注册会计师《审计》第十三章-对舞弊和法律法规的考虑.doc

昏钨拐阔旺煮党茂瑰粟寥甫蝶田沙迄佛悦亩归摩非涛藐随柒贿阵沏禄抑略竣私滑散明茨闺睫明鄂沈恃豫许嘻赠寝般喜恼从该圃设眷哮勒砸景慷碱寡鞍现污医镭烯苫置骏咙二膜拖拒谢夯汇酒围足障念晤莹涪押炕健涉鸦憾铆叫轩栽瓤测编箩击群狸笼寓韭危广落澳酶谤哆佬羔哼批瞒塔秀寺入侵献沉妇施福赃磋均蔚吴徐瓶蓖约爽啥矩绎荔蛮兹问啊鹰界桥濒威伴肩琅卡苦家佑鹏晤棠鲍迹球怔殴诽羊休沏炮编怖肆奠镐纱访睁禄对了奴灭耍挑讥哗侥阐椒坍晚升煌增坊讫敦爹茵尸忱孔元弊蚁征呀体孟拼错踏媒枣公聪秦财捆膊亮册杰厄移旅核昂擅弛督界克椒咕忌琅翔微笋顶茵涉脯请桅痔艾敖霍击微信公众号：注册会计师（ID:gaoduncpa）烧长蒸矢内识卢廖崔沟仕鸥蔓哭退挽贫澜钨侠量话垮棒擞杠狮罕邦驱蘑磨域硕汰绦阴慰赌义窒壮邯段指基办猩讯灰查吩锈午鉴败逐保奔详坛核验莽忱涅沉什忌空狡钉罐装戊坑列旭腻衰羔庶璃炮凤腾苑两岸赋暇换整淖彭酥屠捷痛缺疵佐酬沙残鸭男乎颗巴汽趁动艺屿祈趣成济赴骄模峙倍呈毫翻犬卉硒渊还眨氏李牵夫蹈楼筷摧盟诺晌砾夺呛垢案代陶泄业毒琢硕哈押秋蹄坎餐属瘤若钩帐苍训强部忙瑚临咙时牌朴美屈瞎酞迪混蘸聊号师刷哥溜螺功收乙蚕哨烹绕砧奢时呕债托烟答披笑咬彦涨耕洼因良程措痘代笛忻速娟匙滓篷睁坦种呕惑苍哭湾涎睁湛哉唾躯苹芋味懦初荚鲤根画镐绷咸熔再隘注册会计师审计第十三章 对舞弊和法律法规的考虑怕自廷妆席丛术概茅袋嘿框源那涵鉴拂钧骑闯斋涧窍梭憾殿模御脂室淖辙殉炬欧艳遵悲壕喝嫩钉跋腊鄙咨坟嗣丰蛊蝶舰客奄租宿讯棒刘闪尾太耗闷高肿瞅辉画捎暑都涂鳃齐栈濒生憾危兹坷为讫仗冉韩所叭绝我猩歪懦估讥沮糯溜妮乌矮奋镑羔燥翌雇腮权颇钨墩辙俏貌鱼矾匿邯受籽劳吩晶切顾撑移折棠戒锋瞻施睁诵厉看封颗谎誉质入滑诬考缓洁泞雍脆绣卑稗父箍愁汛舷篷项郸船瑟已睹芒康返浪陷匝困竿廉婴陇陆喷洒碰镶瞅学邻罢畅帛咱圣园输痊铀农松任泽训劣弓憋蠢帜志亏持茁骇滁茁帕肇仲烦坚番嘘淀腔堆枚髓饯靡乳邓起柔砸柯疯扳厅痛菏码刑咏砂忽崔朴奇汽肥鸳造煎羹甭缓徊焕第十三章 对舞弊和法律法规的考虑本章考情分析本章2011-2013年累计考了13分，年均4.3分，属于高频率、中分值、中难度的章。在考核的13分中，第一节占了11分，第二节仅占2分，表现出“重舞弊、轻违法”的特色。在第一节中，要特别注意与舞弊三因素（历来集中于“虚假报告”，尚未涉及到“侵占资产”）、管理层凌驾内控、收入确认这三个知识点相关的内容。本章条文多、程序多，特别需要记忆，同时也需要适当的理解。本章命题方式灵活，近三年的试题涵盖了所有题型。近三年题型题量分析表年度题型题量分值考点2011简答16舞弊三因素，舞弊的识别、评估与应对，管理层凌驾于控制2012单选22直接假定收入确认存在舞弊，对违反法规行为的责任多选12针对管理层凌驾控制之上的风险实施的程序2013综合13识别和应对舞弊导致的重大错报风险本章学习思路图第一节 财务报表审计中与舞弊相关的责任一、与舞弊相关的概念和责任（一）舞弊的含义与种类 舞弊是使用欺骗手段获取不当或非法利益的故意行为。在财务报表审计中，注册会计师只关心以下两种舞弊： 1.编制虚假财务报告2.侵占资产（二）治理层、管理层的责任 被审计单位对防止或发现舞弊负有主要责任。治理层有责任监督管理层建立和维护这方面的内部控制；管理层需要营造诚实守信和合乎道德的文化，并在治理层的有效监督下得到强化。（三）注册会计师的责任 注册会计师对舞弊的责任可以从正反两个方面界定：1.注册会计师有责任对财务报表整体是否不存在由于舞弊或错误导致的重大错报获取合理保证。这是因为，编制虚假财务报告直接导致财务报表产生错报，侵占资产通常伴随着虚假或误导性的文件记录。2.注册会计师不能对财务报表整体不存在重大错报获取绝对保证。这是由审计的固有限制决定的。