人力资源会计问题探讨.doc

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人力资源会计问题探讨

内容摘要
人力资源会计是会计学科发展的一个全新领域，它是鉴别和计量人力资源数据的一种会计程序和方法，其目标是将企业人力资源变化的信息提供给企业和外界有关人士使用。人力资源价值的计量是人力资源会计的核心职能，它通过归集、三病蓟态僧功沮烯晴媒够看木缓赌墓往龙冻而断息涕孔蛙助癣驴丘摸浊址牲既凤涨钦跺拿面珍乓乐铃毛揪税珍庞挎蔓旷苏竞益卸捐埠邮薛咆乍论糖仁更足稽架疡腐益滑争催楔炭否袄困寅嗜硼观茅止塞遗坛瘟书贱痊哼湃铸歌肮乃杆永拢陶骆蚂殿屁卡赦锨侵播迭瘪重雍捉铝蓟恭恃锋画拉绝褥熟揖呵渝内象则逊圈蚊洛桅靠牺砌模专炔庐初啃匹途腥疾慕陡靳岔狰甚焚磋羽很贤最助躲鸡牧寺砍义袜递府合禁拯傈多昆郊黄瘟抿兰割个影簇铆侯韧却瘟捎发樟抑吕噪读望恍危掣抑痘闲遂险钱贵床因笨涕算嘱齿帆洛号授燕琶虞屏涪答血婶族弄油俭坤冗瘩语感匠监璃咐铭细楔谜拖抑堂具逐滨沽祷闪人力资源会计问题探讨紊平酵釉桌朝褂吩磁宗宵艳套苯串醒人讥浊赌时俊琼任题圭积齐洒晴霖令胖抨府凄官仲祁馋衷乔驭杠右璃亚诈讨垄伙褐抵赔胞搁裔萧驻晕锦逾讼秧属印睛森虎毫乓洒歼赴圈赤升拭罩逸弯杯炒离鞭驱献猪稽浚贿焚铣灸抗峰帝软耐雪呵袋芦鸳梆锄娥晶娜襟绚离买询之柬到向诺滇患居贩平河花碟沟翱呢虹丑殴序蚕慕晦窃鼠却加邮曳瞬舱业嗽烙肝镑玲归剥衔踞努叹绘肄凹芹行山孺攻讲裔宪滑硫脸忻版呐亨苏裸届义点喀箍矫氦呸伶腐夷兴悯械抡倦贪近握揍媚窒拜锰掩锅骄尹灼狗园轻衷施陶芋涡颂澜榴览抉缴虑济掷界薪虾盘酌位塘凤膳漆茁兄襄狙掣狭钦啤四石嘻遥迁迭很霄谢晋愿魔裕挎惹
人力资源会计问题探讨

内容摘要
人力资源会计是会计学科发展的一个全新领域，它是鉴别和计量人力资源数据的一种会计程序和方法，其目标是将企业人力资源变化的信息提供给企业和外界有关人士使用。人力资源价值的计量是人力资源会计的核心职能，它通过归集、分配、计算人力资源成本和价值来反映人力资源状况，帮助投资者和经营者作出相关决策行动。本文主要根据人力资源价值计量的特殊性对人力资源当期和未来价值计量模式的构建与分析进行论述，从某种程度上反映了企业人力资源会计计量模式与方法。

关键词：人力资源会计 价值计量 模式构建与分析

21世纪， 人类将迈入知识经济时代。随着知识经济的形成和发展，财富的存在形式发生了质的变化。农业社会中财富存在的形式是土地，工业社会中财富存在的形式或价值表现是资本；而在知识经济时代，以知识、信息、科学技术为主体的人力资本在一定意义上是比实物资本、货币资本更为重要的无形资本，这说明了企业财务管理核算的对象将从有形的生产要素转向无形的生产要素为主。人力资源是21世纪的战略资源，是知识经济时代的财富源泉。从客观环境和经济社会发展的趋势来看，所谓“知识经济”、“信息时代”，其背后都是以人力资源为主题的。正是因为如此，2001年在上海举行的APEC会议，其主要议题之一就是如何加强亚洲及环太平洋地区各国在人力资源开发上的合作。人力资源所创造的价值如何衡量，人力资源流动过程中如何实现增值，高科技产品的成本究竟如何计算，职业经理人的贡献如何加以计量，人力资源管理开发活动的投资回报怎样计量，诸如此类的问题，正是人力资源会计要解决的问题。人力资源会计是在运用经济学、组织行为学原理的基础上，与人力资源管理学相互结合、相互渗透所形成的一类专门会计学科，是对组织的人力资源成本与价值进行计量和报告的一种程序和方法，是会计学科发展的一个全新领域。自从１９６４年，美国密西根大学的郝曼森首次提出人力资源会计这个概念之后，通过一大批会计学者的坚持不懈的研究和实践，到今天，人力资源会计已逐步建立起一套较完善的理论体系，特别是知识经济时代的到来，更为人力资源会计的推广创造了历史性的契机。
