其他方交付现金或其他金融资产的合同义务。结论：甲公司不存在向其他方交付现金或其他金融资产的合同义务，该金融工具应当被划分为一项权益工具。【例15】甲公司接受一笔委托贷款1000万元，主要合同条款如下：（1）贷款期限：无固定期限，自2015年1月1日（起息日）至甲公司宣布贷款到期日止。（2）贷款利率：第一年至第二年10%，第三年至第五年15%，五年以后20%。（3）利息支付：付息日为委托贷款存续期内每年的12月31日，在贷款的每个付息日，甲公司可自行选择将当期利息以及前期已经递延的所有利息推迟至下一个付息日支付，且不受任何递延支付利息次数的限制。（4）甲公司应在贷款方指定银行开立监管账户，自起息日开始的第五年末起，甲公司已经偿还的贷款本金和支付的贷款利息以及在监管账户保证金余额合计应当不低于累计未付委托贷款本息的100%。【解析】偿还贷款本金条款不存在使甲公司承担向其他方交付现金或其他金融资产的合同义务。利率跳升机制并不能使甲公司承担支付现金或其他金融资产的合同义务。支付贷款利息条款不存在使甲公司承担向其他方交付现金或其他金融资产的合同义务。开立监管账户合同条款的实质为，如果自起息日开始的第五年末起，甲公司仍未宣布贷款本金到期，并且仍未支付前五年的贷款利息，则其应在监管账户存入相同金额的资金不能自由使用。尽管在偿还（支付）贷款本息和存入监管账户资金之间，一般情况下甲公司会选择支付贷款利息/偿还贷款本金，但甲公司仍然未承担一项向其他方交付现金或其他金融资产的合同义务。结论：甲公司不存在向其他方交付现金或其他金融资产的合同义务，该金融工具应当被划分为一项权益工具。说明：甲公司应在贷款方指定银行开立监管账户，自起息日开始的第五年末起，甲公司已经偿还的贷款本金和支付的贷款利息以及在监管账户保证金余额合计应当不低于累计未付委托贷款本息的150%（200%、300%、400%。怎么处理）。如果真有这样的合同条款，先请法律专家评估一下该条款，另外会计上只有重新请出实质重于形式的屠龙刀了，会计从来就不绝对！说明：部分例题单独来看可能不具有合理商业理由，仅为理解准则规定之用。企业会计准则第37号金融工具列报第十二条对于附有或有结算条款的金融工具，发行方不能无条件地避免交付现金、其他金融资产或以其他导致该工具成为金融负债的方式进行结算的，应当分类为金融负债。但是，满足下列条件之一的，发行方应当将其分类为权益工具：（一）要求以现金、其他金融资产或以其他导致该工具成为金融负债的方式进行结算的或有结算条款几乎不具有可能性，即相关情形极端罕见、显著异常或几乎不可能发生。（二）只有在发行方清算时，才需以现金、其他金融资产或以其他导致该工具成为金融负债的方式进行结算。（三）按照本准则第三章分类为权益工具的可回售工具。附有或有结算条款的金融工具，指是否通过交付现金或其他金融资产进行结算，或者是否以其他导致该金融工具成为金融负债的方式进行结算，需要由发行方和持有方均不能控制的未来不确定事项（如股价指数、消费价格指数变动，利率或税法变动，发行方未来收入、净收益或债务权益比率等）的发生或不发生（或发行方和持有方均不能控制的未来不确定事项的结果）来确定的金融工具。【例16】甲公司接受一笔委托贷款1000万元，主要合同条款如下：（1）贷款期限：无固定期限，自2015年1月1日（起息日）至甲公司宣布贷款到期日止。（2）贷款利率：第一年至第二年10%，第三年至第五年15%，五年以后20%。（3）利息支付：付息日为委托贷款存续期内每年的12月31日，在贷款的每个付息日，甲公司可自行选择将当期利息以及前期已经递延的所有利息推迟至下一个付息日支付，且不受任何递延支付利息次数的限制。（4）如果在贷款存续期间内，出现甲公司的股票价格低于贷款发放日股价10%的情况，甲公司必须立即宣布贷款到期，同时应立即支付累积的贷款利息。【解析】偿还贷款本金条款不存在使甲公司承担向其他方交付现金或其他金融资产的合同义务。利率跳升机制并不能使甲公司承担支付现金或其他金融资产的合同义务。支付贷款利息条款不存在使甲公司承担向其他方交付现金或其他金融资产的合同义务。股价变动属于甲公司和贷款方均不能控制的或有结算事项，（贷款期限内）甲公司的股票价格低于贷款发放日股价10%这一或有事项的发生也并非不具有可能性（即使合同规定的跌幅如此巨大也并非不可能）。