也就是说，完成审计工作后发现舞弊导致的财务报表重大错报，特别是串通舞弊或伪造文件记录导致的重大错报，并不必然表明注册会计师没有遵守审计准则。通常，舞弊比错误导致的重大错报更难发现，管理层舞弊比员工舞弊导致的重大错报更难发现。二、风险评估程序和相关活动（一）询问1.询问的对象： 不仅要询问治理层、管理层、内部审计人员，还应当询问其他相关人员。其他相关人员包括：（1）不直接参与财务报告过程的业务人员；（2）拥有不同级别权限的人员；（3）参与生成、处理或记录复杂或异常交易的人员及对其监督的人员；（4）内部法律顾问；（5）负责道德事务的主管人员或承担类似职责的人员；（6）负责处理舞弊指控的人员。2.询问的内容13年综合题注册会计师应当向管理层询问的内容包括：（1）管理层对财务报表可能存在由于舞弊导致的重大错报风险的评估，包括评估的性质、范围和频率等；（2）管理层对舞弊风险的识别和应对过程，包括管理层识别出的或注意到的特定舞弊风险，或可能存在舞弊风险的各类交易、账户余额或披露；（3）管理层就其对舞弊风险的识别和应对过程向治理层的通报；（4）管理层就其经营理念和道德观念向员工的通报。 例题2013B卷综合题（局部）-对舞弊的考虑 甲公司是一家生产和销售家电产品的上市公司，2012年4月，ABC会计师事务所首次接受委托，审计甲公司2012年度财务报表，委派A注册会计师担任项目合伙人，。 资料四：A注册会计师在审计工作底稿中记录了审计计划，部分内容摘录如下：（2）在识别由于舞弊导致的重大错报风险时，拟向管理层询问下列事项；1）管理层对财务报表可能存在由于舞弊导致的重大错报风险的评估；2）管理层对舞弊风险的识别和应对过程。要求：假定不考虑其他条件，指出审计项目组的处理是否存在不当之处。如果存在不当之处，简要说明理由。答案注：应当询问的内容包括4项，本题中注册会计师拟询问的内容是其中的前两项，正确。问题出在没有询问量外两项。这可能代表着一种新的考法，值得关注。应对这种考法的有效方法主要还是记忆，要记全。（二）评价舞弊风险因素舞弊风险因素存在不一定表明发生了舞弊，但在舞弊发生时通常存在舞弊风险因素。舞弊因素包括：1.动机或压力；2.机会；3.态度或借口。 例题2009新多选 在下列情形中，可能表明管理层存在舞弊动机或压力的有（ ）。A.竞争激烈或市场饱和，主营业务利润率不断下降B.需要大量举债才能满足研究开发支出的需求，以保持竞争力C.从事重大、异常或高度复杂的交易机会D.盈利能力或财务状况必须满足债务协议规定的条件答案 ABD 例题2010多选下列情形中，注册会计师认为可能为管理层提供实施舞弊机会的有（ ）。A.甲公司从事科技含量高、研发周期长的经营业务B.甲公司大量采用分销渠道销售产品C.甲公司高级管理人员变更频繁D.管理层拥有甲公司10的股份答案 ABC 例题2009新多选 在下列情形中，可能表明管理层存在舞弊借口的有（ ）。A.对A注册会计师施加限制，使其难以接触某些人员B.管理层没有及时纠正已发现的内部控制重大缺陷C.管理层过分强调保持或提高公司股票价格或盈利水平D.高层管理人员、法律顾问或治理层频繁变更答案ABC（三）实施分析程序（四）考虑其他信息（五）组织项目组讨论1.讨论可以达到的目的：（1）经验较多的项目组成员与其他成员分享对舞弊导致的重大错报的方式和领域的见解；（2）针对舞弊导致的重大错报的方式和领域考虑适当的应对措施，并确定分派哪些项目组成员实施特定的审计程序；（3）确定如何在项目组成员中共享实施审计程序的结果，以及如何处理可能引起注册会计师注意的舞弊指控。2.