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农民专业合作社会计核算案例

第一部分　资产的核算
一、债权资产的核算
　　农民专业合作社的债权资产从内外方向角度划分为两类：一是农民专业合作社与外部单位和个人发生的应收及暂付款项，为外部应收款，以“应收款”科目核算；二是农民专业合作社与所属单位和社员发生的应收及暂付款项，为内部应收款，以“成员往来”科目核算。
　　（一）外部应收款项核算
　　外部应收款项是指农民专业合作社与外部单位和外部个人发生的各种应收及暂付款项。农民专业合作社外部应收款项通过“应收款”账户进行会计核算。该账户借方登记农民专业合作社应收及暂付外部单位和个人的各种款项，贷方登记已经收回的或已转销的应收及暂付款项，余额在借方，反映尚未收回的应收款项。
　　在“应收款”科目下，应按不同的外部单位或个人设置明细账，详细反映各种应收款项的情况。
　　【例1】兴旺禽业专业合作社销售一批鸡蛋到某超市，成本20 000元，售价23 000元，货款尚未收到。会计分录为两笔：一是应收款增加，经营收入增加；另外结转成本，经营支出增加，产品物资减少，会计分录为：
　　借：应收款——某超市　　23 000
　　　　贷：经营收入　　　　　　　　　23 000
　　同时，结转成本
　　借：经营支出　　　　　　20 000
　　　　贷：产品物资——鸡蛋　　　　　20 000
　　（二）内部应收款项核算
　　内部应收款项是指农民专业合作社与社员发生的各种应收及暂付款项。农民专业合作社内部应收款项通过“成员往来”账户进行核算。“成员往来”是一个双重性质的账户，凡是农民专业合作社与所属单位和社员发生的经济往来业务，都通过本账户进行会计核算。也就是说，它既核算农民专业合作社与所属单位和社员发生的各种应收及暂付款项业务，也核算各种应付及暂收款项业务。该账户借方登记合作社与所属单位和社员发生的各种应收及暂付款项和偿还的各种应付及暂收款项，贷方登记合作社与所属单位和社员发生的各种应付及暂收款项和收回的各种应收及暂付款项。该账户各明细账户的期末借方余额合计数反映农民专业合作社所属单位和社员尚欠合作社的款项总额，各明细账户的期末贷方余额合计数反映合作社尚欠所属单位和社员的款项总额。
　　为详细反映成员往来业务情况，农民专业合作社应按社员设置“成员往来”明细账户，进行明细核算。各明细账户年末借方余额合计数应在资产负债表的“应收款项”项目内反映，各明细账户年末贷方余额合计数应在资产负债表的“应付款项”项目内反映。
　　有关成员往来业务核算举例如下：
　　【例2】某生猪专业合作社向社员企业华丰生猪公司按协议提供饲料10吨，成本14 000元，售价14 500元，价款暂未收到。
　　销售商品是农民专业合作社正常经营活动，该业务同时导致经营收入增加，同时应收款（成员往来借方）增加。会计分录为：
　　借：成员往来——华丰公司　　14 500
　　　　贷：经营收入　　　　　　　　　　14 500
　　同时结转成本
　　借：经营成本　　　　　　　　14 000
　　　　贷：产品物资　　　　　　　　　　14 000
　　【例3】社员华丰生猪公司向农民专业合作社借款20 000元，用于周转，农民专业合作社从银行转账支付，会计分录为：
　　借：成员往来——华丰公司　　20 000
　　　　贷：银行存款　　　　　　　　　　20 000
　　【例4】年终，按成员大会决议，华丰生猪公司在农民专业合作社盈余分配时，按交易额比例可分12 000元，按股本分配可分8 000元。
　　借：盈余分配——各项分配 　20 000
　　　　贷：应付盈余返还——华丰　　　　12 000
　　　　　　应付剩余盈余——华丰　　　　8 000
　　将所有成员账户应收、应付款项转入“成员往来”科目。
　　借：应付盈余返还——华丰　　12 000
　　　　应付剩余盈余——华丰　　8 000
　　　　贷：成员往来——华丰　　　　　　20 000

　　二、存货的核算
　　农民专业合作社的存货是指在生产经营过程中持有以备出售，或者仍然处于生产过程中，或者在生产或提供劳务过程中将消耗的各种材料或物资等。具体来讲，农民专业合作社存货包括各种材料、燃料、机械零配件、包装物、种子、化肥、农药、农产品、在产品、半成品、产成品等。包括产品物资、委托加工物资、委托代销商品、受托代购商品、受托代销商品5个会计账户。
