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“应清算”与”可清算”界定应再准确些

将清算项目划分为”应清算”和”可清算”,是土地增值税清算管理的一大特点.根据规定,对房地产开发企业的开发项目按照不同的销售情况及处置情况,划分为”应清算”和”可清算”对象进行分别管理.
“应清算”指符合下列条件的项目清算:(一)房地产开发项目全部竣工、完成销售的;(二)整体转让未竣工决算房地产开发项目的;(三)直接转让土地使用权的.
“可清算”指符合下列条件的项目清算:(一)已竣工验收的房地产开发项目,已转让的房地产建筑面积占整个项目可售建筑面积的比例在85%以上,或该比例虽未超过85%,但剩余的可售建筑面积已经出租或自用的;(二)取得销售(预售)许可证满三年仍未销售完毕的;(三)纳税人申请注销税务登记但未办理土地增值税清算手续的;(四)省(自治区、直辖市、计划单列市)税务机关规定的其他情况.
对于符合”应清算”条件的清算项目,纳税人应当在满足条件之日起90日内到主管税务机关办理清算手续,这是一项法定义务.对于符合”可清算”条件的清算项目,由主管税务机关确定是否进行清算,这是税务机关的一项”自由决定”事项.
国家税务总局规定的”应清算”与”可清算”条件及标准看似清楚明了,但仔细推敲并结合实际征管工作来看,有值得再完善的地方.
比如,某企业开发一楼盘,已售面积占总可售面积达70%,剩余的30%已全部自用.此种情况是按”应清算”处理还是按”可清算”对待?
又比如,某开发企业申请注销税务登记时,对其未清算的开发项目是”应清算”项目还是”可清算”项目?
针对上述两种情况,按照国家税务总局文件规定是归属于”可清算”对象处理,但笔者认为这种归类不严密、不准确.
首先,企业开发产品的处置方式分为三种:一是建成后全部对外销售;二是建成后全部”自用”,即”自建自用”,对建成后自用的,不征土地增值税;三是建成后”销售+自用”(自用,包括未售前先投入生产经营,下同).
对”销售+自用”情况如何确定”应清算”和”可清算”?笔者认为,应当按照清算项目”销售+自用”面积合计达总可售面积的比例来确定,即清算项目”销售+自用”面积合计达总可售面积100%的,就应当认定为清算项目的所有开发产品处置完毕.因此,对销售比例虽未超过85%,但”剩余的可售建筑面积已经出租或自用”情况不应归属于”可清算”类型,而应归属于”应清算”对象.
其次,企业税务登记注销,是在税收法律形式上和企业实际经营业务的终止.因此,对企业注销时未进行开发项目土地增值税清算的,必须进行清算,这是企业的一项法定义务.不能将企业注销时未清算土增税的项目作为”可清算”处理,而是一种”应清算”行为.
因此,对”应清算”和”可清算”的界定上,笔者认为按以下表述更为准确:
“应清算”指:项目全部完工,全部完成销售的项目;整体转让未竣工决算开发项目;直接转让土地使用权;销售比例虽未超过85%,但剩余的可售建筑面积已经”全部自用”的项目;纳税人申请注销税务登记但未办理土地增值税清算手续的项目.
“可清算”指:已竣工验收且已转让的房地产建筑面积占整个项目可售建筑面积的比例在85%以上并正在继续销售的项目;取得预售许可证满三年未销售完毕并继续销售的项目;省(自治区、直辖市、计划单列市)税务机关规定的其他情况.　

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