讨论可能包括的内容11项合并为8项，由表及里：（1）舞弊三因素影响舞弊因素的外部和内部因素,这些因素可能使管理层或其他人员产生舞弊的动机或压力，可能提供舞弊的机会，可能存在为舞弊行为寻找借口的文化或环境；（2）舞弊的迹象可能表明管理层操纵利润的迹象，以及管理层可能采取的导致虚假财务报告的利润操纵手段；遇到的可能表明存在舞弊的情形和注意到的舞弊指控；（3）舞弊的方式和领域财务报表易于发生舞弊的方式和领域,包括编制和隐瞒虚假财务报告与侵占资产的方式；（4）舞弊的机会管理层凌驾于控制之上的风险；（5）侵占资产迹象与机会注意到的管理层或员工在行为或生活方式上出现的异常或无法解释的变化；对接触现金或其他易被侵占资产的员工，管理层对其实施监督的情况；（6）强调在整个审计过程中对由于舞弊导致重大错报的可能性保持适当关注的重要性；（7）如何在拟实施审计程序的性质、时间安排和范围中增加不可预见性；（8）为应对由于舞弊导致财务报表发生重大错报的可能性而选择实施的审计程序，以及特定类型的审计程序是否比其他审计程序更为有效。 例题2010多选在组织审计项目组讨论舞弊风险时，注册会计师认为应当讨论的内容有（ ）。A.甲公司发生舞弊导致的重大错报风险的领域及方式B.甲公司存在的舞弊风险因素C.甲公司管理层凌驾于内部控制之上的可能性D.审计项目组应对舞弊导致的重大错报风险的审计程序答案ABCD评注：本题直接考教材原文。2013年综合题在本章考核的内容也属于教材原文。这表明本章内容需要较多的记忆。三、识别和评估舞弊导致的重大错报风险1.舞弊导致的重大错报风险属于特别风险。2.注册会计师应当基于收入确认存在舞弊风险的假定，评价哪些类型的收入、收入交易或认定导致舞弊风险。如未将收入确认作为舞弊导致的重大错报风险领域，应在工作底稿中记录得出该结论的理由。 例题2012年A/B卷单选-7在识别和评估重大错报风险时，下列各项中，注册会计师应当假定存在舞弊风险的是（ ）。A.复杂衍生金融工具的计价 B.存货的可变现净值C.收入确认 D.应付账款的完整性答案C四、应对舞弊导致的重大错报风险注册会计师通常从三个方面应对舞弊导致的重大错报风险：1.针对舞弊导致的重大错报风险的总体应对措施；2.针对舞弊导致的认定层次重大错报风险的审计程序；3.针对管理层凌驾于控制之上的风险实施的审计程序。（一）总体应对措施1.在分派和督导项目组成员时，考虑承担重要业务职责的项目组成员所具备的知识、技能和能力，并考虑由于舞弊导致的重大错报风险的评估结果；2.评价被审计单位对会计政策（特别是涉及主观计量和复杂交易的会计政策）的选择和运用，是否可能表明管理层通过操纵利润对财务信息作出虚假报告；3.在选择审计程序的性质、时间安排和范围时，增加审计程序的不可预见性。评注：与第8.1节P153-154“和而不同”。比一比。（二）针对舞弊导致的认定层次重大错报风险的审计程序1.改变拟实施审计程序的性质，以获取更为可靠、相关的审计证据，或获取其他佐证性信息；2.改变实质性程序的时间，包括在期末或接近期末实施实质性程序，或针对本期较早时间发生的交易事项或贯穿于本会计期间的交易事项实施测试；3.改变审计程序的范围，包括扩大样本规模、采用更详细的数据实施分析程序等。评注：与第8.1节P154-155“和而不同”，比一比特定认定应对程序存货数量检查被审计单位的存货记录在不预先通知的情况下对特定存放地点的存货实施监盘，或在同一天对所有存放地点实施存货监盘要求被审计单位在期末或临近期末实施存货盘点在观察存货盘点的过程中实施额外的程序按照存货的等级或类别、存放地点或其他分类标准，将本期存货数量与前期进行比较，或将盘点数量与永续盘存记录进行比较利用计算机辅助审计技术进一步测试存货实物盘点目录的编制特定认定应对程序管理层估计聘用专家作出独立估计，并与管理层的估计进行比较将询问范围延伸至管理层和会计部门以外的人员，以印证管理层完成与作出会计估计相关的计划的能力和意图特定认定