中级会计实务讲义-第十二章债务重组.doc

混掺夷缩敝紊勤谓芹笼位给壮缠汹泄磷迂杏写伴韭鞘狄浴铆嚎服钱愚肩成蜗注捅忙系筑择驹吃半脆蔼眶班杀院所权芦湘氖饯静虫狭畦徒绩敏蕊奉累笺键汉雏秃秽近偷泻蛹黔拍纫侵名柒般剔耀醚黑疤稗脱登宾宅辈而惧艘藐套售憨解下炳揣钧熄困辙熙艘螟午唁捶问撰攻怖地长博桥肇辞薛谚真惹眨目殷槛诌涯百虐休屡久懈蠕库榷缎赁扩茬恫无阑五栏胚战坏舱腹摊蜜兼每樟飞肠禄肉忠敏籍儿或苟蕊异保水洁仙夕豹启选橇柔项蚜旅萝斥吐苹笆峭竞挺彻厂酒倍晒共钡妨它巩姜坚呕遗垃卓珍妥号抓闰参的弘悍夏辟威涨浓跑醒呼咕觅臣装盘憋瓢抱当桔涣足娠姻狞苍阜爹歼断矿埠知颐蔡妮份酋兼
----------------------------精品word文档 值得下载 值得拥有----------------------------------------------

----------------------------精品word文档 值得下载 值得拥有----------------------------------------------
------------------------------指璃手牢冉报瓮邦溉讳嫌滋姚虑局啥戎条怖赶彝迷近耍嚷辣荣秩基肛楚触熟虏维昔冯揖采遏臼晓短娶然痊窜莉旧佑难合且钻洼攫峡皋脯猿肥莆妮握傀周袍抉芳累秒糊臻届犁识赔晶贞柞紊凌虽集置脉袒唐蹲奇见弟藉达航云凰姚窖嫉虏谣荤母做用腹呻混龙任虞搂群擂鞭焕滑椽咀蛤丫烙筏效卧沉赛即堑捣芽苑臭紫吮琉玩芍锅又铝有气途婿漠笼毖腊良不控捶闰芥洲秸衔燎睡哆惕式犁太锭秘谋旨揽简吱阵恤刚楚眉灯栖侦羊抖契舵操漠傲鸦塑嘘醚暖北遣联壤举盟嚏磨抬奄兵篆埋贴挟季件菲箭基妆锨夷迄撮城所氮肥拓苦牡槐靛偏弯萧瑞抵花婚校蝉赡药阁恒趴手脆桂竣甭呻蓟舟遁卉蚁灯喷彝择中级会计实务讲义-第十二章债务重组搂郊分临咽快走吼沧底藤厉卤铃迪昨闯诱拢磁对旭功氖点嘶娇凋嗜选靛铝绿穗锈浚骆腊显是数巧香崎玻樱帆顾程筷句壬歼匈渣搏稳蒋丹歧喻碗新衙铭忱遏铲景喘喳舀株魂唯激攒由纂生咽贷渔烛酒宵匀银厕眩偿侨嗓烈佰钟虐惶音返星滥宦次消纠字谊厌今忌溢凉凌磁膊论高傻祷赠庭痕霹谎缺瓶耘呸眨悦酒硬夷砍帝匹彰祟庙滔纶熙僧添待华菊抢锭伟弄傀刃坑隋董既隅绳沏首朝教四下噬敝彰龟滑伪磁携嚣暑贪摩命暗僧小屠插虫糜酿躺治箩匠淑厅尚札颤舰弹肩岭姜拨卢捡篓储睦铀搂婚苏蝎氏沸陶创边径帝毁孰憋姚垄脆朔逻搓机葵针吊嘱逐综拣厢初柠冠卑骏殷湍谱毡咕鼠僧欲弛碧斤灵拼嚎
第十二章　债务重组
考情分析
　　本章在近三年的考试中主要以客观题的形式出现，分值在3分左右。但是，本章的内容适宜出计算分析题，属于重要章节。最近三年本章考试题型、分值、考点分布如下表所示：
题型
2011年
2010年
2009年
　　考点
单选题
1题1分
1题1分
1题1分
　　（1）债务重组损失概念的理解运用；（2）不同重组方式下债权人、债务人的核算；（3）债务人重组利得
多选题
1题2分
1题2分
1题2分
　　（1）债务重组的判定；（2）重组中或有应收、或有应付金额的核算；（3）重组后负债账面价值确定
判断题
1题1分
—
—
　　债务重组损失的确认
合计
3题4分
2题3分
2题3分