　　（一）产品物资的核算
　　农民专业合作社出入库的材料、商品、包装物和低值易耗品，以及验收入库的农产品，通过“产品物资”账户进行核算。包装物如果使用频繁、数量大，也可增设为一级科目。该账户借方登记外购、自制生产、委托加工完成、盘盈等原因而增加的物资的实际成本，贷方登记发出、领用、对外销售、盘亏、毁损等原因而减少的物资的实际成本，余额在借方，反映期末产品物资的实际成本。
　　1.材料的核算
　　【例5】某养蜂专业合作社为加工蜂蜜，购进辅助材料一批，发票注明价款5 000元，货款已用银行存款支付。
　　会计分录为：
　　借：产品物资——材料　　5 000
　　　　贷：银行存款　　　　　　　　　　　5 000
　　【例6】农民专业合作社自制的某材料验收入库，自制成本10 000元，会计分录为：
　　借：产品物资——材料　　10 000
　　　　贷：生产成本　　　　　　　　　　　10 000
　　【例7】大米加工专业合作社接受社员以稻谷作为入社投资，双方协议作价5 000元，会计分录为：
　　借：产品物资——材料　　5 000
　　　　贷：股金——某社员　　　　　　　　5 000
　　【例8】蜂业合作社加工蜂蜜饮料，领用蜂蜜1 000公斤，单价15元。会计分录为：
　　借：生产成本　　　　　　15 000
　　　　贷：产品物资——材料（蜂蜜）　　　15 000
　　【例9】农民专业合作社出售材料一批，价格10 000元，已收银行。成本9 000元，会计分录为：
　　借：银行存款　　　　　　10 000
　　　　贷：经营收入　　　　　　　　　　　10 000
　　期末结转成本
　　借：经营支出　　　　　　9 000
　　　　贷：产品物资　　　　　　　　　　　9 000
　　2.农产品的核算
　　农产品是指生物资产的收获品，其可直接对外出售，可再加工。农产品的成本，如果为一年生农作物，如：稻谷、小麦、玉米等。则包括整个生产期间的各项实际支出，如：种子、肥料、人工及相关费用等；如果为多年生植物，如葡萄等。在投产期之前，各项实际支出则计入农业资产阶值，投产之后，如明确收获农产品，相关费用则计入该期农产品的成本，否则，计入经营支出。
　　【例10】某水稻种植专业合作社，在一亩田一季水稻种植过程中，共花费种子30元，肥料150元，农药60元，人工100元，收获水稻500公斤。会计分录为两步，投入时作分录：
　　借：生产成本　　　　　　340
　　　　贷：产品物资　　　　　　　　　　　240
　　　　　　应付工资　　　　　　　　　　　100
　　收获入库后作分录：
　　借：产品物资——农产品　340
　　　　贷：生产成本　　　　　　　　　　　340
　　【例11】某葡萄专业合作社2005年栽种葡萄10亩，到2006年实际支出物资60 000元，工资20 000元，2006年到2007年生产周期实际支出物资15 000元，工资5 000元。2007年7月开始收获，预计可正常产果8年。
　　投产之前的各项开支，计入农业资产的价值，会计分录为：
　　借：林木资产——葡萄树　80 000
　　　　贷：产品物资　　　　　　　　　　　60 000
　　　　　　应付工资　　　　　　　　　　　20 000
　　2006年至2007年生产周期，各项开支记入产品成本，会计分录为：
　　借：生产成本　　　　　　20 000
　　　　贷：产品物资　　　　　　　　　　　15 000
　　 应付工资 5 000
　　2007年收获葡萄15 000公斤，摊销本年葡萄树价值，会计分录为：
　　借：产品物资——葡萄　　20 000
　　　　贷：生产成本　　　　　　　　　　　20 000
　　摊销本年葡萄树的折旧＝80 000×（1－5%）÷8＝9 500（元）
　　借：经营支出　　　　　　9 500
　　　　贷：林木资产——葡萄树　　　　　　9 500
　　销售农产品时，按已收或应收款借记“银行存款”、“应收款”，贷记“经营收入”科目，同时，按实际成本借记“经营支出”，贷记“产品物资”科目。
　　【例12】前例所收获的葡萄全部对外实现销售，销售价每斤8元，货款已全部收存银行。会计分录为：
　　借：银行存款　　　　　　120 000
　　　　贷：经营收入　　　　　　　　　　　120 000
　　期末，结转成本：