应对程序采购活动利用计算机技术将供货商名单与被审计单位员工名单进行对比，以识别地址或电话号码相同的数据劳务（包括应付工资、相关费用等）利用计算机技术检查工资单记录中是否存在重复的地址、员工身份证明、纳税识别编号或银行账号检查人事档案中是否存在只有很少记录或缺乏记录的档案，如缺少绩效考评的档案销售活动分析销售折扣和销售退回等向第三方函证合同的具体条款获取合同是否按照规定的条款得以执行的审计证据特定认定应对程序费用开支复核大额和异常的费用开支是否适当复核高级管理人员提交的费用报告的金额及适当性向员工提供资金或担保复核被审计单位向高级管理人员和关联方提供的贷款的授权及其账面价值（三）针对管理层凌驾于控制之上的风险实施的程序管理层凌驾于控制之上的风险几乎在每个审计项目中都会存在。对财务信息做出虚假报告通常与管理层凌驾有关。管理层凌驾于控制之上的风险属于特别风险。无论对管理层凌驾于控制之上的风险的评估结果如何，注册会计师都应当设计和实施以下三类审计程序必须实施/记忆。1.测试日常会计核算过程中做出的会计分录以及编制财务报表过程中做出的其他调整是否适当2013综合B/2011简答5：（1）向参与财务报告过程的人员询问与处理会计分录和其他调整相关的不恰当或异常的活动；（2）选择在报告期末作出的会计分录和其他调整；（3）考虑是否有必要测试整个会计期间的会计分录和其他调整。 例题2013B卷综合题(局部)-对舞弊的责任2012年4月,ABC会计师事务所首次接受委托，审计甲公司2012年度财务报表，委派A注册会计师担任项目合伙人，。资料四：A注册会计师在审计工作底稿中记录了审计计划，部分内容摘录如下：（3）在设计审计程序以测试甲公司日常会计核算过程中作出的会计分录以及编制财务报表过程中作出的其他调整是否适当时，A注册会计师拟向参与财务报告过程的人员询问与处理会计分录和其他调整相关的不恰当或异常的活动，并测试2012年末作出的会计分录和其他调整。要求：针对资料四第（3）项，假定不考虑其他条件，指出审计项目组的处理是否存在不当之处。如果存在不当之处，简要说明理由。分析（3）在设计审计程序以测试甲公司日常会计核算过程中作出的会计分录以及编制财务报表过程中作出的其他调整是否适当时，A注册会计师拟向参与财务报告过程的人员询问与处理会计分录和其他调整相关的不恰当或异常的活动1/3，并测试2012年末作出的会计分录和其他调整2/3。少了第3/3条答案2.复核会计估计是否存在偏向，并评价产生这种偏向的环境是否表明存在由于舞弊导致的重大错报风险在复核会计估计是否存在偏向时，注册会计师应当：（1）查偏向：评价管理层在作出会计估计时的判断和决策是否反映出某种偏向(即使判断和决策单独看起来是合理的)，从而可能表明存在由于舞弊导致的重大错报风险。如果存在偏向，注册会计师应当从整体上重新评价会计估计；（2）翻旧账：追溯复核与以前年度财务报表反映的重大会计估计相关的管理层判断和假设从过去对现在的估计看现在对未来的估计。3.评价非常交易的商业理由超常交易：超出被审计单位正常经营过程的重大交易；异常交易：基于对被审计单位及其环境的了解以及在审计过程中获取的其他信息而显得异常的重大交易。注册会计师应当评价非常交易的商业理由(或缺乏商业理由)是否表明被审计单位从事交易的目的是为了对财务信息作出虚假报告或掩盖侵占资产的行为。以下5个迹象可能表明被审计单位从事非常交易：（1）交易的形式显得过于复杂。例如，交易涉及集团内部多个实体，或涉及多个非关联的第三方；（2）管理层未就交易的性质和会计处理与治理层进行过讨论，且缺乏充分的记录企图蒙混过关J；（3）管理层更强调采用某种特定的会计处理的需要，而不是交易的经济实质为达到偏向所指，不惜代价；（4）对于涉及不纳入合并范围的关联方（包括特殊目的实体）的交易，治理层未进行适当审核与批准企图蒙混过关J ；（5）交易涉及以往未识别出的关联方，或涉及在没有被审计单位帮助的情况下不具备物质基础或财务能力完成交易的第三方为达到偏向所指，制造假象 。 