结论：甲公司不能无条件地避免以交付现金或其他金融资产来履行一项合同义务，因此该金融工具整体分类为金融负债。说明：附有或有结算条款的金融工具，指是否通过交付现金或其他金融资产进行结算，或者是否以其他导致该金融工具成为金融负债的方式进行结算，需要由发行方和持有方均不能控制的未来不确定事项的发生或不发生，或发行方和持有方均不能控制的未来不确定事项的结果来确定的事项。不确定事项举例：股价指数、消费价格指数变动、利率变动、税法变动、发行方未来收入、发行方净收益、发行方债务权益比例等等。对于附有或有结算条款的金融工具，发行方不能无条件的避免交付现金、其他金融资产或以其他导致该工具成为金融负债的方式进行结算的，应当分类为金融负债。除非或有事项属于准则规定的三项例外情况之一。【例17】甲公司接受一笔委托贷款1000万元，主要合同条款如下：（1）贷款期限：无固定期限，自2015年1月1日（起息日）至甲公司宣布贷款到期日止。（2）贷款利率：第一年至第二年10%，第三年至第五年15%，五年以后20%。（3）利息支付：付息日为委托贷款存续期内每年的12月31日。在付息日，如甲公司无足够的可供分配利润，则甲公司无需支付当期利息且并不累积。【解析】偿还贷款本金条款不存在使甲公司承担向其他方交付现金或其他金融资产的合同义务。利率跳升机制并不能使甲公司承担支付现金或其他金融资产的合同义务。虽然利息的支付取决于是否有可供分配的利润使得利息支付义务成为或有情况下的义务，但是甲公司并不能无条件的避免以现金支付贷款利息的合同义务。结论：如果贷款利率不是按市场公允价格确定的，则该金融工具为一项复合金融工具，首先需要确定金融负债的账面价值，其次确定权益工具的入账价值。如果贷款利率是公允价格，则金融负债入账价值为1000万元。【例18】甲公司接受一笔委托贷款1000万元，主要合同条款如下：（1）贷款期限：无固定期限，自2015年1月1日（起息日）至甲公司宣布贷款到期日止。（2）贷款利率：第一年至第二年10%，第三年至第五年15%，五年以后20%。（3）付息日为委托贷款存续期内每年的12月31日，在贷款的每个付息日，甲公司可自行选择将当期利息以及前期已经递延的所有利息推迟至下一个付息日支付，且不受任何递延支付利息次数的限制。（4）贷款存续期的前六年内，如果甲公司未完成IPO，甲公司应于第六年末宣布贷款到期，同时应立即支付累积的贷款利息。【解析】偿还贷款本金条款不存在使甲公司承担向其他方交付现金或其他金融资产的合同义务。利率跳升机制并不能使甲公司承担支付现金或其他金融资产的合同义务。支付贷款利息条款不存在使甲公司承担向其他方交付现金或其他金融资产的合同义务。或有结算条款：甲公司IPO能否成功取决于市场及监管，不属于甲公司与贷款方的控制范围，甲公司和贷款方均不能控制该未来不确定事项的结果。结论：甲公司不能无条件地避免以交付现金或其他金融资产来履行一项合同义务，因此该金融工具整体分类为金融负债。小编寄语：不要指望一张证书就能使你走向人生巅峰。考试只是检测知识掌握的一个手段，不是目的。千万不要再考试通过之后，放松学习。财务人员需要学习的有很多，人际沟通，实务经验，excel等等等等，都要学，都要积累。要正确看待考证，证考出来，可以在工作上助你一臂之力，但是绝对不是说有了证，就有了一切。有证书知识比别人多了一个选择。会计学的学习，必须力求总结和应用相关技巧，使之更加便于理解和掌握。学习时应充分利用知识的关联性，通过分析实质，找出核心要点。【例19】甲公司接受一笔委托贷款1000万元，主要合同条款如下：（1）贷款期限：无固定期限，自2015年1月1日（起息日）至甲公司宣布贷款到期日止。（2）贷款利率：第一年至第二年10%，第三年至第五年15%，五年以后20%。（3）付息日为委托贷款存续期内每年的12月31日，在贷款的每个付息日，甲公司可自行选择将当期利息以及前期已经递延的所有利息推迟至下一个付息日支付，且不受任何递延支付利息次数的限制。（4）贷款存续期内，如果甲公司完成IPO，甲公司应立即宣布贷款到期，同时应立即支付累积的贷款利息。【解析】偿还贷款本金条款不存在使甲公司承担向其他方交付现金或其他金融资产的合同义务。利率跳升机制并不能使甲公司承担支付现金或其他金融资产的合同义务。