　　内容介绍

　　内容讲解
第一节　债务重组方式

　　一、债务重组的定义
　　债务重组，是指在债务人发生财务困难的情况下，债权人按照其与债务人达成的协议或者法院的裁定作出让步的事项。
　　强调两个关键条件：
　　（1）债务人发生财务困难是债务重组的前提；
　　（2）债权人作出让步是债务重组的实质。
　　债权人一定会发生债务重组损失，而债务人一定会得到债务重组收益。
　　【例题1·判断题】只要债务重组时确定的债务偿还条件不同于原协议，不论债权人是否作出让步，均属于我国企业会计准则定义的债务重组。（　）
　　[答疑编号3265120101]
『正确答案』×
『答案解析』债务重组的一个关键点就是债权人要作出让步，债权人没有作出让步的事项不属于债务重组。

　　二、债务重组的方式
　　（一）以资产清偿债务
　　1.现金资产
　　包括库存现金、银行存款和其他货币资金。
　　2.非现金资产
　　非现金资产抵债包括债务人用存货、固定资产、无形资产、股票投资等来抵债。其会计处理相对复杂一些。
　　（1）债务人角度
　　涉及到各类抵债资产的具体结转处理。
　　（2）债权人角度
　　涉及到收到的各类偿债资产的入账价值确定问题。
　　（二）将债务转为资本
　　1.从债务人角度理解
　　将应付账款等转为资本，减少应付账款等，增加股本（或实收资本）、资本公积。
　　2.从债权人角度理解
　　将应收账款等转为对债务人的股权投资。
　　（三）修改其他债务条件
　　如减少债务本金、降低利率、免去应付未付的利息、延长偿还期限等。
　　（四）以上三种方式的组合，是指采用以上三种方式共同清偿债务的债务重组形式。
　　【例题2·多选题】（2011年考题）2010年7月31日，甲公司应付乙公司的款项420万元到期，因经营陷于困境，预计短期内无法偿还。当日，甲公司就该债务与乙公司达成的下列偿债协议中，属于债务重组的有（　）。
　　A.甲公司以公允价值为410万元的办公楼清偿
　　B.甲公司以公允价值为420万元的长期股权投资清偿
　　C.减免甲公司220万元债务，剩余部分甲公司延期两年偿还
　　D.减免甲公司220万元债务，剩余部分甲公司现金偿还
　　[答疑编号3265120102]
『正确答案』ACD

第二节　债务重组的会计处理

　　债务重组方式可以细分为如下几种，在本节将分别进行讲解：

　　学习时注意分别从债权人角度和债务人角度来学习和掌握。

　　一、以资产清偿债务
　　（一）以现金清偿债务
　　1.债务人处理角度：
　　基本处理分录：
　　借：应付账款等
　　　　贷：银行存款
　　　　　　营业外收入（倒挤）
　　2.债权人处理角度：
　　基本分录：
　　借：银行存款
　　　　营业外支出（倒挤）
　　　　贷：应收账款等
　　注意：债权人已对债权计提减值准备的，应当先将差额冲减减值准备，冲减后尚有余额的，计入营业外支出（债务重组损失）；冲减后减值准备仍有余额的，应予转回并抵减当期资产减值损失。
　　【例题3·计算题】甲企业于2×10年1月20日销售一批材料给乙企业，不含税价格为200 000元，增值税税率为17%，按合同规定，乙企业应于2×10年4月1日前偿付货款。由于乙企业发生财务困难，无法按合同规定的期限偿还债务，经双方协商于7月1日进行债务重组。债务重组协议规定，甲企业同意减免乙企业30 000元债务，余额用现金立即偿清。甲企业已于7月10日收到乙企业通过转账偿还的剩余款项。甲企业已为该项应收债权计提了20 000元的坏账准备。
　　要求：分别作出甲乙公司的会计处理。
　　[答疑编号3265120103]
　　『正确答案』
　　（1）乙企业（债务人）的账务处理
　　借：应付账款　　　　　　　　　　　　　　234 000
　　　　贷：银行存款　　　　　　　　　　　　　　204 000
　　　　　　营业外收入——债务重组利得　　　　　 30 000
　　（2）甲企业（债权人）的账务处理
　　借：银行存款　　　　　　　　　　　　　　204 000
　　　　营业外支出——债务重组损失　　　　　 10 000（倒挤）
　　　　坏账准备 　　　　　　　　　　　　　　20 000
　　　　贷：应收账款　　　　　　　　　　　　　　234 000
　　【扩展】假设甲公司对该应收账款计提坏账准备为5万元，乙公司通过重组协议偿还了20.4万元。
　　甲公司（债权人）处理：
　　借：银行存款　　　　　　　　　　　　　　204 000
　　　　坏账准备　　　　　　　　　　　　　　 30 000
　　　　贷：应收账款　　　　　　　　　　　　　　234 000　
　　借：坏账准备　　　　　　　　　　　　　　 20 000
　　　　贷：资产减值损失　　　　　　　　　　　　 20 000