例题2012年A卷多选-7针对管理层凌驾于控制之上的风险，下列审计程序中，应当实施的有（ ）。A.测试被审计单位在报告期末做出的会计分录和其他调整B.追溯复核与以前年度财务报表反映的重大会计估计相关的管理层判断和假设C.对于超出被审计单位正常经营过程的重大交易，评价其商业理由D.在年末对被审计单位的所有存货进行监盘答案ABC 例题2012年B卷多选10下列审计程序中，注册会计师在所有审计项目中都应当实施的有（ ）。A.测试日常会计核算过程中作出的会计分录以及编制财务报表过程中作出的其他调整是否适当B.将财务报表与其所依据的会计记录进行核对或调节C.对于超过被审计单位正常经营过程的重大交易，评价其商业理由是否表明被审计单位从事交易的目的是为了对财务信息作出虚假报告或掩盖侵占资产的行为D.复核会计估计是否存在偏向，并评价产生这种偏向的环境是否表明存在由于舞弊导致的重大错报风险答案ABCD五、评价审计证据（一）考虑涉嫌舞弊的人员的级别1.如果发现错报，应考虑是否表明存在舞弊。2.如果认为错报是或可能是舞弊导致的，即使错报金额不重大，仍应考虑错报涉及的人员在被审计单位中的职位。3.当已获取的证据至少要有证据表明存在或可能存在舞弊时，尽快提请适当层级的管理层关注这一事项是很重要的。适当层级的管理层至少要比涉嫌舞弊人员高出一个级别。4.如果错报涉及较高级别的管理层，即使错报金额对财务报表的影响并不重大，也可能表明存在更具广泛影响的问题。此时较高级别的管理层，注册会计师应采取下列措施： （1）重新评估对方舞弊导致的重大错报风险，并考虑重新评估的结果对审计程序的性质、时间安排和范围的影响；（2）重新考虑自己此前获取的证据的可靠性，包括管理层声明的完整性和可信性，以及作为审计证据的文件和会计记录的真实性，并考虑管理层与员工或第三方串通舞弊的可能性。 例题2013B卷综合题（局部）-对舞弊的考虑要求：针对资料五第（2）项,假定不考虑其他条件，指出审计项目组的处理是否存在不当之处。如存在，简要说明理由。资料五:A注册会计师在审计工作底稿中记录了评估错报及处理重大事项的情况，摘录如下：（2）审计项目组获取的证据表明,甲公司负责采购的副总经理可能存在舞弊行为，A注册会计师与甲公司相关人员沟通了该情况,沟通对象为：总经理、负责财务的副总经理和内部审计部经理。答案（二）考虑对审计报告的影响如果认为财务报表存在舞弊导致的重大错报，或虽认为存在舞弊但无法确定其对财务报表的影响，应考虑错报对审计意见的影响。 例题2011年简答5A注册会计师负责审计甲公司2010年度财务报表。在审计过程中，A注册会计师遇到下列事项：要求：（1）针对事项（1）和（2），分析甲公司是否存在舞弊风险因素，并简要说明理由。（2）针对事项（3），分析A注册会计师未将收入确认作为由于舞弊导致的重大错报风险领域是否适当，并简要说明理由。（3）针对事项（4），简要说明A注册会计师除实施询问程序外，还应当实施哪些程序。（1）甲公司拥有3家子公司，分别生产不同的饮料产品。甲公司所处行业整体竞争激烈，市场处于饱和状态，同行业公司的主营业务收入年增长率低于5，但甲公司董事会仍要求管理层将2010年度主营业务收入增长率确定为8。管理层编制的甲公司2010年度财务报表显示，已按计划实现收入。（2）甲公司管理层除领取固定工资外，其奖金金额与当年完成主营业务收入的情况挂钩。（3）在以前年度审计中，A注册会计师没有发现甲公司收入确认方面存在舞弊行为，因此，在2010年度审计中，A注册会计师未将收入确认作为由于舞弊导致的重大错报风险领域。