　　借：经营支出　　　　　　20 000
　　　　贷：产品物资　　　　　　　　　　　20 000
　　3.商品核算
　　商品是指农民专业合作社已完成全部生产过程并已验收入库，可以作为商品对外销售的产品，以及外购或委托加工完成验收入库用于销售的各种商品。
　　（1）从事商品流通合作社商品物资的核算
　　农民专业合作社在商品到达验收入库后，按商品进价，借记“产品物资”，贷记“应付款”、“成员往来”、“银行存款”、“库存现金”等科目，发出商品后，结转成本，借记“经营支出”，贷记“产品物资”科目。
　　【例13】养鸡专业合作社到社员李义家收购山鸡一批，价格2 000元，价款尚未支付。会计分录为：
　　借：产品物资——山鸡　　2 000
　　　　贷：成员往来——李义　　　　　　　2 000
　　同月，这批山鸡实现对外销售，计2 200元，款存银行。会计分录为：
　　借：银行存款　　　　　　2 200
　　　　贷：经营收入　　　　　　　　　　　2 200
　　结转发出商品成本：
　　借：经营支出　　　　　　2 000
　　　　贷：产品物资　　　　　　　　　　　2 000
　　（2）加工型专业合作社商品物资的核算
　　从事加工生产的专业合作社，其商品物资主要指产成品。生产完成验收入库的产成品，按实际成本，借记“产品物资”科目，贷记“生产成本”等科目。专业合作社在销售产成品并结转成本时，借记“经营支出”，贷记“产品物资”科目。
　　【例14】蜂业专业合作社的生产车间将蜂蜜加工成饮料，当月共加工饮料10 000箱，实际单位成本72元，共计720 000元，会计分录为：
　　借：产品物资　　720 000
　　　　贷：生产成本　　　　　720 000
　　同月，上例实现对外销售5 000箱，每箱售价120元，会计分录为：
　　借：银行存款　　600 000
　　　　贷：经营收入　　　　　600 000
　　月底，结转发出商品的成本：
　　借：经营支出　　360 000
　　　　贷：产品物资　　　　　360 000
　　（二）委托业务的核算
　　1. 委托加工物资的核算
　　专业合作社发给外单位加工的物资，按实际成本。借记“委托加工物资”科目，贷记“产品物资”等科目。专业合作社支付的加工费用、应负担的运杂费等，借记“委托加工物资”科目，贷记“银行存款”等科目；加工完成验收入库，按收回物资的实际成本和剩余物资的实际成本，借记“产品物资”等科目。
　　【例15】蜂业专业合作社加工蜂蜜饮料，委托外单位进行灌装，发出半成品甲材料50 000元，辅助材料乙10 000元，应负担加工费用5 000元，运输费用1 000元。
　　（1）发出委托加工物资
　　借：委托加工物资 　　60 000
　　　　贷：产品物资——甲材料　　50 000
　　　　　　　　　　——乙材料　　10 000
　　（2）支付加工费用
　　借：委托加工物资　　5 000
　　　　贷：银行存款 　　　　　　5 000
　　（3）支付运杂费
　　借：委托加工物资　　1 000
　　　　贷：银行存款 　　　　　　1 000
　　（4）收回委托加工物资以备对外销售
　　借：产品物资 　　　66 000
　　　　贷：委托加工物资　　 　　66 000
　　2.委托代销商品的核算
　　专业合作社发给外单位销售的商品，按委托代销商品的实际成本。借记本科目，贷记“产品物资”等科目。收到代销单位报来的代销清单时，按应收金额，借记“应收款”科目，按应确认的收入，贷记“经营收入”科目；按应支付的手续费等，借记“经营支出”科目，贷记“应收款”科目；同时，按代销商品的实际成本（或售价），借记“经营支出”等科目，贷记本科目；收到代销款时，借记“银行存款”等科目，贷记“应收款”科目。
　　【例16】某禽业专业合作社委托中旺超市销售500箱鸡蛋。每箱鸡蛋成本为40元，零售价每箱50元。协议按销售收入的5%作为手续费。
　　发出500箱鸡蛋时，会计分录为：
　　借：委托代销商品　　　　　20 000
　　　　贷：产品物资 　　　　　　　　　20 000
　　收到已销售500箱鸡蛋的清单时
　　借：应收款——中旺超市　　25 000
　　　　贷：经营收入 　　 　　　　　　 25 000
　　结转成本时
　　借：经营支出 　　　　　　20 000
　　　　贷：委托代销商品 　　　 　 　　20 000
　　提取手续费用时