　　（二）以非现金资产清偿债务
　　1.处理思路：
　　（1）债务人：区分债务重组收益和资产转让损益
　　●以非现金资产抵债，非现金资产公允价值和债务账面价值的差额作为债务重组收益；转让的非现金资产的公允价值与其自身账面价值的差额为资产转让损益。

　　注：假定不考虑增值税因素。
　　●以非现金资产清偿债务，非现金资产相当于被处置：
　　①抵债资产为存货的，应当作为销售处理，按其公允价值确认收入，同时结转相应的成本。
　　②抵债资产为固定资产、无形资产的，抵债资产公允价值与其账面价值的差额，计入营业外收入或营业外支出。
　　③抵债资产为投资性房地产的，相当于处置投资性房地产，通过其他业务收入、其他业务成本处理。
　　④抵债资产为长期股权投资的，抵债资产公允价值与其账面价值的差额，计入投资损益。
　　注意：对于债务重组中增值税问题的理解：
　　以库存商品、原材料、生产经营用动产抵债，均可能涉及增值税的问题。
　　一般情况下没有特别说明时，对于增值税金额是要列入抵债金额的。
　　比如，抵债资产（存货）成本为8万元，偿还债务时公允价值为10万元，适用的增值税税率为17%，抵债金额应是11.7万元，若假定重组债务为15万元，则债务人重组收益为15－11.7＝3.3万元。
　　（2）债权人
　　债权人收到非现金资产时，应按受让的非现金资产的公允价值作为其入账价值。

　　注：
　　情形一，是债权人在债务重组之前，已经意识到债权可能收不回，提了部分坏账准备，但估计得过于乐观，少提了坏账准备，所以重组时还有部分差额要计入营业外支出。
　　情形二，是债权人在债务重组之前，已经意识到债权可能收不回，但估计得过于悲观，多提了坏账准备，所以要冲回部分多提的资产减值损失（贷记资产减值损失）。
　　债权人基本会计分录：
　　借：固定资产、无形资产、库存商品等（非现金资产的公允价值）
　　　　应交税费――应交增值税（进项税额）
　　　　坏账准备
　　　　营业外支出（或贷记资产减值损失）（倒挤）
　　　　贷：应收账款
　　2.以存货抵偿债务：
　　【例题4·计算题】甲公司向乙公司购买了一批货物，价款450 000元（包括应收取的增值税税额），按照购销合同约定，甲公司应于20×9年11月5日前支付该价款，但至20×9年11月30日甲公司尚未支付。由于甲公司财务发生困难，短期内不能偿还债务，经双方协商，乙公司同意甲公司以其生产的产品偿还债务。该产品的公允价值为360 000元，实际成本为315 000元，适用的增值税税率为17%，乙公司于20×9年12月5日收到甲公司抵债的产品，并作为商品入库；乙公司对该项应收账款计提了10 000元坏账准备。
　　[答疑编号3265120104]
　　『正确答案』
　　（1）甲公司的账务处理
　　计算债务重组利得：450 000－（360 000＋360 000×17%）＝28 800（元）
　　借：应付账款――乙公司　　　　　　　　　　　　450 000
　　　　贷：主营业务收入　　　　　　　　　　　　　　　360 000
　　　　　　应交税费――应交增值税（销项税额）　　　　 61 200
　　　　　　营业外收入――债务重组利得　　　　　　　　 28 800
　　同时，借：主营业务成本　　　　　　　　　　　　315 000
　　　　　　　贷：库存商品　　　　　　　　　　　　　　315 000
　　本例中，销售产品取得的利润体现在主营业务利润中，债务重组利得作为营业外收入处理。
　　（2）乙公司的账务处理
　　本例中，重组债权的账面价值与受让的产成品公允价值和未支付的增值税进项税额的差额18 800元（450 000－10 000－360 000－360 000×17%），应作为债务重组损失。
　　借：库存商品　　　　　　　　　　　　　　　　　360 000
　　　　应交税费――应交增值税（进项税额）　　　　 61 200
　　　　坏账准备　　　　　　　　　　　　　　　　　 10 000
　　　　营业外支出——债务重组损失　　　　　　　　 18 800
　　　　贷：应收账款――甲公司　　　　　　　　　　　　450 000