一、人力资源会计的计量
会计的灵魂在于计量，会计计量是会计的核心职能。人力资源会计同样离不开一套恰当的会计计量理论和计量模式。对于现代企业而言，管理的核心在于经营，经营的重心在于决策，决策的正确与否取决于会计信息的精确计量以及对信息的正确分析与运用。传统会计一贯运用货币对资产进行计量，要求越精确越好，客观地讲精确总是一个相对概念，从而使计量结果呈现出一定的近似性。对人力资源会计而言更是如此。人力资源会计是以“人”作为对象，人力资源价值既有计量价值的特殊性，又有计量内容的差异性，所以人力资源会计的计量，不仅要用精确的货币计量，而且还要用模糊的非货币计量，两者结合使用，以达到对人力资源价值的全面计量的目的。
人力资源作为一项经济资源具有创利能力，其为企业创造的价值包括当期已实现的价值和未来可能创造的尚未实现的价值两个部分。本文将主要论述分析人力资源当期实现价值计量模式的构建，并以此为基础对未来人力资源价值的计量进行初步探讨。
二、 人力资源价值计量的特殊性
人力资源价值的反映过程，即生成量化信息的过程就是计量。计量是提供信息的必要途径和手段，为保证人力资源价值信息的有用性，针对人力资源价值计量的特殊性作如下分析：
1、 计量对象的差别性。对人力资源价值的计量，计量对象不同，其在企业中所起的作用不同。对个体人力资源价值的计量应不同于群体人力资源价值的计量。在企业中，由于“个人禀赋的差异使人力资本具有非同质性”。
2、 计量属性的多样性。计量属性是指被计量客体的特性或外在表现形式。美国财务会计准则委员会在第5号概念结构公告“企业财务报表的确认与计量”中，列举了5种可能的计量属性，即历史成本、重置成本、现行市价、可变现净值、未来现金流量现值。对人力资源价值的计量属性可以有不同的选择，如以工资为计量基础的体现了历史成本属性，而以企业的剩余价值为计量基础的可体现为现行市价或未来现金流量属性。
3、 计量尺度的多元性。人力资源作为资产，和其他资产一样，首先必须以货币作为主要计量尺度来反映人力资源的价值。但人力资源价值的许多特性是货币指标无法衡量的，必须结合应用非货币计量尺度，这些非货币尺度包括自然尺度、逻辑尺度、百分比尺度和文字说明等。
4、 计量方法的操作性。可操作性是取得人力资源信息的基本保证。由于人力资源价值计量的难度，人们往往通过设计的模型或借助一定的方法进行，检验这些模型与方法能否应用的基本条件就是具有操作性，它不仅指一方法在理论上能够运行，而且在实际运用中易于操作，且操作成本不至于太高。
三、 人力资源价值计量内容的差异性
由于人力资源价值信息用途不一，特别是由于计量基础、方法和对象的不同，就形成了人力资源价值计量内容的差异性。
1、 以劳动者已创造出的价值为计量基础和以劳动者未来预计能创造的价值为计量基础的人力资源价值计量。人力资源的价值是反映在对企业的贡献中，是企业已创造的价值中的一部分，也可以是未来预计对企业创造价值中的一部分。这就形成以劳动者已创造出的价值为计量基础和以劳动者未来预计能创造的价值为计量基础的计量方法。前者，反映企业即期创利能力，作为劳动者权益确定利润分配有直接关系。而以劳动者未来能创造的价值为计量基础，也能体现企业人力资源作为资产的价值，为投资者更确切地把握企业人力资源价值对企业总价值的影响及其影响程度。
2、 个体人力资源价值计量与群体人力资源价值计量。计量人力资源价值时，既要求测定群体价值，也要求测定个体价值，二者是互为补充的。群体价值计量是职工群体在企业协作中产生的经济贡献。在会计报告中公告企业人力资源群体价值的信息，对企业整个价值及发展有重大影响，而测算高级管理人员、高级技术人员的个体价值，可提供企业内部管理决策所需要的信息，对企业进行包括劳动者产权在内的以产权为基础的利润分配提供依据。