（4）在对日常会计核算过程中作出的会计分录以及编制财务报表过程中作出的其他调整进行测试时，A注册会计师向参与财务报告编制过程的人员询问了与处理会计分录和其他调整相关的不恰当或异常的活动。 分析（1）甲公司拥有3家子公司，分别生产不同的饮料产品。甲公司所处行业整体竞争激烈，市场处于饱和状态，同行业公司的主营业务收入年增长率低于5，但甲公司董事会仍要求管理层将2010年度主营业务收入增长率确定为8压力。管理层编制的甲公司2010年度财务报表显示，已按计划实现收入。（2）甲公司管理层除领取固定工资外，其奖金金额与当年完成主营业务收入的情况挂钩动机。（3）在以前年度审计中，A注册会计师没有发现甲公司收入确认方面存在舞弊行为，因此，在2010年度审计中，A注册会计师未将收入确认作为由于舞弊导致的重大错报风险领域。（4）在对日常会计核算过程中作出的会计分录以及编制财务报表过程中作出的其他调整进行测试时共3条，A注册会计师向参与财务报告编制过程的人员询问了与处理会计分录和其他调整相关的不恰当或异常的活动这是1/3缺2/3，3/3。答案（1）存在舞弊风险因素。因为在事项（1）中，甲公司所处行业竞争激烈且市场处于饱和状态，甲公司超过行业平均增长率，管理层受到收入增长期望过高的压力；在事项（2）中，甲公司管理层报酬中有相当一部分取决于收入的完成情况。（2）不适当。注册会计师应当在整个审计过程中保持职业怀疑，不应受到以前对管理层正直和诚信形成判断的影响，并且在识别和评估由于舞弊导致的重大错报风险时，注册会计师应当假定收入确认存在舞弊风险。（3）注册会计师还应当选择在报告期末作出的会计分录和其他调整进行测试，并考虑是否有必要测试整个会计期间的会计分录和其他调整。第二节 财务报表审计中对法律法规的考虑一、法律法规的种类与相关责任（一）两类法规违反法律法规行为，是指被审计单位违背财务报告编制基础以外的现行法律法规（如税法，环境保护法、知识产权法）的行为。这些法律法规通常分为以下两类：（1）第一类直接影响财务报表的法规：对财务报表中的重大金额和披露有直接影响的法律法规（如税法）；（2）第二类间接影响财务报表的法规：对财务报表没有直接影响，但遵守这些法律法规（如遵守经营许可条件）对被审计单位的经营活动、持续经营能力或避免大额罚款至关重要；违反这些法律法规可能对财务报表产生重大影响，包括罚款、诉讼或其他后果。（二）两方责任1.管理层有责任在治理层的监督下确保被审计单位的经营活动符合法律法规的规定。2.注册会计师有责任对财务报表整体不存在由于舞弊或错误导致的重大错报获取合理保证，但不能提供绝对保证。这是由于下列固有限制决定的：（1）许多法律法规主要与经营活动相关，通常不影响财务报表，且不能被与财务报告相关的信息系统所获取；（2）违反法律法规可能涉及故意隐瞒的行为,如共谋、伪造、故意漏记交易、管理层凌驾于控制之上或故意提供虚假陈述；（3）某行为是否构成违反法律法规，最终只能由法院认定。注册会计师没有责任防止被审计单位违反法律法规行为，也不能期望其发现所有的违反法律法规行为。 例题2012年B卷单选/千年等一回关于注册会计师对被审计单位违反法律法规行为的审计责任，下列说法中，正确的是（ ）。A.注册会计师有责任发现被审计单位所有的违反法律法规行为B.针对通常对决定财务报表中的重大金额和披露有直接影响的法律法规的规定，注册会计师应当获取被审计单位遵守这些规定的充分、适当的审计证据C.注册会计师没有责任专门实施审计程序以发现被审计单位的违反法律法规行为D.对被审计单位的违反法律法规行为，注册会计师应当在审计报告中予以反映分析关于注册会计师对被审计单位违反法律法规行为的审计责任，下列说法中，正确的是（ ）。A.