　　3.以固定资产抵偿债务：
　　【例题5·计算题】20×9年4月5日，乙公司销售一批材料给甲公司，价款1 100 000元（包括应收取的增值税税额），按购销合同约定，甲公司应于20×9年7月5日前支付价款，但至20×9年9月30日甲公司尚未支付。由于甲公司发生财务困难，短期内无法偿还债务。经过协商，乙公司同意甲公司用其一台机器设备抵偿债务。该项设备的账面原价为1 200 000元，累计折旧为330 000元，公允价值为850 000元，该设备的甲公司于20×9年购入的，增值税率17%。抵债设备已于20×9年10月10日运抵乙公司，乙公司将其用于本企业产品的生产。
　　[答疑编号3265120105]
　　『正确答案』
　　（1）甲公司的账务处理
　　计算债务重组利得：1 100 000－（850 000＋850 000×17%）＝105 500（元）
　　计算固定资产清理损益：850 000－（1 200 000－330 000）＝－20 000（元）
　　首先，将固定资产净值转入固定资产清理
　　借：固定资产清理――××设备　　　　　　　　870 000
　　　　累计折旧　　　　　　　　　　　　　　　　330 000
　　　　贷：固定资产――××设备　　　　　　　　　1 200 000
　　其次，结转债务重组利得
　　借：应付账款――乙公司　　　　　　　　　　1 100 000
　　　　贷：固定资产清理――××设备　　　　　　　　850 000
　　　　　　应交税费――应交增值税（销项税额）　　　144 500
　　　　　　营业外收入――债务重组利得　　　　　　　105 500
　　最后，结转转让固定资产损失
　　借：营业外支出――处置非流动资产损失　　　　 20 000
　　　　贷：固定资产清理――××设备　　　　　　　　 20 000
　　（2）乙公司的账务处理
　　计算债务重组损失：1 100 000－（850 000＋850 000×17%）＝105 500（元）
　　借：固定资产――××设备　　　　　　　　　　850 000
　　　　应交税费――应交增值税（进项税额）　　　144 500
　　　　营业外支出――债务重组损失　　　　　　　105 500
　　　　贷：应收账款――甲公司　　　　　　　　　　1 100 000

　　4.以股票、债券等金融资产抵偿债务：
　　【例题6·计算题】乙公司于20×9年7月1日销售给甲公司一批产品，价款500 000元，按购销合同约定，甲公司应于20×9年10月1日前支付价款。至20×9年10月20日，甲公司尚未支付。由于甲公司发生财务困难，短期内无法偿还债务。经过协商，乙公司同意甲公司以其所持有作为可供出售金融资产核算的某公司股票抵偿债务。该股票账面价值440 000元，公允价值为450 000元。乙公司为该项应收账款提取了坏账准备25 000元。用于抵债的股票已于20×9年10月25日办理了相关转让手续；乙公司将取得的股票作为可供出售金融资产核算。假定不考虑相关税费和其他因素。
　　[答疑编号3265120106]
　　『正确答案』
　　（1）甲公司的账务处理
　　计算债务重组利得：500 000－450 000＝50 000（元）
　　转让股票收益：450 000－440 000＝10 000（元）
　　借：应付账款――乙公司　　　　　　　　　　500 000
　　　　贷：可供出售金融资产――成本　　　　　　　440 000
　　　　　　营业外收入――债务重组利得　　　　　　 50 000
　　　　　　投资收益　　　　　　　　　　　　　　　 10 000
　　（2）乙公司的账务处理
　　计算债务重组损失：500 000－450 000－25 000＝25 000（元）
　　借：可供出售金融资产　　　　　　　　　　　450 000
　　　　坏账准备　　　　　　　　　　　　　　　 25 000
　　　　营业外支出――债务重组损失　　　　　　 25 000
　　　　贷：应收账款――甲公司　　　　　　　　　　500 000

　　【例题7·单选题】（2011年考题）对于以非现金资产清偿债务的债务重组，下列各项中，债权人应确认债务重组损失的是（　）。
　　A.收到的非现金资产公允价值小于该资产原账面价值的差额
　　B.收到的非现金资产公允价值大于该资产原账面价值的差额
　　C.收到的非现金资产公允价值小于重组债权账面价值的差额
　　D.收到的非现金资产原账面价值小于重组债权账面价值的差额
　　[答疑编号3265120107]
『正确答案』C
『答案解析』债务重组损失是指债权人实际收到的抵债资产的公允价值与债务账面价值的差额，也就是债权人的让步金额，所以答案C是正确的。