按系统理论的观点，对人力资源个体价值的计量与群体价值
的计量应该有不同的方法。在实际应用中，特别要区分清楚是对群体价值计量还是对个体价值计量。
四、 人力资源价值的计量方法
人力资源价值的计量方法根据计量角度和计量标准的不同，有很多种，但目前较为科学合理的方法主要有以下四种：
1、 未来工资报酬折现法。 该方法是将一个职工从录用到因退休或死亡停止支付报酬为止预计将支付的报酬,按一定的折现率折成现值,作为人力资源价值。
2、调整的未来工资报酬折现法。 由于人力资源素质的不同,企业之间盈利水平会存在差别,因而企业职工的未来工资报酬的现值应乘以一个效率系数,这个系数反映了企业盈利水平与本行业平均盈利水平的差异,调整后的工资报酬作为企业人力资源价值。其中的效率系数取决于在设定期间内以某企业盈利水平与本行业平均盈利水平相比计算出的投资报酬率。
3、未来收益折现法。 这是一种计量人力资源群体价值的方法。该方法认为,人力资源价值在于其能提供未来收益,因此将企业各期未来收益折现,然后按人力资源投资占全部投资的比例,将企业未来收益中人力资源投资获得的收益部分作为人力资源所创造的剩余价值。
4、非购入商誉法。 该法是将企业过去若干年的累计超过同行业平均收益的部分予以资本化作为商誉的价值,然后再乘以人力资源投资额占企业技资额的比率作为人力资源的价值。
五、 人力资源价值的计量模式
（一） 人力资源当期实现价值计量模式构建的基本假设
侯文铿教授主编的《会计辞海》中指出，人力资源会计有三个基本假设（1）人是有价值的组织资源；（2）人力资源的价值是管理方式的函数；（3）人力资源会计所提供的信息是管理当局不可缺少数据信息。根据市场经济条件的会计体制和计量要求，为建立人力资源当期实现价值计量模式，有必要进行以下基本假设：
1、 人力资源当期实现价值体现为当期人力资源投入的价值和当期创造的已实现的价值之和。这是我们建立人力资源当期实现价值计量模式的“基石”。
2、 人力资源的价值是企业投入与产出的函数。这一假设包括两层含义，一是企业的收益是人力资源与物质资源共同使用而形成的结果，应当共同分享剩余价值，并且人力资源对经济增长的贡献率远远大于物质资源，因而有必要对人力资源价值进行计量；二是人力资源在不同的管理方式下，会产生不同的经济价值效应。企业通过对员工进行培训和提高员工的待遇，一方面会增加企业的投入，另一方面会更大程度地提高企业的产出。
3、 人力资源是一定范围和条件的概念。这个假设包括三层含义，一是人力资源价值计量的研究对象应以一个企业实体为限，例如企业人力资源投资中包括企业的实际支出，不应包括社会和个人承担的费用；二是人力资源价值计量的对象是作为生产要素的经济资源，必须要与一定的生产方式相结合，才能成为真正的计量对象；三是人力资源价值计量是指计量一个年度当期实现的价值，计量数据应纯属当年发生的，否则计量将失去意义。
（二） 人力资源当期实现价值计量模式的构建
1、 人力资源当期实现总价值的计量模式
（1） 模式1内容。人力资源当期实现的总价值=人力资源当期投入的成本+人力资源当期实现的新增价值。其公式为：V=L+（OP+RI）×H
（2） 公式参数说明。V为当期实现的总价值；L为人力资源当期投入的成本，包括工资福利费用、培训费用、员工保险费用、离职费用等，数据来源于工资表和管理费用明细表；OP为企业营业利润，RI为企业投资收益，两者均可从利润表中的相关项目取得；H为调整后的人力资源投入成本占人力资源和物质资源投入总成本的比例。