　　借：经营支出 　　　　　　1 250
　　　　贷：应收款——中旺超市 　　　　1 250
　　实际收到销售款时
　　借：银行存款 　　　　　　23 750
　　　　贷：应收款——中旺超市　　 　　23 750
　　3. 受托代销商品的核算
　　专业合作社收到委托代销商品时，按合同或协议约定的价格，借记本科目，贷记“成员往来”、“应付款”等科目。专业合作社售出受托代销商品时，按实际收到的价款，借记 “银行存款”、“应收款”等科目，按合同或协议约定的价格。贷记本科目，如果实际收到的价款大于合同或协议约定的价格，按其差额，贷记“经营收入”等科目；如果实际收到的价款小于合同或协议约定的价格，按其差额，借记“经营支出”等科目。
　　【例17】生姜专业合作社接受本社社员李义委托代销生姜2 000公斤，协议每公斤2.40元，货物售出后结清。专业合作社当月实现对外销售，每公斤2.60元，货款已收存银行。用现金结清往来。会计分录如下：
　　收到委托代销产品时
　　借：受托代销商品　　　　4 800
　　　　贷：成员往来——李义　　　　　4 800
　　售出商品时
　　借：银行存款 　　　　　 5 200
　　　　贷：受托代销商品　　　　　　　4 800
　　　　　　经营收入　　　　　　　　　400　
　　如因市场行情发生变化，市场价每公斤2.30元，产品售出，则
　　借：经营支出 　　　　　　200
　　　　银行存款　　　　　　 4 600
　　　　贷：受托代销商品　　　　　　　4 800
　　4.受托代购商品的核算
　　专业合作社收到受托代购商品款时，借记“库存现金”、“银行存款”等科目，贷记“成员往来”、“应付款”等科目。
　　专业合作社受托采购商品时，按实际支付的价款，借记本科目，贷记 “库存现金”、“银行存款”、“应付款”等科目。专业合作社将受托代购商品交付给委托方时，按代购商品的实际成本，借记“成员往来”、“应付款”等科目，贷记本科目；如果受托代购商品收取手续费，按应收取的手续费，借记“成员往来”、“应收款”等科目，贷记“经营收入”科目。收到手续费时，借记“库存现金”、“银行存款”等科目，贷记“成员往来”、“应收款”等科目。
　　【例18】生猪专业合作社接受本社成员兴旺生猪公司委托，当月用银行存款统一购买饲料5 000公斤，成本每公斤1.40元，并将饲料交付兴旺公司。会计分录为：
　　（1）接受委托购买，收到银行存款7 500元
　　借：银行存款 　　　　　7 500
　　　　贷：成员往来——兴旺公司　　　7 500
　　（2）购买饲料
　　借：受托代购商品　　　7 000
　　　　贷：银行存款　　　　　　　　　7 000
　　（3）交付委托方时，并结清款项
　　借：成员往来—－兴旺公司　7 500
　　　　贷：受托代购商品　　　　　　　7 000
　　　　　　库存现金　　　　　　　　　500
　　如果协议手续费为商品总价的2%，7 000×2%＝140（元），则
　　借：成员往来　　　　　　　7 500
　　　　贷：受托代购商品　　　　　　　7 000
　　　　　　经营收入 　　　　　　　　 140
　　　　　　库存现金　　　　　　　　　360
　　（三）农业资产的核算
　　1.农业资产的计价
　　专业合作社农业资产价值构成与其他资产的价值构成有明显差别，主要体现在生物的成长期间增加了农业资产价值。农业资产一般按以下三种方法计价。
　　（1）原始价值。指购入农业资产的买价及相关税费的总额，是实际发生并有支付凭证的支出。如果是自产幼畜，则为相关期间的生产成本。
　　（2）饲养价值、管护价值和培植价值。饲养价值是指幼畜及育肥畜成龄前发生的饲养费用；管护价值是指经济林木投产后发生的管护费用；培植价值是指经济林木投产前及非经济林木郁闭前发生的培植费用。
　　（3）摊余价值。指农业资产的原始价值加饲养价值或培植价值减去农业资产的累计摊销后的余额。摊余价值反映农业资产的现有价值。
　　农业资产具有特殊的生物性，其价值随着生物的出生、成长、衰老、死亡等自然规律和生产经营活动不断变化。适应这一特点，专业合作社会计制度规定了农业资产的以下计价原则。
　　（1）购入的农业资产按照买价及相关的税费等计价；
　　（2）幼畜及育肥畜的饲养费用、经济林木投产前的管护费用和非经济林木郁闭前的培植费用按实际成本计价；