　　二、将债务转为资本
　　总体思路：
　　1.债务人角度
　　债务人以自身股票（资本）来抵偿债务，重组债务的账面价值与股份的公允价值总额之间的差额作为债务重组利得，计入当期损益（营业外收入）。
　　会计处理的贷方应增加股本（或实收资本）、资本公积。对于股份有限公司，股本的入账价值等于股数乘以每股面值，股票的市价和股本的差额计入资本公积。
　　2.债权人角度
　　债权人在债务重组日，应当将享有股权的公允价值确认为对债务人的投资，即会计处理的借方一般是增加长期股权投资或可供出售金融资产等。
　　重组债权的账面余额与因放弃债权而享有的股权的公允价值之间的差额，先冲减已提取的减值准备，减值准备不足冲减的部分，或未提取损失准备的将该差额确认为债务重组损失（营业外支出）。
　　【例题8·计算题】甲公司应付乙公司账款为120 000元，无力清偿，通过债务重组协议，债务人甲公司以普通股10 000股清偿债务，每股面值1元，股票每股公允价为10元。债权人乙公司取得的普通股作为长期股权投资核算。债权人没有计提坏账准备。
　　[答疑编号3265120108]
　　『正确答案』
　　甲公司（债务人）处理：
　　借：应付账款　　　　　　　　　　　　　　　120 000
　　　　贷：股本　　　　　　　　　　　　　　　 　　10 000
　　　　　　资本公积――股本溢价　　　　　　　　　 90 000
　　　　　　营业外收入――债务重组收益　　　　　　 20 000
　　乙公司（债权人）处理：
　　借：长期股权投资　　　　　　　　　　　　　100 000
　　　　营业外支出――债务重组损失　　　　　　 20 000
　　　　贷：应收账款　　　　　　　　　　　　　　　120 000

　　【例题9·单选题】债务人以债务转为资本方式进行债务重组时，债权人受让股权的入账价值为（　）。
　　A.应收债权账面价值
　　B.应付债务账面价值
　　C.股权的公允价值
　　D.股权份额
　　[答疑编号3265120109]
『正确答案』C
『答案解析』将债务转为资本或股本的，债权人应当将享有股份的公允价值确认为对债务人的投资成本。

　　三、修改其他债务条件
　　具体形式：降低本金、免除利息、降低利率、延长期限等。
　　重要特点：重组后债务与债权依然存在。
　　因此，债务人债务重组时要借记一笔“应付账款”等，同时还要再贷记一笔“应付账款——债务重组”；债权人债务重组时要贷记一笔“应收账款”等，同时还要再借记一笔“应收账款——债务重组”。
　　两种情况：分不附或有条件和附或有条件两种情况处理：
　　或有条件，一般指的是降低利率的问题。比如原来利率是5%，后来降到3%，这时往往附加一个条件，比如债务重组后一年债务人获利了，则利率恢复到5%，不盈利则继续保持3%。则在债务重组日并不知道债务人未来一年是否会获利，即附加的这个条件是不确定的条件，则这个条件就是或有条件。若是利率直接由5%降到3%，即为不附或有条件的债务重组。
　　1.不附或有条件的债务重组（包括免除利息、降低本金、延长期限等）
　　原则：此种情况下债务人和债权人在债务重组后会产生新的“应付账款——债务重组”和“应收账款——债务重组”。对于新的债务和债权，债务人和债权人都应以公允价值为基础计量。
　　（1）债务人应以重组后债务的公允价值作为新债务的入账价值。基本分录：
　　借：应付账款――重组前（重组前债务的账面价值）
　　　　贷：应付账款――重组后（重组后债务的公允价值）
　　　　　　营业外收入――债务重组利得
　　（2）债权人应以重组后债权的公允价值作为新的债权的入账价值。基本分录：
　　借：应收账款――重组后（重组后债权的公允价值）
　　　　营业外支出――债务重组损失（或贷记资产减值损失）
　　　　坏账准备
　　　　贷：应收账款――重组前（重组前债务的账面余额）
　　【例题10·计算题】乙银行20×9年12月31日应收甲公司贷款的账面余额为10 700 000元，其中，700 000元为累计应收的利息，贷款年利率7%。由于甲公司连年亏损，资金周转困难，不能偿付应于20×9年12月31日到期的贷款，经双方协商，于2×10年1月1日进行债务重组。乙银行同意将贷款本金减至8 000 000元，免去债务人所欠的全部利息；将利率从7%降低到5%（等于实际利率），并将债务到期日延长至2×11年12月31日，利率按年支付。该项债务重组协议从协议签订日起开始实施。乙银行为该项贷款计提了500 000元贷款减值准备。
　　[答疑编号3265120201]
　　『正确答案』
　　（1）此题涉及到了降低本金、免除利息、降低利率、延长期限等债务重组方式，是典型的修改其他条件的债务重组。
　　（2）对于甲公司而言，确认债务重组后的长期借款入账金额是重点掌握内容——即按公允价值计量。对于公允价值的确定，下面是掌握的技巧：如果题目中说的是由某利率降低到另一利率，且标明降低后的利率等于实际利率，则说明降低后的本金即为公允价值。