支付贷款利息条款不存在使甲公司承担向其他方交付现金或其他金融资产的合同义务。结论：甲公司不存在向其他方交付现金或其他金融资产的合同义务，该金融工具应当被划分为一项权益工具。说明：是否进行IPO属于甲公司的控制范围，因而甲公司可避免成功的完成IPO，该条款不符合或有结算条款的定义。【例20】甲公司接受一笔委托贷款1000万元，主要合同条款如下：（1）贷款期限：无固定期限，自2015年1月1日（起息日）至甲公司宣布贷款到期日止。（2）贷款利率：第一年至第二年10%，第三年至第五年15%，五年以后20%。（3）付息日为委托贷款存续期内每年的12月31日，在贷款的每个付息日，甲公司可自行选择将当期利息以及前期已经递延的所有利息推迟至下一个付息日支付，且不受任何递延支付利息次数的限制。（4）贷款期限内，如果甲公司发生其他债务违约事件，应于该事件发生后10日内予以解决，否则甲公司应在接到贷款方通知后10日内归还委托贷款本息。【解析】偿还贷款本金条款不存在使甲公司承担向其他方交付现金或其他金融资产的合同义务。利率跳升机制并不能使甲公司承担支付现金或其他金融资产的合同义务。支付贷款利息条款不存在使甲公司承担向其他方交付现金或其他金融资产的合同义务。或有结算条款：交叉违约事件的发生或不发生属于甲公司和贷款方均不能控制的或有结算条款，并且其发生并非不具有可能性。结论：甲公司不能无条件地避免以交付现金或其他金融资产来履行一项合同义务，因此该金融工具整体分类为金融负债。【例21】甲公司接受一笔委托贷款1000万元，主要合同条款如下：（1）贷款期限：无固定期限，自2015年1月1日（起息日）至甲公司宣布贷款到期日止。（2）贷款利率：第一年至第二年10%，第三年至第五年15%，五年以后20%。贷款期限内，如果甲公司发生其他债务违约事件，则其他债务违约事件发生当期及以后各期的贷款利率均增加5%。（3）付息日为委托贷款存续期内每年的12月31日，在贷款的每个付息日，甲公司可自行选择将当期利息以及前期已经递延的所有利息推迟至下一个付息日支付，且不受任何递延支付利息次数的限制。【解析】偿还贷款本金条款不存在使甲公司承担向其他方交付现金或其他金融资产的合同义务。利率跳升机制并不能使甲公司承担支付现金或其他金融资产的合同义务。支付贷款利息条款不存在使甲公司承担向其他方交付现金或其他金融资产的合同义务。或有结算条款：尽管交叉违约事件的发生或不发生属于甲公司和贷款方均不能控制的或有结算条款，并且其发生并非不具有可能性，但是该或有结算条款并未使甲公司承担一项向其他方交付现金或其他金融资产的合同义务。（即经济压力不构成一项合同义务）结论：甲公司不存在向其他方交付现金或其他金融资产的合同义务，该金融工具应当被划分为一项权益工具。【例22】甲公司接受一笔委托贷款1000万元，主要合同条款如下：（1）贷款期限：自2015年1月1日（起息日）至2019年12月31日。如果起息日起3个月内，上证指数翻3倍则甲公司可选择将贷款期限无限延期。（2）贷款利率：第一年至第二年10%，第三年至第五年15%，五年以后20%。（3）付息日为委托贷款存续期内每年的12月31日，在贷款的每个付息日，甲公司可自行选择将当期利息以及前期已经递延的所有利息推迟至下一个付息日支付，且不受任何递延支付利息次数的限制。【解析】甲公司承担以现金偿还贷款本金的合同义务。利率跳升机制并不能使甲公司承担支付现金或其他金融资产的合同义务。支付贷款利息条款不存在使甲公司承担向其他方交付现金或其他金融资产的合同义务。结论：该金融工具为一项复合金融工具，负债成分为未来支付贷款本金1000万元的折现值，差额为权益工具金额。说明：上证指数增长/下降属于甲公司和贷款方均不能控制的或有结算条款，但上证指数在如此短的期限内翻三倍的情况是极端罕见、严重异常和几乎不可能发生的。很明显该条款是不现实的，在会计处理时应当将其忽略。需要注意的是，非现实和可能性极小不应等同，可能性极小的或有结算事项在考虑金融工具的分类时不应忽略。【例23】甲公司接受持有其70%股权的控股股东一笔委托贷款1000万元，主要合同条款如下：（1）贷款期限：无固定期限，自2015年1月1日（起息日）至甲公司宣布贷款到期日止。（2）贷款利率：10%。