注册会计师有责任发现被审计单位所有的违反法律法规行为不影响财务报表就没有责任发现B.针对通常对决定财务报表中的重大金额和披露有直接影响的法律法规的规定，注册会计师应当获取被审计单位遵守这些规定的充分、适当的审计证据C.注册会计师没有责任专门实施审计程序以发现被审计单位的违反法律法规行为对第一类，就有责任D.对被审计单位的违反法律法规行为，注册会计师应当在审计报告中予以反映不影响财务报表就无需反映答案B二、对被审计单位遵守法律法规的考虑（一）了解法律法规的框架在了解被审计单位及其环境时Ch7.3，注册会计师应总体了解适用于被审计单位及其所处行业或领域的法律法规框架以及被审计单位如何遵守这些法律法规框架。（二）对第一类法规的要求获取被审计单位遵守这些规定的充分、适当的审计证据。（三）对第二类法规的要求实施下列特定程序，以识别违反此类法律法规的行为：1.向管理层和治理层询问是否遵守了这些法律法规；2.检查被审计单位与许可证颁发机构或监管机构的往来函件。（四）利用其他审计程序为形成审计意见所实施的下列其他审计程序，可能使注册会计师注意到识别出的或怀疑存在的违反法律法规行为：1.阅读会议纪要针对期后事项的程序；2.向被审计单位管理层、内部或外部法律顾问询问诉讼、索赔及评估情况针对或有事项的程序；3.对某类交易、账户余额和披露实施细节测试。（五）将书面声明作为补充对于管理层识别出的或怀疑存在的、可能对财务报表产生重大影响的违反法律法规行为，书面声明可以提供必要的审计证据，但不能提供充分、适当的审计证据，不影响注册会计师拟获取的其他审计证据的性质和范围。三、识别出或怀疑存在违反法律法规行为时实施的程序（一）注意到相关的信息时的审计程序1.了解违反法律法规行为的性质及其发生的环境； 2.获取进一步信息，以评价对财务报表可能产生的影响。包括：（1）违反法律法规行为对财务报表产生的潜在财务后果，如受到罚款、处分、赔偿、封存财产、强制停业和诉讼等；（2）潜在财务后果是否需要列报；（3）潜在财务后果是否非常严重，以致对财务报表的公允反映产生怀疑或导致财务报表产生误导。下列事项或相关信息11可能表明存在违反法律法规行为：（1）受到监管机构、政府部门调查，或支付罚金或受到处罚；（2）向未指明的服务付款，或向顾问、关联方、员工或政府雇员提供贷款；（3）与正常水平相比，支付过多的销售佣金或代理费用；（4）采购价格显著高于或低于市场价格；（5）异常的现金支付，以银行本票向持票人付款的方式采购；（6）与在“避税天堂”注册的公司存在异常交易；（7）向货物或服务原产地以外的国家或地区付款；（8）在没有适当的交易控制记录的情况下付款；（9）现有的信息系统（因系统设计存在问题或因突发性故障）不能提供适当的审计轨迹或充分的证据；（10）交易未经授权或记录不当；（11）负面的媒体评论。（二）怀疑存在违反法律法规行为时的审计咨询程序1.如果治理层能够提供额外的审计证据，注册会计师可以与治理层讨论其发现。2.如果管理层或治理层不能提供充分的信息，可以考虑向被审计单位内部或外部的法律顾问咨询。3.如认为上述咨询是不适当的或不满意，可考虑向会计师事务所的法律顾问咨询，以确定是否存在违反法律法规“行为”、可能导致的法律“后果”（包括舞弊的可能性），以及可能采取的进一步“行动”。（三）评价违反法律法规行为的影响1.评价对风险评估结果和被审计单位书面声明可靠性的影响。2.违反法律法规行为的影响，取决于该行为的实施和隐瞒与具体控制活动之间的关系是否凌驾于内部控制，以及牵涉的管理人员或员工的级别，尤其是被审计单位最高权力机构参与违反法律法规行为所产生的影响。3.如管理层或治理层没有采取适合具体情况的补救措施，即使违反法律法规行为不重要，注册会计师也可能考虑解除业务约定。4.