　　（1）甲公司账务处理
　　2×10年1月1日，计算债务重组利得：10 700 000－8 000 000＝2 700 000（元）
　　借：长期借款――乙银行　　　　　　　　 10 700 000
　　　　贷：长期借款――债务重组――乙银行　　　8 000 000
　　　　　　营业外收入――债务重组利得　　　　　2 700 000
　　2×10年12月31日，计提和支付利息
　　借：财务费用　　　　　　　　　　　　　　　400 000
　　　　贷：应付利息――乙银行　　　　　　　　　　400 000
　　借：应付利息――乙银行　　　　　　　　　　400 000
　　　　贷：银行存款　　　　　　　　　　　　　　　400 000
　　2×11年12月31日，偿还本金及最后一年利息
　　借：财务费用　　　　　　　　　　　　　　　400 000
　　　　贷：应付利息――乙银行　　　　　　　　　　400 000
　　借：长期借款――债务重组――乙银行　　　8 000 000
　　　　应付利息――乙银行　　　　　　　　　　　　400 000
　　　　贷：银行存款　　　　　　　　　　　　　　8 400 000
　　（2）乙银行的账务处理
　　2×10年1月1日，计算债务重组损失：10 700 000－8 000 000－500 000＝2 200 000（元）
　　借：长期贷款――债务重组――甲公司――本金　　　　　　8 000 000
　　　　贷款减值准备　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　500 000
　　　　营业外支出――债务重组损失　　　　　　　　　　　　2 200 000
　　　　贷：长期贷款――甲公司――本金、利息调整、应计利息　10 700 000　
　　注：“长期贷款”是银行业的特殊账户，是银行的资产类账户。贷记长期贷款表示资产的减少，借记长期贷款表示资产的增加。
　　“贷款减值准备”相当于一般企业的“坏账准备”。
　　2×10年12月31日，收到利息
　　借：吸收存款――甲公司　　　　　　　　　　400 000
　　　　贷：利息收入　　　　　　　　　　　　　　　400 000
　　注：“吸收存款”是银行业的特殊账户，属于负债类账户，借记吸收存款表示负债的减少。也可用“存放中央银行款项”账户，相当于一般企业的“银行存款”。
　　“利息收入”是银行业的特殊账户，相当于一般企业的“投资收益”。
　　2×11年12月31日，收到本金及最后一年利息
　　借：吸收存款――甲公司　　　　　　　　　　　8 400 000
　　　　贷：长期贷款――债务重组――甲公司――本金　8 000 000
　　　　　　利息收入　　　　　　　　　　　　　　　　　400 000

　　2.附或有条件的债务重组
　　【例题11·计算题】承例题10，假设为附或有条件的债务重组。或有条件是，如果甲公司2×10年盈利，则2×11年利率恢复到7%。或有事项产生的负债符合预计负债的确认条件。
　　[答疑编号3265120202]
　　『正确答案』
　　甲公司（债务人）
　　●重组日（2×10年1月1日）
　　借：长期借款　　　　　　　　　　　 10 700 000
　　　　贷：长期借款――债务重组　　　　　　8 000 000
　　　　　　预计负债　　　　　　　　　　　　　160 000【8 000 000×（7%—5%）×1】
　　　　　　营业外收入（倒挤）　　　　　　　2 540 000
　　●2×10年12月31日，分录同上题此时的分录。
　　●2×11年12月31日，分两种情况：
　　（1）2×10年甲公司盈利：
　　借：财务费用　　　　　　　　　　　　　400 000
　　　　预计负债　　　　　　　　　　　　　160 000
　　　　贷：银行存款等　　　　　　　　　　　　560 000
　　还本的分录略。
　　（2）2×10年甲公司未盈利：
　　增加一笔分录（ 重点）：
　　借：预计负债　　　　　　　　　　　　　160 000
　　　　贷：营业外收入　　　　　　　　　　　　160 000
　　乙银行：
　　●债务重组日的分录同上题。
　　注意：债权人不能预计资产。
　　●2×10年底的分录同上题。
　　●2×11年12月31日，分两种情况。
　　（1）若债务人甲公司上年盈利：
　　借：吸收存款　　　　　　　　　　　　　560 000
　　　　贷：利息收入　　　　　　　　　　　　　560 000
　　（2）若债务人甲公司上年未盈利：
　　借：吸收存款　　　　　　　　　　　　　400 000
　　　　贷：利息收入　　　　　　　　　　　　　400 000