（3）利息支付：付息日为委托贷款存续期内每年的12月31日，在贷款的每个付息日，甲公司可自行选择将当期利息以及前期已经递延的所有利息推迟至下一个付息日支付，且不受任何递延支付利息次数的限制。【解析】从贷款方与甲公司的关系来看，贷款方（控股股东）具有甲公司治理机构的成员和作为该金融工具的持有人的双重角色，且其具有令甲公司宣布贷款到期/按期支付贷款利息的绝对权利。因此，就甲公司来看，不能无条件地避免以交付现金或其他金融资产来履行一项合同义务，该合同义务符合金融负债的定义。结论：甲公司不能无条件地避免以交付现金或其他金融资产来履行一项合同义务，因此该金融工具整体分类为金融负债。说明：股东们可以作为主体的一部分来作出决策（作为主体公司治理机构的成员），或者他们在做出决策时是独立的且区别于主体本身（作为某一工具的持有人）。在由主体的股东决定主体是否为这些金融工具交付现金或其他金融资产的情况下，股东的角色（即他们被视为主体的一部分，还是被视为独立的且区别于主体），对于确定金融工具的分类非常关键。股票（权）通常具有投票权使得股东具有双重角色：主体所发行的金融工具的持有人；主体公司治理机构的成员。即，除了对现金流（如股利）的合同权利以外，股东还具有参与主体管理机构决策制定过程的合同权利。股东与主体决策制定过程相关的权利一般都是通过股东大会共同行使的。在很多管辖区内，公司法规定股东大会为主体的管理机构之一，并规定了召开股东大会的具体流程、谁有资格来提请议程项目以及如何作出决策。为确定股东们的集体决策是否是主体的决策，需要确定作出这些决策是否是作为主体在对类似交易的正常决策制定过程的一部分作出。如果决策时作为主体在对类似交易的正常决策制定过程的一部分所作出，则股东被视为主体的一部分。例如，如果主体的权益工具包括支付现金的合同义务，但是股东可以通过对此类交易的正常决策制定过程拒绝现金支付，那么这些股票应该划分为权益。在这种情况下，主体有无条件避免现金支付的权力。如果决策不是作为主体在对类似交易的正常决策制定过程的一部分所作出（例如，某位股东或某一类股东可以做出决策，而且这并不是企业在制定财务决策时所一般遵循的流程），那么股东被视为独立的且区别于主体。例如，如果某一位股东能够做出令发行人为其股票支付现金的合同义务的决定，且该决定通常需要半数以上的股东投票赞成，那么这些股票应该划分为负债。在这种情况下，主体不具有无条件避免现金支付的权利。【PWC 国际财务报告准则实务指引】【例24】甲公司接受一笔委托贷款1000万元，主要合同条款如下：（1）贷款期限：无固定期限，自2015年1月1日（起息日）至甲公司宣布贷款到期日止。（2）贷款利率：第一年至第二年10%，第三年至第五年15%，五年以后20%。（3）付息日为委托贷款存续期内每年的12月31日，在贷款的每个付息日，甲公司可自行选择将当期利息以及前期已经递延的所有利息推迟至下一个付息日支付，且不受任何递延支付利息次数的限制。（4）委托贷款本金和利息在破产清算时的清偿顺序等同于甲公司其他待偿还债务融资工具。【解析】偿还贷款本金条款不存在使甲公司承担向其他方交付现金或其他金融资产的合同义务。利率跳升机制并不能使甲公司承担支付现金或其他金融资产的合同义务。支付贷款利息条款不存在使甲公司承担向其他方交付现金或其他金融资产的合同义务。或有结算条款：由于违反持续经营假设，在甲公司清算时，才需以现金、其他金融资产或以其他导致该工具成为金融负债的方式结算，会计上不视为存在强制支付现金或其他金融资产的合同义务。结论：甲公司不存在向其他方交付现金或其他金融资产的合同义务，该金融工具应当被划分为一项权益工具。说明：对于主体清算时需以现金、其他金融资产或其他导致该工具成为金融负债的方式进行结算这一条款，会计处理时与信用评级机构评级时对于金融工具债性和股性的分析并不完全一致，主要原因在于会计的持续经营假设。企业会计准则第37号金融工具列报第十五条在合并财务报表中对金融工具（或其组成部分）进行分类时，企业应当考虑集团成员和金融工具的持有方之间达成的所有条款和条件。如果集团作为一个整体由于该工具承担了交付现金、其他金融资产或以其他导致该工具成为金融负债的方式进行结算的义务，则该工具应当分类为金融负债。【例25】甲公司接受一笔委托贷款1000万元，主要合同条款如下：（1）贷款期限：无固定期限，自2015年1月1日（起息日）