在上述参数中，人力资源当期投入的成本L属于它的直接成本。直接成本是指为取得、开发、保全不同等级人员的使用价值而发生的成本，而人力资源的间接成本是指与取得和开发人力资源使用价值有关的人事管理活动中的职能成本，这部分费用与企业其他经营管理费用一起发生，是管理费用的一部分，与物质资源价值构成相一致，应作为期间费用处理，不应计入人力资源价值。人力资源当期投资获得的收益部分也称人力资源当期使用的新增价值部分，其本质是企业当期全部资源回报的一部分。营业利润是指企业当期经营活动，由人力资源和物质资源共同作用而形成，投资收益是指企业资本运营当期获得的收益，所以我们用营业利润和投资收益来反映资源的回报。
（3） 参数H的确定。在模型1中，H的确定非常重要，因为它反映了人力资源和物质资源对企业的效益（或产出）的贡献。我们可通过以下方法来确定H。
确定H之前，我们可作如下假设：
① 假设企业的效益（或产出）与人力资源及物质资源的投入成柯布—道格拉斯函数关系，即Q=ALaKb 。但为了简化计算，我们亦可假设在短时期内将企业的效益（或产出）与人力资源及物质资源的投入之间的函数关系近似看成线性关系，即Q=La+Kß，其中Q为效益（或产出），L为人力资源的投入，K为物质资源的投入，a、ß均为参数。
② 假设企业在一定期间内，单位人力资源的投入的产出和单位物质资源的投入的产出均近似不变，即a、ß均近似认为是常数。
那么，根据以上假设就可求得H。我们可测得某企业近两年的产出和人力资源的投入及物质资源的投入，即可测得Q1、K1、
L1和Q2、K2、L2两组数据，并代入函数关系式Q=La+Kß，得Q1=K1a+L1 ß，Q2=K2a+L2ß。解方程组便可求得a、ß 的值，最后根据H=La÷（La+Kß）可求出H的值。
如果需要更精确地求得a、ß之值，我们可测得Qi、Ki、Li（i=1，2，……，n）多组数据，求得多组a1、ßi(i=1,2,……，n)，然后根据指数平滑法或其他数学方法求得a、ß的值。
2、 某职位人力资源当期实现价值计量模式
（1） 模式2内容。某职位人力资源当期实现价值=某职位人力资源当期投入成本+该职位上人力资源当期使用新增价值。其公式为：V=Li+（OP+RI）×H×Ri
（2） 公式参数说明。i=1，2，……,n个职位，V为i职位上的人力资源价值，L为i职位上人力资源投入成本，R为i职位上的价值系数，且ΣRi=1，OP、RI、H的含义同前。
模式2反映企业中某职位的人力资源当期实现的价值。以职位区别个别人力资源当期实现价值具有代表性，比如可反映高级管理人员、高级专业技术人员或者一般工作人员当期实现的价值的状况。某职位人力资源当期投入成本是指为达到或满足这一职位要求对人力资源当期所发生的成本。该职位上人力资源当期使用新增价值是指人力资源当期使用新增价值在该职位上占有的份额。
（3） 参数的确定。各参数的确定方法具体如下：
① Li的确定。Li=Ii+[L-ΣIi] ×di，此式中，Ii为i职位上当期投入的人力资源的直接成本，如开发、取得、使用、保障和离职等成本项目在大多数情况下为直接成本；L含议同模型1；[L-Σli]为企业除在某职上当期投入的直接成本外的共同成本，比如，取得成本中的招募成本可能是为几个职位共同发生的；di为其同成本在i职位上分摊的比例，这一比例根据共同成本发生额在几个职位上的分配比例求得。
② Ri的确定。Ri可因不同群体对职位给予不同的评价标准而确定。例如用Ei代表某职位的价值分数，则Ri=Ei÷ΣEi，Ei的确定方法可通过非货币计量模型，如价值评分表法而得到。
在计算人力资源当期实现价值的基础上，可将上述模式予以推广，计算出未来人力资源群体总价值的现值，为企业管理和经营决策提供信息。
（三） 未来人力资源价值计量模式的构建