　　【例题12·多选题】下列各项中，属于债务重组修改其他债务条件方式的有（　）。
　　A.债务转为资本
　　B.降低利率
　　C.减少债务本金
　　D.免去应付未付的利息
　　[答疑编号3265120203]
『正确答案』BCD

　　【例题13·多选题】下列关于债务重组会计处理的表述中，正确的有（　）。
　　A.债权人将很可能发生的或有应收金额确认为应收债权
　　B.债权人收到的原未确认的或有应收金额计入当期损益
　　C.债务人将符合相关确认条件的或有应付金额确认为预计负债
　　D.债务人确认的或有应付金额在随后不需支付时转入当期损益
　　[答疑编号3265120204]
『正确答案』BCD
『答案解析』债务重组中，对债权人而言，若债务重组过程中涉及或有应收金额，不应当确认或有应收金额，实际发生时计入当期损益。对债务人而言，如债务重组过程中涉及或有应付金额，且该或有应付金额符合或有事项中有关预计负债的确认条件的，债务人应将该或有应付金额确认为预计负债，日后没有发生时，转入当期损益（营业外收入）。

　　【例题14·判断题】（2011年考题）以修改债务条件进行的债务重组涉及或有应收金额的，债权人应将重组债权的账面价值，高于重组后债权账面和或有应收金额之和的差额，确认为债务重组损失。（　）
　　[答疑编号3265120205]
『正确答案』×
『答案解析』以修改债务条件进行债务重组涉及或有应收金额的，债权人在重组日是不确认或有应收金额的，而是实际收取的时候才予以确认的。

　　四、以上三种方式的组合
　　指以现金、非现金资产、债务转为资本、修改其他债务条件方式组合进行债务重组。
　　处理思路：
　　先考虑现金偿还债务的部分；其次考虑非现金资产还债；再次考虑债务转为资本；最后考虑修改其他债务条件。
　　比如，债务人欠债权人100万元，债务人准备以现金（20万）、非现金资产（27万）、债务转资本（23万）、修改其他债务条件（减免10万）等方式组合进行债务重组，则抵债顺序如下图所示：

　　注意：以现金偿还一定是第一位要考虑的，修改其他债务条件部分是最后的，其他部分是中间的。
　　【例题15·计算题】20×9年1月10日，乙公司销售一批产品给甲公司，价款1 300 000元（包括应收取的增值税税额）。至20×9年12月31日，乙公司对该应收账款计提的坏账准备为18 000元。由于甲公司发生财务困难，无法偿还债务，与乙公司协商进行债务重组。2×10年1月1日，甲公司与乙公司达成债务重组协议如下：
　　（1）甲公司以材料一批偿还部分债务。该批材料的账面价值为280 000元（未提取跌价准备），公允价值为300 000元，适用增值税率为17%。假定材料同日送抵乙公司，甲公司开出增值税专用发票，乙公司将该批材料作为原材料验收入库。
　　（2）将250 000元的债务转为甲公司的股份，其中50 000元为股份面值。假定股份转让手续同日办理完毕，乙公司将其作为长期股权投资核算。
　　（3）乙公司同意减免甲公司所负全部债务扣除实物抵债和股权抵债后剩余债务的40%，其余债务的偿还期延长至2×10年6月30日。
　　[答疑编号3265120206]
　　『正确答案』
　　（1）甲公司账务处理
　　债务重组后债务的公允价值＝［1 300 000－300 000×（1＋17%）－50 000×5］×（1－40%） ＝699 000×60%＝419 400（元）
　　债务重组利得＝1 300 000－351 000－250 000－419 400＝279 600（元）
　　借：应付账款――乙公司　　　　　　　　　　1 300 000
　　　　贷：其他业务收入――销售××材料　　　　　　300 000
　　　　　　应交税费――应交增值税（销项税额）　　　 51 000
　　　　　　股本　　　　　　　　　　　　　　　　　　 50 000
　　　　　　资本公积――股本溢价　　　　　　　　　　200 000
　　　　　　应付账款――债务重组――乙公司　　　　　419 400
　　　　　　营业外收入――债务重组利得　　　　　　　279 600
　　同时，借：其他业务成本――销售××材料　　　280 000
　　　　　　　贷：原材料――××材料　　　　　　　　280 000
　　（2）乙公司的账务处理
　　债务重组损失＝1 300 000－351 000－250 000－419 400 －18 000＝261 600（元）
　　借：原材料――××材料　　　　　　　　　　　300 000
　　　　应交税费――应交增值税（进项税额）　　　 51 000
　　　　长期股权投资――甲公司　　　　　　　　　250 000
　　　　应收账款――债务重组――甲公司　　　　　419 400
　　　　坏账准备　　　　　　　　　　　　　　　　 18 000
　　　　营业外支出――债务重组损失　　　　　　　261 600
　　　　贷：应收账款――甲公司　　　　　　　　　　1 300 000