　　（3）产役畜、经济林木投产后，应将其成本扣除预计残值后的部分在其正常生产周期内按直线法分期摊销，预计净残值率按照其成本的5%确定；
　　（4）已提足折耗但未处理仍然继续使用的产役畜、经济林木不再摊销；
　　（5）农业资产死亡毁损时，按规定程序批准后，依实际成本扣除应由责任人或者保险公司赔偿的金额后的余额，计入其他支出。
　　2.牲畜（禽）资产的核算
　　牲畜（禽）资产是指专业合作社农业资产中的动物资产。主要有幼畜及育肥畜、产畜及役畜等（包括特种水产）。为全面反映和监督专业合作社牲畜（禽）资产的情况，专业合作社应设置“牲畜（禽）资产”账户进行核算。该账户的借方登记因自产、购买、接受投资、接受捐赠等原因而增加的牲畜（禽）资产的成本，以及幼畜及育肥畜的饲养费用；贷方登记因出售、对外投资、死亡毁损等原因而减产的牲畜（禽）资产的成本，以及产役畜的成本摊销；期末余额在借方，反映专业合作社幼畜及育肥畜和产役畜的账面余额。本账户应设置“幼畜及育肥畜”、“产役畜”两个二级账户，并按牲畜（禽）的种类设置明细账户，进行明细核算。
　　1.牲畜（禽）资产增加的核算
　　（1）购入的牲畜（禽）资产
　　【例19】专业合作社2008年1月赊购幼牛5头，每头幼牛600元。
　　借：牲畜（禽）资产——幼畜及育肥畜——幼畜——牛 3 000
　　　　贷：应付款——××× 　　　　　　　　 　　　　　　　3 000
　　（2）投资者投入的牲畜（禽）资产
　　【例20】专业合作社2008年2月接受光明乳业集团公司投资投入的奶牛6头，双方协议确定，每头牛定价为4 000元，预计仍可产奶8年。
　　借：牲畜（禽）资产——产役畜——产畜——奶牛　　24 000
　　　　贷：股金——光明乳业集团公司 　 　　　　　　　　　　24 000
　　（3）接受捐赠的牲畜（禽）资产
　　【例21】专业合作社2008年3月收到南山牧场捐赠已经产毛的绵羊10只，所附发票列明价格为5 000元，预计仍可产羊毛5年。
　　借：牲畜（禽）资产——产役畜——产畜——羊　　　5 000
　　　　贷：专项基金　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　 5 000
　　（4）自产的牲畜（禽）资产
　　【例22】生猪专业合作社饲养母猪2008年2月产仔10头。其整个生产期间饲养工资200元，饲料费用600元。新生产小猪防疫等费用500元，已现金支付。作两笔会计分录为：
　　借：经营支出　　　　　　　　　　　800
　　　　贷：产品物资 　　　　　　　　　　　　　600
　　　　　　应付工资 　　　　　　　　　　　　　200
　　借：牲畜（禽）资产——幼畜——猪 500
　　　　贷：库存现金 　　　　　　　　　　　　　500
　　2.牲畜（禽）资产饲养费用的核算
　　《合作社财务会计制度》规定，牲畜（禽）资产的饲养费用要区分以下两种处理方法：一是幼畜及育肥畜的饲养费用资本化，增加牲畜（禽）资产价值；二是产役畜的饲养费用作为当期费用，记入经营支出。
　　（1）幼畜及育肥畜的饲养费用
　　【例23】专业合作社2008年1月饲养幼牛费用如下：应付养牛人员工资2 400元，喂牛用饲料3 600元。
　　借：牲畜（禽）资产——幼畜及育肥畜——幼畜——牛　　6 000
　　　　贷：应付工资　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　2 400
　　　　　　产品物资——饲料　　　　　　　　　　　　　　　　　3 600
　　（2）产役畜的饲养费用
　　【例24】奶牛专业合作社2008年2月发生奶牛饲养工资2 000元，饲料5 000元，其他费用1 000元，其他费用已用现金支付。
　　借：经营支出　　　　　　　　　　8 000
　　　　贷：应付工资　　　　　　　　　　　　　　　　　　2 000
　　　　　　产品物资——饲料　　　　　　　　　　　　　　5 000
　　　　　　库存现金　　　　　　　　　　　　　　　　　　1 000
　　3.牲畜（禽）资产转换的核算
　　现行制度规定，幼畜成龄前，确定为牲畜（禽）资产中的幼畜及育肥畜；幼畜成龄后，要转为牲畜（禽）资产中的产役畜，通过“牲畜（禽）资产”账户进行明细核算。
　　【例25】2008年1月30日，养牛专业合作社10头幼牛已成龄，转为役畜，预计可使用10年，幼牛买价6 000元，饲养费用6 000元。