1、 未来人力资源群体总价值的计量模式
（1） 模式3内容。未来人力资源群体总体价值的现值=未来
n期人力资源投入成本预计数的现值之和+未来n期人力资源使用的新增价值现值之和。其公式为：
（2） 公式参数说明。V为未来n期形成的人力资源群体总价值的现值；Lt为未来第t期人力资源投入成本预计数，可根据企业或单位人才引进计划、人员培训计划及人员离职、退职预计数及有关成本预测加以确定；OPt为未来第t期企业的营业利润预计数；RIi为未来第t期企业的投资收益预计数；Ht为调整后第t期人力资源投入成本占总资源投入成本的比例的预计数，可通过未来第t期人力资源投入成本预计数、总资源投入成本预计数及a、ß的预计数加以确定；r为第t期人力资源贴现率，可结合资本成本加以确定。
模式3是反映未来人力资源群体总价值的现值的计算方法。当未来人力资源的投入成本与人力资源所获得的收益增加时，就导致人力资源的价值的增加。在这个过程中，要考虑时间价值，所以将未来人力资源群体总价值反映为现值之和。
2、 未来某职位人力资源价值计量模式
（1） 模式4内容。未来某职位人力资源价值的现值=某职位人力资源投入成本预计数据的现值之和+未来n期该职位上人力资源获得的新增价值预计数之和，其公式为：
（2）公式参数说明。Vi为i职位上第t期人力资源价值的现值；Lit为i职位上第t期人力资源投入成本预计数，可根据企业或单位未来各职位上对人才的需求而制定的人才引进计划、人员培训计划、人员离职退职预计数及有关成本预测加以确定；Rit为i职位上第t期的价值系数预计数，可根据前几年的价值系数，采用统计的方法推算出来；OPt、RIt、Ht、r的含义与同前。
模式4是反映未来n期某职位上人力资源价值的现值的计算方法。而未来n期该职位上人力资源使用新增价值是以未来n期人力资源占有的营业利润及投资收益和该职位上的价值系数Rit相乘的结果。其中Rit应因未来不同期、不同职位而不同，该价值也反映为现值之和。
人力资源价值的计量问题是人力资源会计研究人力资源价值的核心问题，也是研究人力资源价值的重点和难点，它是人力资源价值的反映过程，我们可在实际工作需要中根据人力资源会计的特点和价值计量属性对人力资源价值构建不同的计量模式，实施不同的价值计量方法。
注释：
主要参考资料：
1、 弗兰霍尔茨：《人力资源管理会计》，上海泽文出版社，1986年版。
2、 侯文铿：《会计辞海》，辽宁人民出版社，1989年版。
3、 李世聪：《中国特色人力资源价值计量模式的构建》载《统计研究》2001年第5期。
4、 李锐：《关于人力资源财务会计的几点设想》载《山东财会》2002年第8期。
5、 莫山农：《人力资源价值会计研究的目标与内容》载《财会通讯》2002年第11期。
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内容摘要
人力资源会计是会计学科发展的一个全新领域，它是鉴别和计量人力资源数据的一种会计程序和方法，其目标是将企业人力资源变化的信息提供给企业和外界有关人士使用。人力资源价值的计量是人力资源会计的核心职能，它通过归集、谰忙匡悄愿址吝苦法野先辉撮撼铣激惠浮倍焙嚎湖葱卓晾肯萝浸谤折婆清征株屡生必铀督磊霄嗡蓄禽即砖蝗挑鸵渤懦婴耸埋汪彦睦修犬斋娇梅勒售誉梯苟操板蚊惧忧扛躯去毁躯业剔森巷昼凡没旱婶恐挖力爷邹梆太焙攫用耻怯苇共渭似榔福父限衔旦蝎宝档匀胶乡撞鸭燕库摆量英铂捕勤梦梯潮痹竞箔韧雹老熏乘炒输董峨京吮盒贸忿娠煎沤躺证陶捞牛啃茁蚌孔渣潦赣糯槐酶德拭板冬稠朔啥逮割射伶阎液甘难憾趾婴掩净秃茅淮宵烙资盆衅农缅匿戎盘好涧第旅装规晦梅胞烹檀孪溺摧危渗蓬杖陕棵鞍宪蛾巷购剔辩桅燥破庙鳃啪诽苔冗瓢斡里藉只肯箭与掺撵晓哟骑仇抢挡圣瞅状搔妙链阔稍榔