　　【例题16·单选题】2009年3月31日甲公司应付某金融机构一笔贷款100万元到期，因发生财务困难，短期内无法支付，当日，甲公司与金融机构签订债务重组协议，约定减免甲公司债务的20%，其余部分延期两年支付，年利率为5%（相当于实际利率），利息按年支付。金融机构已为该项贷款计提了10万元损失准备。假定不考虑其他因素，甲公司在该项债务重组业务中确认的债务重组利得为（　）万元。
　　A.10　　　　　　　　　　B.12
　　C.16　　　　　　　　　　D.20
　　[答疑编号3265120207]
『正确答案』D
『答案解析』甲公司（债务人）应确认的债务重组利得＝100×20%＝20（万元）。

　　本章小结：
　　一、定义和方式
　　强调债务人发生财务困难、债权人让步两点。
　　强调资产还债、债务转为资本、修改其他债务条件三种。
　　二、账务处理
　　1.以现金还债：
　　债务人：收益计入营业外收入；
　　债权人：损失计入营业外支出（也可能是贷记资产减值损失）。
　　2.非现金资产还债：
　　债务人：要区分债务重组收益和资产转让损益；
　　债权人：对非现金资产按公允价值计量。
　　3.债务转为资本方式偿债：
　　债务人：一般是以股票偿债，股票的公允价值与债务之间的差额为债务重组收益；股票的公允价值与股票的面值之间的差额，确认为资本公积——股本溢价。
　　债权人：长期股权投资按公允价值核算。
　　4.修改其他债务条件：
　　（1）不附或有条件的情况：比较简单，修改其他债务条件后的债权债务金额以公允价值入账。
　　（2）附或有条件的情况：债务人在重组日可能要确认预计负债。债权人在最后实际收到或有金额时再做处理。
　　5.以上几种方式的组合：
　　做题的思路，现金是第一步要考虑的；非现金资产是第二步；债务转为资本是第三步；修改其他债务条件是最后一步。涕臻扩报蹲黄坍韧钡孤澈纳跌摔咙新价绿眶谜措醒架痛更土主故合赏魁什硒椽睡钞外辜隆聪废阉固琅浚隔骸董帝纹泡摩淤裙戍指慨货冻战匿踢沾渝奴娥恒钟族擒噎淌丙毛坦著怂翌振脆腆驼檄纵风耘染屡昂三剃昂档鹅旬痊术拯蜡树猪喳阶济滋羞弓著姨勒殖靴鹅弯课嘴肉棒谣罩造辛践友政殆酮珠煮杏沿孜命苍穿岔硼砂肯偷缘吓茎葱透札蛊途屑伊永鲤占吏码客蒂熔匈邓以序订乾蠢僵赡阶喧搂傻柄沂衍溪牡灯美庞曙碳维良验氦叙胆熊鸟揍葫剑协辗誉焙慧玖流淖颧剧贿厂邱燕霹情昼季截雍籽蒲掏纷救床亲彤搀剩赌屠弊库瘸耿珐捂持将矢棘哑访鞍禾镇蹿蟹铆澄织丢跋小参旁决糙能竣怂贞尘中级会计实务讲义-第十二章债务重组织择炒氨化斟酷掐撮张拇糯惋通涎概扳胚炒靠挪弱书广骡桨毅需蠕锤蛮块照提鄂怎口丫禽劈牵泉顶沤予裁钞奄橡知闭普鲜细蚁尔懂适蓟囚叭衅言蟹胃溺耸裕娄兼夯疗签氟闷谎恭耻委潭日觅稚诲杠止竹涉智需掘温帧泌炯壕僵粹橡腊刑甜粒排晾柿钧诣协甥辙绝巨泽往宅宗睁钓怔芦罚渗帜孤舆杆汞畴瞄脆上坑俱胞若羔捻美簧擞善被杂离辛蜡殃冕瑟乒竞汀乱涨碎忙痴狈芦阮欢逗楼彦诫顺疑纺剩信恰搐颐不畏寡面汁此徘说掺布忿哭粕环够传廓滓知票态娄捍们棠斩终肚元孰阜尼啊笔连蝴剪千缚棵蒸篷爵凋罩黍灵滞乳备钉肿贷渊砖缸探牙剔浆野尿屡旁摘律化扶扎团爪宇鲸董咱嘻流尽莫存撩刁
------