　　幼牛的成本＝6 000＋6 000＝12 000（元）
　　借：牲畜（禽）资产——产役畜——役畜——牛　　12 000
　　　　贷：牲畜（禽）资产——幼畜及育肥畜——幼畜——牛　　　　12 000
　　幼畜转为产役畜后发生的饲养费用，不再资本化，作为当期费用。
　　4.产役畜成本摊销的核算
　　专业合作社产役畜的成本扣除预计残值后的部分，应在其正常生产周期内按直线法摊销，预计净残值率按照产役畜成本的5%确定。
　　【例26】2008年2月，专业合作社开始摊销成龄奶牛的成本，此时奶牛成本12 000元，预计可使用8年。
　　奶牛成本的月摊销额计算：
　　每年应摊销的金额＝12 000×（1－5%）÷8＝1 425（元）
　　每月应摊销的金额＝1 425÷12＝118.75（元）
　　借：经营支出　　　　118.75
　　　　贷：牲畜（禽）资产——产役畜——产畜——奶牛　　　　　　118.75
　　5.牲畜（禽）资产处置的核算
　　（1）牲畜（禽）资产出售的核算
　　【例27】2008年1月专业合作社将育成的50头仔猪出售给昌都肉品厂，每头售价500元，货款暂欠，该批仔猪购买成本10 000元，饲养费用12 000元。
　　借：应收款——昌都肉品厂　　　　25 000
　　　　贷：经营收入　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　25 000
　　同时结转成本：
　　育肥畜（猪）的成本＝10 000＋12 000＝22 000（元）
　　借：经营支出　　　　　　　　　　22 000
　　　　贷：牲畜（禽）资产——幼畜及育肥畜——育肥畜——猪　　　22 000
　　（2）牲畜（禽）资产对外投资的核算
　　【例27】2008年2月1日，专业合作社用10头役牛向阳光生态旅游区投资，双方已协商同意并签订了合同，该批役牛是2008年1月1日由幼畜转役畜，成本12 000元，预计可使用8年。
　　首先计算投资时10头役牛的账面价值：
　　每年应摊销的金额＝12 000×（1－5%）÷8＝1 425（元）
　　每月应摊销的金额＝1 425÷12＝118.75（元）
　　役牛成本＝12 000－118.75＝11 881.25（元）
　　①若双方协议每头役牛1 300元，则：
　　借：对外投资——阳光生态旅游区　　13 000
　　　　贷：牲畜（禽）资产——产役畜——役畜——牛　　　　　11 881.25
　　　　　　资本公积　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　1 118.75
　　②若双方协议每头牛1 100元，则：
　　借：对外投资——阳光生态旅游区　　11 000
　　　　资本公积　　　　　　　　　　　881.25
　　　　贷：牲畜（禽）资产——产役畜——役畜——牛　　　　　11 881.25
　　③若双方协议役牛的价格为11 881.25元，则：
　　借：对外投资——阳光生态旅游区　　11 881.25
　　　　贷：牲畜（禽）资产——产役畜——役畜——牛　　　　　11 881.25
　　（3）牲畜（禽）资产死亡毁损的核算
　　【例28】某生猪专业合作社因饲养人员疏忽，致使一头母猪死亡，母猪账面价值为1 500元，按规定保险公司赔偿700元，经批准，由饲养人员赔偿400元，其他列支出。作两笔会计分录：
　　借：应收款——保险公司 　　　　　700
　　　　成员往来——饲养人　　　　 　400
　　　　其他支出　　　　　　　　　　 400
　　　　贷：牲畜资产——产役畜——猪　　　　　　1 500
　　收到保险公司赔付款项时。
　　借：银行存款　　　　　　　　　　 700
　　　　贷：应收款——保险公司　　　　　　　　　700
　　3.林木资产的核算
　　林木资产是指专业合作社农业资产中的植物资产，主要包括经济林木和非经济林木，其会计核算与牲畜（禽）资产的会计核算基本相似。
　　为全面反映和监督专业合作社林木资产的情况，专业合作社应设置“林木资产”账户进行核算。该账户的借方登记因购买、营造、接受捐赠等原因而增加的林木资产的成本，以及经济林木投产前、非经济林木郁闭前的培植费用；贷方登记因出售、对外投资、死亡毁损等原因而减产的林木资产的成本，以及经济林木的成本摊销；期末余额在借方，反映专业合作社购入或营造的林木资产的账面余额。本账户应设置“经济林木”、“非经济林木”两个二级账户，并按林木的种类设置明细账户，进行明细核算。
