会计实务：自然人转让股权的税务处理及案例分析(二).doc

自然人转让股权的税务处理及案例分析（二）股权转让涉及自然人转让股权和法人股东转让股权两种情况。下文将分析自然人转让股权的涉税处理及有关案例。股权转让协议履行完毕与否的税务处理根据国家税务总局关于纳税人收回转让的股权征收个人所得税问题的批复(国税函2005130号)的规定，个人转让股权的所得税按以下两种情况处理：一是股权转让合同履行完毕、股权已作变更登记，且所得已经实现的，转让人取得的股权转让收入应当依法缴纳个人所得税。转让行为结束后，当事人双方签订并执行解除原股权转让合同、退回股权的协议，是另一次股权转让行为，对前次转让行为征收的个人所得税款不予退回。基于此规定，如果股权转让协议已经履行，履行的标志是受让人已经向转让方支付了股权转让款，并在当地工商部门办理了工商变更登记手续。则当事人双方签订并执行解除原股权转让合同、退回股权的协议，对前次转让行为征收的个人所得税款不予退回。二是股权转让合同未履行完毕，因执行仲裁委员会作出的解除股权转让合同及补充协议的裁决、停止执行原股权转让合同，并原价收回已转让股权的，由于其股权转让行为尚未完成、收入未完全实现，随着股权转让关系的解除，股权收益不复存在，根据个人所得税法和税收征管法的有关规定，以及从行政行为合理性原则出发，纳税人不应缴纳个人所得税。基于以上规定，个人在进行股权转让时，必须要考虑清楚股权转让协议的履行完毕与否的税收负担问题，如果不想实质上进行股权转让，则在签订股权转让协议之后，不需要进行工商登记，不要支付股权转让款，则股权转让协议是法律上的未履行完毕，可以退回协议，可以节省股权转让中的个人所得税。自然人转让股权计税依据明显偏低的税务处理 (一)转让股权计税依据明显偏低的判断标准股权转让所得个人所得税管理办法(国家税务总局公告2014年第67号，以下简称67号文)第十二条规定，符合下列情形之一，视为股权转让收入明显偏低：(1)申报的股权转让收入低于股权对应的净资产份额的。其中，被投资企业拥有土地使用权、房屋、知识产权、探矿权、采矿权、股权等资产的，申报的股权转让收入低于股权对应的净资产公允价值份额的;(2)申报的股权转让收入低于初始投资成本或低于取得该股权所支付的价款及相关税费的;(3)申报的股权转让收入低于相同或类似条件下同一企业同一股东或其他股东股权转让收入的;(4)申报的股权转让收入低于相同或类似条件下同类行业的企业股权转让收入的;(5)不具合理性的无偿让渡股权或股份;(6)主管税务机关认定的其他情形。(二)转让股权计税依据明显偏低的三种核定方法67号文第十四条规定，主管税务机关应依次按照下列方法核定股权转让收入:(1)净资产核定法。股权转让收入按照每股净资产或股权对应的净资产份额核定。被投资企业的土地使用权、房屋、知识产权、探矿权、采矿权、股权等资产占企业总资产比例超过20%的，主管税务机关可参照纳税人提供的具有法定资质的中介机构出具的资产评估报告核定股权转让收入。6个月内再次发生股权转让且被投资企业净资产未发生重大变化的，主管税务机关可参照上一次股权转让时被投资企业的资产评估报告核定此次股权转让收入。(2)类比法。参照相同或类似条件下同一企业同一股东或其他股东股权转让收入核定;参照相同或类似条件下同类行业企业股权转让收入核定。(3)其他合理方法。主管税务机关采用以上方法核定股权转让收入存在困难的，可以采取其他合理方法核定。案例1：某自然人股东转让股权的涉税分析。2014年10月，王女士以现金100万元创办一家企业，2015年8月，王女士与李先生签订股权转让协议，协议约定：“王女士以90万元的价格低于成本价将100%股权转让给李先生。”截止转让前，被转让企业的所有者权益为150万元，其中注册资本为100万元，未分配利润和盈余公积为50万元。涉税风险分析：税务机关认为该项股权转让计税依据明显偏低且无正当理由，对股权转让的计税依据进行核定，核定依据按照所有者权益150万元计算。因此，该项股权转让的财产转让所得为：150万-100万=50万。应缴纳个人所得税50万20%=10万元。假设本案例的转让价格为120万元，如果按照申报的转让价格120万元计算，应缴纳(120-100)20%=4(万元)个人所得税，而税务机关认为低于对应净资产份额，核定计税依据150万元，即也应缴纳个人所得税10万元。本案例说明了两种情况，一种是申报价格低于了初始投资成本，第二种是虽然高于初始投资成本，但是低于对应的净资产份额。(三)知识产权、土地使用权等权利的核定方法知识产权、土地使用权、房屋、探矿权、采矿权、股权等合计占资产总额比例达20%以上的企业，转让股权时，净资产额须经中介机构评估核实。案例2：某房地产企业自然人股东转让股权的涉税风险分析。王先生持有某房地产公司M公司60%的股份，2015年2月他将股份转让给李先生，转让价款为6 000万元。转让前M公司的所有者权益为8 000万元，其中注册资本为1亿元，未分配利润为-2 000万元。M公司账面上有预收房款2亿元。如此，王先生申报个人所得税的财产转让所得为6 000万元-6 000万元=0。理由是按照对应的M公司净资产份额为4 800万元，而转让价格为6 000万元，并不低于占有M公司账面净资产份额。那么，该股权转让行为存在的税收风险为何?涉税风险分析：知识产权、土地使用权、房屋、探矿权、采矿权、股权往往蕴含着较高的隐含增值，例如本例中虽然M公司利润为负数，那是因为地产企业预收房款尚未结转会计收入的原因，一旦结转收入将会有大量的会计利润产生，从而抬高所有者权益份额。再如股权，在成本法做账情况下，尽管被投资企业已经实现了大量利润，在被投资企业分红时，此时投资企业不做任何会计处理，因此该项股权隐含着大量的增值。由于以上原因，根据股权转让所得个人所得税管理办法(国家税务总局公告2014年第67号)第十二条第一项的规定，公司的知识产权、土地使用权、房屋、探矿权、采矿权、股权等合计占资产总额比例达20%以时，在转让股权时，应该对目标公司进行评估，按照净资产的公允价值份额核定计税依据。本案例中，假设经评估机构核实，M公司净资产公允价值为3亿元，那么张先生持有股权的转让价格应核定为3亿元60%=1.8亿元，财产转让所得=1.8亿元-0.6亿元=1.2亿元，应缴纳个人所得税1.2亿元20%=2 400万元。小编寄语：会计学是一个细节致命的学科，以前总是觉得只要大概知道意思就可以了，但这样是很难达到学习要求的。因为它是一门技术很强的课程，主要阐述会计核算的基本业务方法。诚然，困难不能否认，但只要有了正确的学习方法和积极的学习态度，最后加上勤奋，那样必然会赢来成功的曙光。天道酬勤嘛！