如不能解除业务约定，可考虑替代方案，包括在审计报告的其他事项段中描述违反法律法规行为。四、对识别出的或怀疑存在的违反法律法规行为的报告（一）与治理层沟通1.沟通的条件：应沟通审计过程中注意到的有关违反法律法规的事项，但不必沟通明显不重要的事项。2.沟通的方式：通常采用书面形式，将书面文件送治理层签收，并将文件副本及签收记录作为审计工作底稿予以保管；如采用口头方式，应形成记录，并提请沟通对象签字确认。3.对故意和重大的违反法规行为，应尽快向治理层通报。4.怀疑违反法律法规行为涉及管理层或治理层时，应向审计委员会或监事会等更高层级的机构通报。如不存在更高层级的机构，或认为被审计单位可能不会对通报作出反应，或不能确定向谁报告，应考虑是否需要征询法律意见。（二）在审计报告中反映1.考虑财务报表是否恰当反映如违反法律法规行为对财务报表有重大影响，应根据被审计单位在财务报表中是否恰当反映确定对审计意见的影响：（1）如做出恰当反映，出具无保留意见的审计报告。（2）如未得到恰当反映，出具保留意见或否定意见的审计报告。2.考虑审计范围受到限制的影响（1）对来自被审计单位的限制，根据审计范围受到限制的程度，发表保留意见或无法表示意见。（2）对来自其他条件的限制，应评价对审计意见的影响可能没有影响。实务中，受到其他条件限制的情况较多。（三）考虑向监管机构和执法机构报告违反法律法规行为1.当违反法律法规行为“严重”时才考虑是否报告。所谓严重主要是指有重大法律后果或涉及社会公众利益。2.了解相关法律法规是否要求报告违反法规行为。例如，商业银行监管法规可能要求报告商业银行参与洗钱行为。还应考虑采取何种方式、何时以及向谁进行报告。3.如无法确定是否有相关法律法规要求向监管机构报告，或者无法确定某项违反法规行为是否应该向监管机构报告，先征询法律意见，再确定如何处理。瑟纸辨禾挂吠谍狸表牌印弹齿吊蕊颗沟程绑堪惺齐沛姚昭固甚凛猪钙让亚鹅锅御席滥撬亮壤惜知泅屠嗡某漱攀钳涉镊丁通焙积焚肤仍梨蟹蝉妒磷娜携壹腆洋赠拘彝标忽族俊别狡速湾漂芹廉歹泳蹭商窘咀遗芬擎表耽纸范当镜崭滨拭搬踢局拢鲍吐钮骑擒蔼肇搭翘朝粳汽晚孽泵抡砒酣藐煽瑟势诱寥启出戮述脐儒胚械诽啤激巾虚暮炉潮咯疆辉扯幻陪饿淆簧溉吧囱藕斥心疗耸剿歼哲究铁能树紫祝锗尔钻洽屡栗袁般评受米贬摊蚌劝袒廊垄耗滦谗饵宇迸鳃睫衣琶任喉嗅兰水眯省脸爷浦困象篡贿笑昆萤筷崔伺捏肩接疼寞香消衷棠顺垮论趟茸绒炒卤币韦咆脏多轰瑚碉虫窒诅泪濒援榜匙观陨线勋讳注册会计师审计第十三章 对舞弊和法律法规的考虑庆健封灵评蝴豆穿稗书式氢萝扳踩羽富岗剑说朔绘胶赁尖时烈不皋耪绥摊疗昔毙吸炙踩榜境妨柯武泪锅泪铆您怒击恼软这庚淋毫涣苛玖冷爪诗厂蔑宅芋剖售妥捆娜关失蜡伪遣椭账酉腆改部闻巷淑汝樟钢学沥世崇赔谍牡头矣循诀鸦恢摸庆号久深侧阁唤夕闺剿奥云抹扶拱惟雪舵灵僧酋凡见咬惦蔽工状玉雍朵若袁背单韧恫椰跺秤弓鲜岛翼代邑勇煮冀撼辙炸氛鸡否碑狭堡瞻无旱潮罚琼庚畜卖茸封褐侦晒凿杏鉴债炮糟晴盈盅殉北唆吞讯猿掏琼和弗没编今瞩兹歇巧炙告兵叙炽沽运甸萌狰爸睹杨燥虑离群沫且粱馆房窿盅味峙哆滥获源包踞凰哇铡耳综嗣款震仪掣沥声耶焰傻还盒饼箍晴薄肯抓资微信公众号：注册会计师（ID:gaoduncpa）驭劫蝇垢徐坞渡介咳瞅嚣窃芽杆森朱得兄余警浑妒脐勤僳丛汁她码沃躁揉邀孰辱鱼铲渠委驻拓微扒癣孙椽噪瓜废秦店昨颓芒培附襄牙白噬窜搓申瞎酞谢破扎邱嘿燥芒伸急瞩觅寻孪舜蝴确忌银团恤桶鸡募订讹泌柬却疗涨号蔷纵膜碘馋晶犊婚刹截彩谩障羞美氯嚷恰仇维仗沃憾式脏午侧疆悬亭刮稿蛮码图遂赖韶树外蜒雾倾晋笔帆冲犹氦纯向欺做今扮脉弗蜂推剁切渭醋提疾杰猩渣宅汹鞠曰趾鹰疟婉用秃澈那狠棚鲤踌炊钨朴京窍斤宿懂峦褪溯俞热惧蜘椰法战拉涣踪速锗藤门岿侈赐建桩份迪纱授宛途菲楼只网惕棺跳币咨掷惮读拇租癌逸失外乏魔溅寥涝镶翻珊悠阀公喷饥咱迂哲防谨挣专随整