　　现行制度规定，购入或营造的经济林木投产前、非经济林木郁闭前发生的培植费用，予以资本化，增加受益林木资产的成本价值；专业合作社经济林木投产之后发生的管护费用，按收入费用配比原则，不再记入“林木资产”账户，而是记入“经营支出”账户借方，同时记入“应付工资”、“产品物资”等账户贷方。非经济林木郁闭后发生的管护费用，为避免过度资本化积累风险，记入“其他支出”借方。
　　专业合作社的经济林木投产后，其成本扣除预计残值后的部分应在其正常生产周期内按直线法摊销，预计净残值率按照经济林木成本的5%确定。当期摊销的金额记入“经营支出”账户借方，同时记入“林木资产”账户的贷方。非经济林木不进行摊销。
　　三、固定资产的核算
　　专业合作社的固定资产，不论采用哪种折旧方法、按哪种折旧率计提折旧，到月末或季末、年末，都应该按其用途和使用地点，计入有关的支出项目，以便使固定资产损耗价值得到及时补偿。专业合作社生产经营用固定资产计提的折旧，记入“生产成本”科目；管理用固定资产计提的折旧，记入“管理费用”科目；公益性用途等固定资产计提的折旧，记入“其他支出”科目。借记“生产成本”、“管理费用”、“其他支出”科目，贷记“累计折旧”科目。
　　【例29】专业合作社本年应计提固定资产折旧29 600元，其中生产经营用固定资产折旧2 1600元，管理用固定资产折旧3 000元，公益性固定资产折旧5 000元。
　　借：生产成本　21 600
　　　　管理费用　3 000
　　　　其他支出　5 000
　　　　贷：累计折旧　29 600

第二部分　负债的核算
一、负债的管理
　　专业合作社的负债是指专业合作社因过去的交易、事项形成的现时义务，履行该义务预期会导致经济利益流出专业合作社。它具有以下特征：（1）负债是由于过去的交易或事项形成的；（2）负债的清偿会导致经济利益流出。
　　专业合作社的负债按流动性可分为流动负债和长期负债。流动负债是指偿还期限在一年以内（含一年）的债务，主要包括短期借款、应付款项、应付工资、应付盈余返还、应付剩余盈余等。长期负债是指偿还期限在一年以上（不含一年）的债务，主要包括专项应付款、长期借款等。
　　流动负债是指偿还期限在一年以内（含一年）的债务，包括短期借款、应付款、应付工资、应付盈余返还、应付剩余盈余等。流动负债一般具有数额较小、偿还期限较短、债务利息较少甚至没有的特点。

　　二、负债的核算
　　（一）短期借款的核算
　　【例30】专业合作社向信用社贷款10000元，办完贷款手续后直接领取了现金。贷款合同约定，贷款期限为6个月，贷款年利率为5.7%。
　　借：库存现金　　10 000
　　　　贷：短期借款一信用社　10 000
　　接上例，6个月到期时，专业合作社用银行存款偿还该项贷款本息。
　　利息金额为10000×5.7%×（6÷12）＝285元。会计分录为：
　　借：短期借款　　10 000
　　　　其他支出　　285
　　　　贷：银行存款　　　　10 285
　　（二）应付盈余返还的核算
　　应付盈余返还是指专业合作社可分配盈余中应返还给成员的金额。可分配盈余是指专业合作社在弥补亏损、提取公积金后的当年盈余。现行财会制度规定，应付盈余返还按成员与本社交易量（额）比例返还给成员的金额，返还给成员的盈余总额不得低于可分配盈余的60%，具体返还办法按照专业合作社章程规定或者经成员大会决议确定。
　　【例31】2007年末，专业合作社将弥补亏损、提取公积金后的当年可分配盈余100 000元按章程规定进行分配。专业合作社章程规定，每个会计年度内，将实现可分配盈余的80%返还给成员；返还时，以每个成员与本社的交易额占全部成员与本社交易总额的比重为依据。根据成员账户记载，当年成员与本社的交易总额为500 000元，其中，甲、乙、丙、丁四个成员的交易额分别为20 000元、30 000元、50 000元、60 000元。
　　专业合作社按规定返还盈余时：
　　第一步，计算出当年可分配盈余中应返还给与本社有交易的成员的金额
　　100 000×80%＝80 000（元）
　　第二步，计算出每个成员的交易额占全部成员与本社交易总额的比重
　　甲：20 000÷500 000×100%＝4%
　　乙：30 000÷500 000×100%＝6%
　　丙：50 000÷500 000×100%＝10%
　　丁：60 000÷500 000×100%＝12%
　　第三步，计算出应返还给与本社有交易的成员的可分配盈余金额
　　甲：80 000×4%＝3 200（元）
　　乙：80 000×6%＝4 800（元）
　　丙：80 000×10%＝8 000（元）
　　丁：80 000×12%＝9 600（元）
　　第四步，依据盈余返还作相应会计分录
　　借：盈余分配一各项分配　　80 000
　　　　贷：应付盈余返还一甲　　　　　3 200
　　　　　　　　　　　　一乙　　4 800
　　　　　　　　　　　　一丙　　8 000
　　　　　　　　　　　　一丁　　9 600
　　　　　　　　　　　　…… 　（54 400）
　　专业合作社兑现返还的盈余时：
　　借：应付盈余返还一甲　　　　3 200
　　　　　　　　　　一乙　　4 800
　　　　　　　　　　一丙　　8 000
　　　　　　　　　　一丁　　9 600
　　　　　　　　　　　…… （54 400）
　　　　贷：库存现金　　　　　　　　　　　80 000
　　（三）应付剩余盈余的核算
　　应付剩余盈余指按成员与本社交易量（额）比例返还给成员的可分配盈余后，应付给成员的可分配盈余的剩余部分。这部分可分配盈余在分配时，不再区分成员是否与本社有交易量（额），对成员一视同仁，人人有份，平均受益。专业合作社财会制度规定，应付剩余盈余以成员账户中记载的出资额和公积金份额，以及本社接受国家财政直接补助和他人捐赠形成的财产平均量化到成员的份额，按比例分配给本社成员。
　　【例32】接上期例，专业合作社将当年可分配盈余100 000元的80%，按成员与本社的交易额返还给成员，剩余的20%按章程规定，全部对成员进行分配。当年末，专业合作社所有者权益总额为600 000元，其中，股本500 000元，专项基金50 000元。公积金50 000元（包括资本公积和盈余公积）。成员甲个人账户记载的出资额为10 000元、专项基金1 000元、公积金7000元；与专业合作社没有交易的成员戊个人账户记载的出资额为10 000元、专项基金1 000元、公积金1 000元。
　　专业合作社分配剩余盈余时
　　第一步，计算出每个成员个人账户记载的出资额、专项基金、公积金占这三项总额的份额
　　成员甲：（10 000＋10 00＋7 000）÷（500 000＋50 000＋50 000）×100%＝3%
　　成员戊：（10 000＋1 000＋1 000）÷（500 000＋50 000＋50 000）×100%＝2%
　　第二步，计算出每个成员应分配的剩余盈余金额
　　成员甲：100 00O×20%×3%＝600（元）
　　成员戊：100 000×20%×2%＝400（元）
　　第三步，做出分配剩余盈余的会计分录
　　借：盈余分配一各项分配　　20 000
　　　　贷：应付剩余盈余一甲　　　　　　600
　　　　　　　　　　　　…… 　　　　　（19 000）
　　　　　　　　　　　　一戊　　　　　　400
　　第四步，专业合作社兑现应付剩余盈余时：
　　借：应付剩余盈余一甲　　　600
　　　　　　　　　　　　…… （19 000）
　　　　　　　　　　一戊　　　400
　　　　贷：库存现金　　　　　　　　　　20 000
　　（四）长期借款
　　【例33】2007年7月1日，专业合作社向信用社贷款20000元，并已到户。贷款合同约定借款期限为2年，年利率为6%，每年末偿还一次利息，到期时偿还本金和剩余利息。
　　借：银行存款　　　　　　　20 000
　　　　贷：长期借款一信用社　　　　　　20 000
　　2007年末计提信用社贷款利息：
　　计算该项长期贷款利息：20000×6%×（6÷12）＝600（元）
　　借：其他支出　　　　　　　600
　　　　贷：应付款　　　　　　　　　　　600
　　2007年12月31日，专业合作社按贷款合同约定支付信用社贷款利息
　　借：应付款　　　　　　　　600
　　　　贷：银行存款　　　　　　　　　　600
　　待到2009年6月30日时，专业合作社归还贷款本金及利息
　　借：长期借款一信用社　　　20 000